Dr. Andreas Guldan Optimale Unternehmensnachfolge bei Familienunternehmen als steuerliches Gestaltungsproblem Mit einem Geleitwort von Prof. Dr. Werner Schaffer, European Business School Oestrich-Winkel LU EUL>
IX Seite Geleitwort V Inhaltsübersicht VII IX Abbildungsverzeichnis XVII Abkürzungsverzeichnis XIX 1 Einleitung 1 1.1 Untersuchungsziel 1 1.2 Gang der Untersuchung 5 2 Familienunternehmen und Unternehmensnachfolge 8 2.1 Übersicht 8 2.2 Familienunternehmen als Untersuchungsobjekt 9 2.2.1 Begriffsbestimmung und Abgrenzung von Familienunternehmen 9 2.2.1.1 Familie und Unternehmen als Bestandteile des Begriffs Familienunternehmen 9 2.2.1.2 Definitionen für Familienunternehmen 12 2.2.1.3 Stärken und Schwächen von Familienunternehmen im Vergleich zu Nichtfamilienunternehmen 16 2.2.2 Rechtsformen von Familienunternehmen und deren empirische Bedeutung in der Bundesrepublik Deutschland 18
X 2.2.3 Voraussetzungen für die steuerliche Anerkennung von Familienunternehmen, 21 2.3 Unternehmensnachfolge als Voraussetzung der Unternehmenskontinuität 23 2.3.1 Abgrenzung des Begriffs Unternehmensnachfolge 23 2.3.2 Notwendigkeit und Erfordernis der Planung der Unternehmensnachfolge in Familienunternehmen 24 2.3.3 Ziele bei der Unternehmensnachfolge von Familienunternehmen 27 2.3.3.1 Nichtsteuerliche Ziele 27 2.3.3.2 Steuerliche Ziele 30 2.3.4 Mögliche Formen der Unternehmensnachfolge bei Familienunternehmen 33 2.3.4.1 Entgeltliche Unternehmensnachfolge 33 2.3.4.2 Unentgeltliche Unternehmensnachfolge 35 2.3.4.2.1 Unentgeltliche Unternehmensnachfolge unter Lebenden 35 2.3.4.2.2 Unentgeltliche Unternehmensnachfolge von Todes wegen 40 2.3.4.2.2.1 Zivilrechtliche Grundlagen der gesetzlichen und der gewillkürten Erbfolge 40 2.3.4.2.2.2 Unentgeltlicher Übergang des Familienunternehmens von Todes wegen in Abhängigkeit der Rechtsform 44 2.3.4.3 Teilentgeltliche Unternehmensnachfolge 49 2.3.4.4 Unternehmensnachfolge durch Einbringung in eine Stiftung 51 3 Grundzüge der Erbschaftsteuer sowie erbschaftsteuerlicher Wertansatz von Familienunternehmen 56 3.1 Übersicht 56 3.2 Grundzüge der Erbschaftsteuer 57
. XI 3.2.1 Einordnung der Erbschaftsteuer in das Steuersystem der Bundesrepublik Deutschland 57 3.2.2 Persönliche und sachliche Steuerpflicht 58 3.2.3 Steuerpflichtiger Erwerb als Bemessungsgrundlage der Erbschaftsteuer 59 3.2.4 Steuertarif 62 3.3 Wertansatz von Unternehmen im Rahmen der Erbschaftsteuer 64 3.3.1 Wertansatz von Personenunternehmen für erbschaftsteuerliche Zwecke 65 3.3.1.1 Einzelunternehmen 65 3.3.1.1.1 Bestandsidentität als Grundsatz 65 3.3.1.1.2 Bewertungsidentität als Grundsatz 67 3.3.1.1.3 Vereinfachte Wertermittlung des Wertansatzes von Einzelunternehmen bei fehlender Steuerbilanz auf den Besteuerungszeitpunkt..68 3.3.1.1.4 Wertansatz von Einzelunternehmen im Fall von nichtbilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen 69 3.3.1.2 Personengesellschaften 71 3.3.2 Wertansatz von Anteilen an Kapitalgesellschaften für erbschaftsteuerliche Zwecke 74 3.3.2.1 Wertansatz von Aktiengesellschaften 74 3.3.2.2 Wertansatz von Gesellschaften mit beschränkter Haftung 75 3.3.2.2.1 Ableitung des Wertansatzes aus Verkäufen... 75 3.3.2.2.2 Ableitung des Wertansatzes mit Hilfe des Stuttgarter Verfahrens 77 3.3.2.2.2.1 Ermittlung des Vermögenswerts als Bestandteil des Stuttgarter Verfahrens 77 3.3.2.2.2.2 Ermittlung des Ertragshundertsatzes als Bestandteil des Stuttgarter Verfahrens 79
XII 3.3.2.2.2.3 Bestimmung des gemeinen Werts von GmbH-Anteilen mit Hilfe des Stuttgarter Verfahrens 81 3.3.2.2.2.4 Sonderfälle des gemeinen Werts von nichtnotierten Anteilen 83 3.4 Erbschaftsteuerliche Behandlung des Übergangs von Unternehmensvermögen 83 3.4.1 Vergünstigungen des 13a ErbStG 83 3.4.1.1 Abgrenzung des begünstigten Vermögens i.s.v. 13a ErbStG 83 3.4.1.2 Freibetrag und Bewertungsabschlag als mögliche Vergünstigungen 86 3.4.1.3 Einhaltung der Behaltensregelungen als notwendige Voraussetzung zur Gewährung der erbschaftsteuerlichen Vergünstigungen 89 3.4.1.4 Konsequenzen des Verzichts auf die Vergünstigungen des 13a ErbStG 91 3.4.2 Vergünstigungen des 19a ErbStG 93 3.4.3 Vergünstigungen des 28 ErbStG 95 3.4.4 Rechtsprechung und Auffassung der Finanzverwaltung zu den 13a, 19a ErbStG 96 3.4.4.1 Darstellung und Auswirkungen des BFH-Urteils vom 25.1.2001 96 3.4.4.2 Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Erbschaftsteuer aufgrund der BFH-Beschlüsse vom 24.10.2001 und 22.5.2002 99 3.4.4.2.1 Kennzeichnung und Bedeutung der BFH- Beschlüsse für die Verfassungsmäßigkeit der Erbschaftsteuer 99 3.4.4.2.2 Mögliche Konsequenzen einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts für den Steuerpflichtigen 102
XIN 4 Steuerliche Behandlung der Nachfolge in Familienunternehmen und Möglichkeiten zur steuerlichen Optimierung 107 4.1 Übersicht 107 4.2 Überblick über zu beachtende steuerliche Wirkungen sowie mögliche Ansatzpunkte zur Steuergestaltung 108 4.3 Entgeltliche Unternehmensnachfolge unter steuerlichen Aspekten... 109 4.3.1 Einzelunternehmen und Personengesellschaften als zu übertragende Unternehmen 109 4.3.1.1 Erbschaftsteuerliche Wirkungen der entgeltlichen Unternehmensnachfolge 109 4.3.1.2 Einkommensteuerliche Wirkungen der entgeltlichen Unternehmensnachfolge 110 4.3.1.2.1 Einkommensteuerliche Wirkungen auf Seiten des Verkäufers 110 4.3.1.2.2 Einkommensteuerliche Wirkungen auf Seiten des Käufers 112 4.3.1.2.3 Gestaltungen zur Steueroptimierung im Rahmen der Einkommensteuer 114 4.3.2 Kapitalgesellschaften als zu übertragende Unternehmen 116 4.3.2.1 Erbschaftsteuerliche Wirkungen der entgeltlichen Unternehmensnachfolge 116 4.3.2.2 Einkommensteuerliche Wirkungen der entgeltlichen Unternehmensnachfolge 117 4.3.2.2.1 Einkommensteuerliche Wirkungen auf Seiten des Verkäufers 117 4.3.2.2.2 Einkommensteuerliche Wirkungen auf Seiten des Käufers 119 4.3.2.2.3 Gestaltungen zur Steueroptimierung im Rahmen der Einkommensteuer 119 4.4 Unentgeltliche Unternehmensnachfolge unter steuerlichen Aspekten 120 4.4.1 Einzelunternehmen und Personengesellschaften als zu übertragende Unternehmen 120 4.4.1.1 Erbschaftsteuerliche Aspekte 120
XJV. 4.4.1.1.1 Erbschaftsteuerliche Wirkungen der unentgeltlichen Unternehmensnachfolge 120 4.4.1.1.2 Gestaltungen zur Steueroptimierung im Rahmen der Erbschaftsteuer 128 4.4.1.2 Einkommensteuerliche Wirkungen und Gestaltungen im Rahmen der unentgeltlichen Unternehmensnachfolge 137 4.4.2 Kapitalgesellschaften als zu übertragende Unternehmen 141 4.4.2.1 Erbschaftsteuerliche Aspekte 141 4.4.2.1.1 Erbschaftsteuerliche Wirkungen der unentgeltlichen Unternehmensnachfolge 141 4.4.2.1.2 Gestaltungen zur Steueroptimierung im Rahmen der Erbschaftsteuer 144 4.4.2.2 Einkommensteuerliche Wirkungen und Gestaltungen im Rahmen der unentgeltlichen Unternehmensnachfolge 149 4.5 Teilentgeltliche Unternehmensnachfolge unter steuerlichen Aspekten 151 4.5.1 Einzelunternehmen und Personengesellschaften als zu übertragende Unternehmen 151 4.5.1.1 Erbschaftsteuerliche Aspekte 151 4.5.1.1.1 Erbschaftsteuerliche Wirkungen der teilentgeltlichen Unternehmensnachfolge 151 4.5.1.1.2 Gestaltungen zur Steueroptimierung im Rahmen der Erbschaftsteuer, 153 4.5.1.2 Einkommensteuerliche Wirkungen und Gestaltungen im Rahmen der teilentgeltlichen Unternehmensnachfolge 155 4.5.2 Kapitalgesellschatten als zu übertragende Unternehmen 157 4.5.2.1 Erbschaftsteuerliche Aspekte 157 4.5.2.1.1 Erbschaftsteuerliche Wirkungen der teilentgeltlichen Unternehmensnachfolge 157 4.5.2.1.2 Gestaltungen zur Steueroptimierung im Rahmen der Erbschaftsteuer 159
XV 4.5.2.2 Einkommensteuerliche Wirkungen und Gestaltungen im Rahmen der teilentgeltlichen Unternehmensnachfolge 163 4.6 Steuerliche Behandlung der Unternehmensnachfolge durch Einbringung in eine Stiftung 166 4.7 Weitere Gestaltungen zur Steueroptimierung im Rahmen der Erbschaftsteuer 172 4.7.1 Übernahme der Erbschaftsteuer durch den Schenker als Instrument zur Steuergestaltung 172 4.7.2 Ausschlagung einer Erbschaft als Instrument zur Steuergestaltung 177 4.7.3 Mehrmaliges Nutzen der Freibeträge als Instrument zur Steuergestaltung 184 4.7.4 Kettenschenkung als Instrument zur Steuergestaltung 190 4.7.5 Generation-Skipping als Instrument zur Steuergestaltung 196 4.7.6 Geeignete Wahl des ehelichen Güterstands als Instrument zur Steuergestaltung 200 4.7.6.1 Zivilrechtliche Behandlung der ehelichen Güterstände. 200 4.7.6.2 Wahl des ehelichen Güterstands unter erbschaftsteuerlichen Aspekten 204 4.7.7 Testamentsgestaltung als Instrument zur Steuergestaltung 212 4.7.7.1 Gründe für die Wahl der gewillkürten statt der gesetzlichen Erbfolge 212 4.7.7.2 Erbschaftsteuerliche Analyse des Berliner Testaments 213 4.7.7.2.1 Grundkonzeption des Berliner Testaments... 213 4.7.7.2.2 Erbschaftsteuerliche Gestaltungen beim Berliner Testament 215 4.7.7.3 Weitere erbschaftsteuerliche Gestaltungen bei der Errichtung des Testaments 221 4.7.8 Umwandlung als Instrument zur Steuergestaltung 230 4.7.9 Bildung von zusätzlichem Betriebsvermögen zur Nutzung der Vergünstigungen der 13a und 19a ErbStG 239 4.8 Kritische Würdigung der steuerlichen Gestaltungen im Hinblick auf das Ziel der steueroptimalen Unternehmensnachfolge 248
XVI 4.9 Unternehmensnachfolge im Fall von geänderten erbschaftsteuerlichen Rahmenbedingungen - Erläuterungen anhand von Beispielen 251 4.9.1 Mögliche Gründe für Änderungen der erbschaftsteuerlichen Rahmenbedingungen 251 4.9.2 Modifizierte Ermittlung des erbschaftsteuerlichen Wertansatzes von Familienunternehmen 253 4.9.3 Weitere Modifikationen der erbschaftsteuerlichen Rahmenbedingungen für die Übertragung von Produktiwermögen 260 4.9.4 Kritische Würdigung der dargestellten Modifikationen der erbschaftsteuerlichen Rahmenbedingungen 263 5 Zusammenfassung 267 Anhang 278 Fallstudie 1: Erbschaftsteuerliche Gestaltungen bei der unentgeltlichen Unternehmensnachfolge von Personengesellschaften 278 Fallstudie 2: Erbschaftsteuerliche Gestaltungen bei der unentgeltlichen Unternehmensnachfolge von Kapitalgesellschaften 286 Fallstudie 3: Erbschaftsteuerliche Gestaltungen bei der teilentgeltlichen Unternehmensnachfolge von Einzelunternehmen 293 Fallstudie 4: Erbschaftsteuerliche Gestaltungen bei der teilentgeltlichen Unternehmensnachfolge von Kapitalgesellschaften 300 Literaturverzeichnis 309 Rechtsquellenverzeichnis 330 Richtlinien und Verwaltungsanweisungen 332 Rechtsprechungsverzeichnis 335