Unternehmensnachfolge im ländlichen Raum Schritt für Schritt zur (steuerlich) erfolgreichen Vermögensübergabe Handwerksammer Reutlingen 13. Mai 2014
Inhaltsübersicht Teil I Einleitung Teil II Schenkung von Unternehmensvermögen Teil III Unternehmensverkauf Teil IV Ausgewählte Sonderformen Teil V Zusammenfassung 2
Teil I Einleitung
Einleitung Warum Nachfolgeplanung? Schwerwiegende Konsequenzen bei fehlender oder fehlerhafter Nachfolgeplanung Zersplitterung des Familien- bzw. Betriebsvermögens. Falsche Allokation bestimmter Teile des Familien- bzw. Betriebsvermögens. Streitanfälligkeit des Generationenübergangs. Liquiditätsbelastung des Familien- bzw. Betriebsvermögens durch ungemilderte erb- und familienrechtliche Ansprüche. Liquiditätsbelastung des Familien- bzw. Betriebsvermögens durch vermeidbare Erb-/Schenkungund Ertragsteuern. 4
Einleitung Ziele der Nachfolgeplanung Erhalt und Fortführung des Familienvermögens bzw. Familienbetriebs: Sicherung der Handlungsfähigkeit. Klare Kompetenzzuweisungen. Zuweisung bestimmter Vermögensteile an richtige Nachfolger. Liquiditätssicherung. Erb-/Gesellschafts-/Familienrechtliche Ziele: Grundsätzliche Gleichbehandlung der Kinder. Finanzielle Absicherung der Ehegatten. Streitvermeidung beim Generationenübergang. Steuerliche Ziele: Minimierung der Erbschaftsteuerbelastung. Ertragsteuerneutrale Vermögensübertragungen. 5
Einleitung Rahmenbedingungen Tatsächliche Ausgangssituation: Zusammensetzung und Umfang des Familien- bzw. Betriebsvermögens. Geeignetheit der Nachfolger insbesondere bei Unternehmensnachfolge. Komplexität erb-, familien- und gesellschaftsrechtlicher Bestimmungen: Ungeeignetheit der gesetzlichen Nachfolge. Vielfältige Wechselwirkungen zwischen Erb-, Familien- und Gesellschaftsrecht. Komplexität steuerlicher Bestimmungen: Schon wieder: Mögliche Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer Verhandlung im Juli, historische Chance für Unternehmensübertragungen? Ertragsteuerneutrale Vermögensübertragungen. 6
Einleitung Steuerliche Parameter bei der Unternehmensnachfolge Rechtsform: Einzelunternehmen. Personengesellschaft (z.b. GbR, OHG, GmbH & Co. KG). Kapitalgesellschaften (z.b. GmbH, AG). Gegenleistung: Keine = voll unentgeltlich (Schenkung, vorweggenommene Erbfolge). In Höhe des Unternehmenswerts = voll entgeltlich (Kauf/Verkauf). Anteiliger Unternehmenswert = teilentgeltlich (gemischte Schenkung) Sonderformen (z.b. Nießbrauch, Wohnrecht, Ausgleichszahlungen, Rente, Teilübertragungen, Betriebsverpachtung). 7
Einleitung Steuerliche Parameter bei der Unternehmensnachfolge Verhältnis zwischen Übertragendem und Nachfolger: Verwandtschaftsverhältnis (z.b. Abkömmling). Fremder Dritter Zusammensetzung des Betriebsvermögens: Grundvermögen (eigengenutzt / fremdgenutzt). Verwaltungsvermögen (Wertpapiere, Finanzierungssaldo, usw.). Anteile an Kapitalgesellschaften (Höhe der Beteiligung). 8
Teil II Schenkung von Unternehmensvermögen
Schenkung von Unternehmensvermögen Wesen: Unternehmensvermögen (alle Wirtschaftsgüter des Unternehmens und ggf. auch die Unternehmensschulden) geht ohne Gegenleistung auf den Beschenkten über (Vorweggenommene Erbfolge, Schenkungen an fremde Dritte). Ertragsteuer (ESt, GewSt): Der Beschenkte tritt in die Fußstapfen des Schenkers. Übertragung zum Buchwertwert, keine Aufdeckung von stillen Reserven, steuerneutral. Beschenkte führt die steuerlichen Verhältnisse weiter. Grunderwerbsteuer: grunderwerbsteuerfrei. Schenkungssteuer: Grundsätzlich unterliegt jeder Erwerb von Todes wegen sowie Schenkungen unter Lebenden der Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer. 10
Schenkung von Unternehmensvermögen In welcher Höhe geschenktes bzw. geerbtes Vermögen der Erbschaft- und Schenkungsteuer unterliegt, ist abhängig vom Verwandtschaftsverhältnis des Erwerbers zum Erblasser bzw. Schenker. Der Gesetzgeber sieht drei Steuerklassen vor: Steuerklasse I Steuerklasse II Steuerklasse III Ehegatte, eingetragener Lebenspartner Kinder und Stiefkinder Enkel, Urenkel Eltern und Großeltern im Erbfall Geschwister, Nichten und Neffen Stiefeltern, Schwiegerkinder und Schwiegereltern Geschiedener Ehegatte, Lebenspartner einer aufgehobenen Lebenspartnerschaft Eltern und Großeltern im Falle von Schenkungen Alle übrigen Erwerber, die nicht von Steuerklasse I oder II erfasst werden Zweckzuwendungen 11
Schenkung von Unternehmensvermögen Die Höhe der persönlichen Freibeträge richtet sich nach den Steuerklassen sowie dem Verwandtschaftsverhältnis des Erwerbers zum Erblasser bzw. Schenker. Diese Beträge mindern unmittelbar den steuerpflichtigen Erwerb. Steuerklasse I Freibetrag in EUR Steuerklasse II Freibetrag in EUR Ehegatte und eingetragener Lebenspartner Kinder und Stiefkinder 500.000 400.000 Eltern und Großeltern (Schenkung), Geschwister, Nichten und Neffen, Stiefeltern, Schwiegerkinder, Schwiegereltern, geschiedener Ehegatte, Lebenspartner einer aufgehobenen Lebenspartnerschaft 20.000 Enkel, Urenkel 200.000 Steuerklasse III Sonstige Personen der Steuerklasse I, z. B. Eltern und Großeltern (Erbfall) 100.000 Alle übrigen Personen 20.000 12
Schenkung von Unternehmensvermögen Nach Abzug der persönlichen Freibeträge und ggf. dem Versorgungsfreibetrag wird der verbleibende steuerpflichtige Erwerb dem für die jeweilige Steuerklasse anzuwendenden, progressiv gestaffelten Erbschaft- bzw. Schenkungsteuertarif unterworfen. Steuerklasse Vermögen bis EUR I II III (%) (%) (%) 75.000 7 15 30 300.000 11 20 30 600.000 15 25 30 6.000.000 19 30 30 13.000.000 23 35 50 26.000.000 27 40 50 über 26.000.000 30 43 50 13
Schenkung von Unternehmensvermögen Bewertung von Betriebsvermögen Seit 2009 Bewertung aller Unternehmensvermögen mit dem gemeinen Wert nach folgender Rangfolge: Börsenkurs, Ableitung aus Verkäufen < 1 Jahr, Bewertung nach betriebswirtschaftlichen Methoden aus Erwerbersicht Ertragswertverfahren Andere anerkannte betriebswirtschaftliche Methoden Angebot an die Steuerpflichtigen: Vereinfachtes Ertragswertverfahren nach BewG. 14
Schenkung von Unternehmensvermögen Begünstigungen für Betriebsvermögen Vergleich Regelverschonung Verschonungsoption Grundvoraussetzungen: Verwaltungsvermögensgrenze 50% 10% Rechtsfolge: Verschonungsabschlag 85% 100% Sofortbesteuerungsanteil 15% 0% Gleitender Abzugsbetrag bis zu TEUR 150 Reduziert sich in Abhängigkeit der Höhe des Sofortbesteuerungsanteils Folgevoraussetzung Verhaftungs-/Lohnsummenfrist 5 Jahre 7 Jahre Lohnsumme 400% (entspricht 80% pro Jahr) 700% (entspricht 100% pro Jahr) Ausnahme von der Lohnsumme Nachversteuerung Ausgangslohnsumme EUR 0 oder Betrieb hat nicht mehr als 20 Beschäftigte Vermögensverhaftung zeitanteilig (pro-rata-temporis-regelung) Tarifermäßigung für Erwerber der Steuerklassen II und III Steuerklasse I Steuerklasse I 15
Schenkung von Unternehmensvermögen Begünstigtes Vermögen: Inländisches land- und forstwirtschaftliches Vermögen. Inländisches Betriebsvermögen, d.h. ganzer Gewerbebetrieb oder Teilbetrieb (alle wesentlichen Betriebsgrundlagen, nicht dagegen Einzelwirtschaftsgüter) und Anteile an einer Personengesellschaft. Anteile an Kapitalgesellschaften > 25% Beteiligung des Schenkers/Erblassers oder Bestehen einer sog. Poolvereinbarung mit anderen Gesellschaftern. 16
Schenkung von Unternehmensvermögen Behaltensvoraussetzungen relevante Zeitfenster: Besteuerungszeitpunkt Ausgangslohnsumme (Durchschnittsbildung) Einlagesperre Verwaltungsvermögen Mind. 400% (700%) der Ausgangslohnsumme Haltedauer für Betriebsvermögen -5-2 +5/7 17
Schenkung von Unternehmensvermögen Das begünstigte Betriebsvermögen muss bei der Regelverschonung über 5 Jahre, bei der Verschonungsoption über 7 Jahre gehalten werden. Schädlich sind z. B. Betriebsveräußerung, Betriebsaufgabe, Teilbetriebsveräußerung auch bei Insolvenz! Veräußerung oder Entnahmen wesentlicher Betriebsgrundlagen. Überentnahmen (höhere Entnahmen als Summe Einlagen und Gewinnanteile; unschädlicher Sockelbetrag von EUR 150.000). Veräußerung bzw. verdeckte Einlage von Anteilen an begünstigten Kapitalgesellschaften, Kapitalherabsetzung, deren Auflösung. Im Fall einer Poolvereinbarung bei Kapitalgesellschaften deren Aufhebung. Reinvestition des Veräußerungserlöses ist möglich. 18
Schenkung von Unternehmensvermögen Verbleibender Verschonungsabschlag nach schädlicher Verwendung des geschenkten Betriebsvermögens (wie z. B.) Veräußerung im Fall der Behaltefrist Regelverschonung 5 Jahre Verschonungsoption 7 Jahre im 1. Jahr 0,00% 0,00% im 2. Jahr 17,00% 14,29% im 3. Jahr 34,00% 28,57% im 4. Jahr 51,00% 42,86% im 5. Jahr 68,00% 57,14% im 6. Jahr 85,00% 71,43% im 7. Jahr - 85,71% im 8. Jahr - 100,00% 19
Schenkung von Unternehmensvermögen Beispielsfall Vater überträgt sein gewerbliches Einzelunternehmen auf den Sohn. Verkehrswert des Betriebes beträgt von 3 Mio. Sohn wählt die Regelverschonung (85%). Bei Ablauf der Fünfjahresfrist betragen in diesem Zeitraum gezahlten Löhne nur 320% der Ausgangslohnsumme. Die Mindestlohnsumme von 400% wurde um 20% unterschritten. ursprüngliche ErbSt in korrigierte ErbSt in Wert des Betriebes 3.000.000 3.000.000 Verschonungsabschlag 85 % -2.550.000 korrigierter Verschonungsabschlag 80 % von 2.550.000-2.040.000 steuerpflichtiges Betriebsvermögen 450.000 960.000 persönlicher Freibetrag 400.000 400.000 steuerpflichtiger Erwerb 50.000 560.000 Erbschaftsteuer zunächst 3.500 korrigierte Erbschaftsteuer 84.000 Erbschaftsteuernachzahlung 80.500 20
Teil III Unternehmensverkauf
Unternehmensverkauf Wesen: Der Käufer zahlt den Verkehrswert als Gegenleistung für das Unternehmensvermögen. Verkauf des Betriebs (asset deal), d.h. der ganze Gewerbebetrieb mit allen wesentlichen Betriebsgrundlagen werden als einheitlicher Vorgang vollentgeltlich veräußert. Verkauf der Gesellschaft (share deal), d.h. die Anteile an der Gesellschaft (z.b. GmbH-Anteile), werden vollentgeltlich veräußert. Veräußerungsgewinn: Asset deal: Differenz zwischen Kaufpreis und Buchwert (Kapitalkonto). Share deal: Differenz zwischen Kaufpreis und Anschaffungskosten der Anteile 22
Unternehmensverkauf Gewerbesteuer: In der Regel gewerbesteuerfrei. Grunderwerbsteuer: In der Regel grunderwerbsteuerpflichtig soweit Grundvermögen vorhanden ist, es gibt jedoch unterschiedliche Befreiungen. Schenkungssteuer: Voll entgeltliche Geschäfte unterliegen nicht der Schenkungsteuer. Einkommensteuer: Sowohl der asset deal als auch der share deal unterliegen der Einkommensteuer. Unterschiede gibt es zwischen der Besteuerung von Einzelunternehmen/Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften. 23
Unternehmensverkauf Besteuerung beim Verkauf von Einzelunternehmen / Personengesellschaften: Der Veräußerungsgewinn ist beim Veräußerer voll steuerpflichtig, es gibt jedoch Begünstigungen. Steuerpflichtige die das 55. Lebensjahr überschritten haben oder berufsunfähig sind, können einmalig im Leben einen Freibetrag in Höhe von EUR 45.000 vom Veräußerungsgewinn abziehen (sollte der Veräußerungsgewinn höher als EUR 136.000 sein vermindert sich dieser, ab EUR 181.000 beträgt der Freibetrag EUR 0), ferner kommt der so genannte halbe Steuersatz (56% des durchschnittlichen Steuersatzes) zur Anwendung. Steuerpflichtige die das 55. Lebensjahr noch nicht überschritten haben, kommen in den Genuss der so genannten Fünftelregelung auf den Veräußerungsgewinn, d.h. einem in der Regel leicht ermäßigten Steuersatz. Der Erwerber hat in Höhe des Kaufpreises Anschaffungskosten auf das erworbene Betriebsvermögen. Die Anschaffungskosten können grundsätzlich über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abgeschrieben werden. 24
Unternehmensverkauf Besteuerung beim Verkauf von Kapitalgesellschaften: Der Veräußerungsgewinn ist beim Veräußerer nur in Höhe von 60% steuerpflichtig, darüber hinaus gibt es keine Begünstigungen. Der Erwerber hat in Höhe des Kaufpreises Anschaffungskosten auf die erworbenen Gesellschaftsanteile. Die Anschaffungskosten können nicht abgeschrieben werden. 25
Unternehmensverkauf Vergleichsrechnung (vereinfacht) Der Verkäufer erfüllt Voraussetzungen für die Begünstigungen. Aus Vereinfachungsgründen wurden Steuersätze auf 40% als Ausgansgröße geschätzt. EU / PerGes KapGes Kaufpreis 500.000 500.000 Kapitalkonto bzw. Anschaffungskosten -310.000-310.000 Veräußerungskosten (z.b. Notar, Beratung, usw.) -40.000-40.000 =Veräußerungsgewinn 150.000 150.000 Freibetrag bzw. 40%tige Steuerbefreiung -31.000-60.000 steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn 119.000 90.000 Steuersatz (geschätzt) 22,5% 40% Steuerbelastung 26.775 36.000 26
Teil IV Ausgewählte Sonderformen
Nießbrauch Im Falle der Übertragung von Vermögen unter Vorbehalt des Nießbrauchs wird ausschließlich die Vermögenssubstanz (1) verschenkt, der Ertrag aus dem Vermögenswert (2) verbleibt beim Schenker. Vater = Eigentümer Sohn (2) (1) (Mieter) Eine Übertragung unter Nießbrauchsvorbehalt kommt grundsätzlich bei allen Vermögensarten in Betracht, insbesondere Immobilien, Betriebsvermögen und ggfs. Kapitalvermögen. Der Schenker kann dadurch rechtlich abgesichert werden, dass die Schenkung unter (eingeschränktem) Widerrufsvorbehalt erfolgt oder dem Erwerber Verfügungsbeschränkungen bzw. sonstige Einschränkungen auferlegt werden. 28
Nießbrauch Der (Kapital)Wert des Nießbrauchs reduziert den Wert des geschenkten Vermögenswerts und damit auch den Wert der Schenkung. Ertragsteuerlich versteuert den Ertrag aus dem Nießbrauch in der Regel der Schenker. Der Nießbrauch kann auch nur quotal eingeräumt werden (z.b. an 50% der übertragenen Gesellschaftsanteilen. 29
Nießbrauch Vater Sohn Die Schenkungsteuer für die Schenkung unter Nießbrauchsvorbehalt ermittelt sich wie folgt: TEUR (Mieter) Der Vater schenkt dem Sohn Immobilie unter Nießbrauchsvorbehalt: Jahresnettomiete: TEUR 25 Alter des Schenkers: 60 Jahre VV. 12,665 Wert gem. BewG: TEUR 500 Prämisse: Der persönliche Freibetrag ist bereits verbraucht. Wert der Immobilie 500 Nießbrauchswert (TEUR 25 x12,665) 317 Bemessungsgrundlage 183 Schenkungsteuer (11 %) 20 Hätte der Vater sich bei der Schenkung den Nießbrauch nicht vorbehalten, würde sich die Schenkungsteuer auf TEUR 75 belaufen: Schenkungsteuerersparnis: TEUR 55 30
Betriebsverpachtung Ein Betrieb oder Teilbetrieb wird verpachtet. Der Pächter führt den Betrieb fort. Alle wesentliche Betriebsgrundlagen müssen dem Pächter zur Verfügung gestellt werden. Das Warenlager, Kleinmaschinen und Werkzeuge werden oft an den Pächter werden äußert. Ermittlung der Pachthöhe? Der Pächter führt den Betrieb auf eigene Rechnung weiter. Der Verpächter hat das so genannte Verpächter-Wahlrecht, er kann die stillen Reserven entweder sofort versteuern oder weiterhin von Betriebsvermögen ausgehen (ruhender Gewerbebetrieb). 31
Teil V Zusammenfassung
Zusammenfassung Rechtliche und steuerliche Rahmenbedingungen erlauben vielfältige und höchst individuelle Nachfolgeregelungen. Nachfolgeplanung und -regelung ist frühzeitig in Angriff zu nehmen. Bewusste Nachfolgeplanung ermöglicht: Gerechte Übertragung und Aufteilung des Familienvermögens auf die nächste Generation. Liquiditätsschonenden Übergang des Familienvermögens auf die nächste Generation. Steuerersparnisse beim Generationenwechsel. 33
Jochen Kirsammer Beratung mittelständischer Unternehmen und Unternehmensgruppen in den Bereichen nationale Besteuerung Bilanzierung internationales Steuerrecht Umwandlungssteuerrecht Steuerberater Nachfolgeregelungen E-Mail jochen.kirsammer@ebnerstolz.de Tel. +49 7121 9489-17 Fax +49 7121 9489-89 34
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