Reihe: Steuer, Wirtschaft und Recht Band 251 Herausgegeben von vbp StB Prof. Dr. Johannes Georg Bischoff, Wuppertal, Dr. Alfred Kellermann, Vorsitzender Richter (a. D.) am BGH, Karlsruhe, Prof. (em.) Dr. Günter Sieben, Köln, und WP StB Prof. Dr. Norbert Herzig, Köln Dr. Ulf Freytag Indirekte Einkunftsabgrenzung durch Um läge vertrage Handlungsalternativen für international verbundene Unternehmen EUL>
Inhaltsübersicht VII INHALTSÜBERSICHT INHALTSÜBERSICHT VII INHALTSVERZEICHNIS XI Abbildungsverzeichnis XVII ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS XIX ERSTES KAPITEL: PROBLEMSTELLUNG, ZIELSETZUNG UND METHODOLOGISCHE EINORDNUNG UND GANG DER UNTERSUCHUNG 1 I Problemstellung und Zielsetzung 1 II Methodologische Einordnung und Gang der Untersuchung 6 ZWEITES KAPITEL: GRUNDLAGEN DER EINKUNFTSABGRENZUNG ZWISCHEN INTERNATIONAL VERBUNDENEN UNTERNEHMEN 11 I Betriebswirtschaftliche Grundlagen der Einkunftsabgrenzung 11 1 Notwendigkeit der Einkunftsabgrenzung 11 2 Fremdvergleich als Grundlage der Einkunftsabgrenzung 21 3 Der ordentliche und gewissenhafte Geschäftsleiter als Maßstab des Fremdvergleichs 26 II Rechtsgrundlagen der Einkunftsabgrenzung 29 1 Nationales Recht 29 2 Abkommensrecht 40 III Zusammenfassung 44
VIII Inhaltsübersicht DRITTES KAPITEL: ANALYSE DER INDIREKTEN EINKUNFTSABGRENZUNG DURCH KOSTENUMLAGE NACH DEM POOLKONZEPT UND KONZERNUMLAGE NACH DEM LEISTUNGSAUSTAUSCHKONZEPT 47 I Analyse der indirekten Einkunftsabgrenzung durch Kostenumlage nach dem Poolkonzept 47 1 Formale Grundlagen 47 2 Anwendungsgrundlagen 57 3 Umlagefähiger Betrag 83 4 Umlageschlüssel und Umlagezahlungen 107 5 Eintritt, Austritt, Systemumstellung und Beendigung 117 6 Anerkennungsprobleme 125 7 Zusammenfassung 139 II Analyse der indirekte Einkunftsabgrenzung durch Konzemumlage nach dem Leistungsaustauschkonzept 146 1 Formale Grundlagen 146 2 Anwendungsgrundlagen 155 3 Umlagefähiger Betrag 172 4 UmlageschlUssel und Umlagezahlungen 188 5 Eintritt, Austritt, Systemumstellung und Beendigung 191 6 Anerkennungsprobleme 195 7 Zusammenfassung 204 III Vergleichende Analyse der Kostenumlage und der Konzemumlage 208 1 Vergleich der Grundlagen 208 2 Vergleich der Ermittlung des umlagcfähigcn Betrages 213 3 Vergleich der Erhebung und Verrechnung der Beitragszahlungen 219 4 Vergleich des Eintritts, Austritts, der Systemumstellung und der Beendigung... 221 5 Vergleich der Anerkennungsprobleme 224
Inhaltsübersicht IX_ VIERTES KAPITEL: BETRIEBLICHE AUSWAHL ZWISCHEN DER KOSTENUMLAGE UND DER KONZERNUMLAGE ALS INSTRUMENTE DER INTERNATIONALEN STEUERPLANUNG 229 I Kostenumlage und Konzernumlage als Instrumente der internationalen Steuerplanung 229 1 Grenzüberschreitende Steuerplanung durch Umlageverträge 229 2 Funktionen der Kostenumlage und der Konzernumlage 234 3 Betriebliche Anwendbarkeit der Kostenumlage und der Konzernumlage 242 II Auswahl zwischen der Kostenumlage und der Konzernumlage 250 1 Erhebung der betrieblichen Ausgangssituation 250 2 Entscheidungsfindling 257 FÜNFTES KAPITEL: ZUSAMMENFASSUNG DER ERGEBNISSE 269 ANHANG 275 LITERATURVERZEICHNIS 291 RECHTSSPRECHUNGSVERZEICHNIS 311 VERZEICHNIS DER GESETZE, VERORDNUNGEN UND DER VERLAUTBARUNGEN DER OECD 313 VERZEICHNIS DER RICHTLINIEN UND VERWALTUNGSANWEISUNGEN 315 STICHWORTVERZEICHNIS 317
Inhaltsverzeichnis XI INHALTSVERZEICHNIS INHALTSÜBERSICHT VII INHALTSVERZEICHNIS XI Abbildungsverzeichnis XVII ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS XIX ERSTES KAPITEL: PROBLEMSTELLUNG, ZIELSETZUNG UND METHODOLOGISCHE EINORDNUNG UND GANG DER UNTERSUCHUNG 1 I Problemstellung und Zielsetzung 1 II Methodologische Einordnung und Gang der Untersuchung 6 ZWEITES KAPITEL: GRUNDLAGEN DER EINKUNFTSABGRENZUNG ZWISCHEN INTERNATIONAL VERBUNDENEN UNTERNEHMEN 11 I Betriebswirtschaftliche Grundlagen der Einkunftsabgrenzung 11 1 Notwendigkeit der Einkunftsabgrenzung 11 1.1 International verbundene Unternehmen 11 1.2 Leistungsbeziehungen zwischen international verbundenen Unternehmen 15 1.3 Leistungsverrechnung zwischen international verbundenen Unternehmen 18 2 Fremdvergleich als Grundlage der Einkunftsabgrenzung 21 3 Der ordentliche und gewissenhafte Geschäftsleiter als Maßstab des Fremdvergleichs 26 II Rechtsgrundlagen der Einkunftsabgrenzung 29 1 Nationales Recht 29 1.1 Bundesrepublik Deutschland 29 1.2 Vereinigte Staaten von Amerika 36 2 Abkommensrecht 40 III Zusammenfassung 44
XII Inhaltsverzeichnis DRITTES KAPITEL: ANALYSE DER INDIREKTEN EINKUNFTSABGRENZUNG DURCH KOSTENUMLAGE NACH DEM POOLKONZEPT UND KONZERNUMLAGE NACH DEM LEISTUNGSAUSTAUSCHKONZEPT 47 I Analyse der indirekten Einkunftsabgrenzung durch Kostenumlage nach dem Poolkonzept 47 1 Formale Grundlagen 47 1.1 Ausgangsüberlegungen und Definition der Kostenumlage 47 1.2 Zulässigkeit der Kostenumlage 48 1.2.1 Deutschland 48 1.2.2 US-Regulations 50 1.2.3 OECD-Richtlinien 51 1.2.4 Zusammenfassung 52 1.3 Kostenumlagevertrag und Innengesellschaft 53 2 Anwendungsgrundlagen 57 2.1 Kostenumlagevertrag 57 2.1.1 Formale Anforderungen 57 2.1.2 Inhaltliche Anforderungen 60 2.2 Teilnahmevoraussetzungen 61 2.2.1 Gleich gerichtete Interessen der Poolmitglieder 61 2.2.2 Ausschluß bei mangelnden gleich gerichteten Interessen 63 2.3 Leistungserbringung innerhalb und außerhalb der Kostenumlage 66 2.3.1 Leistungsgegenstand - Hilfsfunktionen der Poolmitglieder 66 2.3.2 Leistungserbringung innerhalb der Kostenumlage 68 2.3.3 Leistungserbringung außerhalb der Kostenumlage - Nachfragepool 69 2.4 Zuordnung von Eigentumsrechten 72 2.4.1 Eigentumsrechte aus der Pooltätigkeit 72 2.4.2 Eigentumsrechte aus der Auftragsforschung 75 2.5 Dokumentation 77 2.5.1 Nationale Dokumentationsanforderungen 77 2.5.2 Internationale Dokumentationsanforderungen 80 3 Umlagefähiger Betrag 83 3.1 Ermittlung der umlagefähigen Kosten 83 3.1.1 Abgrenzung der umlagefähigen Leistungen 83 3.1.2 Bestimmungsgrößen des umlagefähigen Betrages 83 3.1.3 Sachumfang des umlagefähigen Betrages 86 3.1.4 Zeitbezug des umlagefähiges Betrages 87 3.1.5 Unterschiedliche Rechnungslegungsvorschriften 89 3.2 Gewinnkomponenten 91 3.2.1 Gewinnaufschlag 91 3.2.2 Kapitalverzinsung 93 3.2.3 HandlingFee 95 3.3 Ausschluß von Doppelverrechnung 96 3.4 Einflüsse auf die Höhe des umlagefähigen Betrages 98 3.4.1 Überlassung von Wirtschaftsgütern 98 3.4.2 Berücksichtigung von Erträgen 100 3.4.3 Standortvorteile und Steuervergünstigungen 101
Inhaltsverzeichnis XIII 3.4.4 Quellensteuer 103 4 Umlageschlüssel und Umlagezahlungen 107 4.1 Umlageschlüssel 107 4.1.1 Bestimmung des Umlageschlüssels 107 4.1.2 Überprüfung und Anpassung des Umlageschlüssels 112 4.2 Erhebung der Beitragszahlungen 114 4.2.1 Zeitpunkt der Zahlungen 114 4.2.2 Währung der Zahlungen 115 5 Eintritt, Austritt, Systemumstellung und Beendigung 117 5.1 Späterer Eintritt 117 5.1.1 Eintrittszahlungen dem Grunde nach 117 5.1.2 Eintrittszahlungen der Höhe nach 120 5.2 Früherer Austritt 121 5.3 Systemumstellung und Beendigung der Kostenumlage 122 6 Anerkennungsprobleme 125 6.1 Mängel im Kostenumlagevertrag 125 6.2 Günstigere Eigen-oder Fremdleistung 128 6.3 Transferprobleme 130 6.4 Vorteilsausgleich 133 6.4.1 Wesen des Vorteilsausgleichs 133 6.4.2 Vorteüsausgleich bei Kostenumlagen 135 6.5 Berichtigung der Mängel 136 7 Zusammenfassung 139 II Analyse der indirekte Einkunftsabgrenzung durch Konzernumlage nachdem Leistungsaustauschkonzept 146 1 Formale Grundlagen 146 1.1 Ausgangsüberlegungen und Definition der Konzemumlage 146 1.2 Zulässigkeit der Konzernumlage 147 1.2.1 Deutschland 147 1.2.2 US-Regulations 150 1.2.3 OECD-Richtlinien 151 1.2.4 Zusammenfassung 153 2 Anwendungsgrundlagen 155 2.1 Konzernumlagevertrag 155 2.1.1 Formale Anforderungen 155 2.1.2 Inhaltliche Anforderungen 156 2.2 Teilnahmevoraussetzungen 157 2.3 Leistungserbringung innerhalb und außerhalb der Konzernumlage 158 2.3.1 Leistungsgegenstand 158 2.3.2 Leistungserbringung im Rahmen der Konzernumlage 159 2.3.3 Leistungserbringung außerhalb der Konzernumlage 161 2.4 Zuordnung von Eigentumsrechten 162 2.5 Dokumentation 165 2.5.1 Nationale Dokumentationsanforderungen 165
XIV Inhaltsverzeichnis 2.5.2 Internationale Dokumentationsanforderungen 169 3 Umlagefähiger Betrag 172 3.1 Ermittlung der umlagefähigen Kosten 172 3.1.1 Abgrenzung der umlagefähigen Leistungen 172 3.1.2 Bestimmungsgrößen des umlagefähigen Betrages 173 3.1.3 Sachumfang des umlagefähigen Betrages 175 3.1.4 Zeitbezug des umlagefähigen Betrages 177 3.1.5 Unterschiedliche Rechnungslegungsvorschriften 178 3.2 Gewinnaufschlag 179 3.3 Ausschluß von Doppelverrechnung 181 3.4 Einflüsse auf die Höhe des umlagefähigen Betrages 181 3.4.1 Überlassung von Wirtschaftsgütern 181 3.4.2 Berücksichtigung von Erträgen 183 3.4.3 Standortvorteile und Steuervergünstigungen 184 3.4.4 Quellensteuer 186 4 Umlageschlüssel und Umlagezahlungen 188 4.1 Umlageschlüssel 188 4.2 Erhebung der Beitragszahlungen 190 4.2.1 Zeitpunkt der Zahlungen 190 4.2.2 - Währung der Zahlungen 190 5 Eintritt, Austritt, Systemumstellung und Beendigung 191 5.1 Späterer Eintritt 191 5.2 Früherer Austritt 192 5.3 Systemumstellung und Beendigung der Konzeraumlage 193 6 Anerkennungsprobleme 195 6.1 Mängel im Konzernumlagevertrag 195 6.2 Günstigere Eigen-oder Fremdleistung 198 6.3 Transferprobleme 199 6.4 Vorteilsausgleich 200 6.5 Berichtigung der Mängel 202 7 Zusammenfassung 204 III Vergleichende Analyse der Kostenumlage und der Konzernumlage 208 1 Vergleich der Grundlagen 208 1.1 Anforderungen an die Umlageverträge 208 1.2 Teilnahmevoraussetzungen 209 1.3 Gestaltung 210 1.4 Zusammenfassung 211 2 Vergleich der Ermittlung des umlagefähigen Betrages 213 2.1 Bestimmung der umlagefähigen Kosten 213 2.2 Einflüsse auf die Höhe des umlagefähigen Betrages 215 3 Vergleich der Erhebung und Verrechnung der Beitragszahlungen 219
Inhaltsverzeichnis XV 4 Vergleich des Eintritts, Austritts, der Systemumstellung und der Beendigung... 221 5 Vergleich der Anerkennungsprobleme 224 VIERTES KAPITEL: BETRIEBLICHE AUSWAHL ZWISCHEN DER KOSTENUMLAGE UND DER KONZERNUMLAGE ALS INSTRUMENTE DER INTERNATIONALEN STEUERPLANUNG...229 I Kostenumlage und Konzernumlage als Instrumente der internationalen Steuerplanung 229 1 Grenzüberschreitende Steuerplanung durch Umlageverträge 229 1.1 Grenzüberschreitende Steuerplanung 229 1.2 Senkung der Konzernsteuerquote durch Umlageverträge 230 1.3 Qualitative Ziele der grenzüberschreitenden Steuerplanung durch Umlageverträge 232 2 Funktionen der Kostenumlage und der Konzernumlage 234 2.1 Funktionen der Einkunftsabgrenzung 234 2.2 Einkommensverteilung 236 2.3 Allokation von Gütern und Ressourcen 238 2.4 Risikoverteilung 239 2.5 Beurteilung 240 3 Betriebliche Anwendbarkeit der Kostenumlage und der Konzernumlage 242 3.1 Dispositionssicherheit 242 3.2 Administrative Handhabbarkeit 246 3.3 Beurteilung 248 II Auswahl zwischen der Kostenumlage und der Konzernumlage 250 1 Erhebung der betrieblichen Ausgangssituation 250 1.1 Erhebungsverfahren 250 1.2 Beurteilung 256 2 Entscheidungsflndung 257 2.1 Punktwertverfehren als Entscheidungsgrundlage 257 2.1.1 Punktwertverfahren 257 2.1.2 Punktwertverfahren bei der Auswahl zwischen der Kostenumlage und der Konzernumlage 260 2.2 Beurteilung 267 FÜNFTES KAPITEL: ZUSAMMENFASSUNG DER ERGEBNISSE 269 ANHANG 275 LITERATURVERZEICHNIS 291 RECHTSSPRECHUNGSVERZEICHNIS 311
XVI Inhaltsverzeichnis VERZEICHNIS DER GESETZE, VERORDNUNGEN UND DER VERLAUTBARUNGEN DER OECD 313 VERZEICHNIS DER RICHTLINIEN UND VERWALTUNGSANWEISUNGEN 315 STICHWORTVERZEICHNIS 317