Hier kommt ein Text hin. Umwandlung von Unternehmen SS 2010 Prof. Dr. Ralf Maiterth Institut für Betriebswirtschaftliche Steuerlehre

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1 Hier kommt ein Text hin Umwandlung von Unternehmen Prof. Dr. Ralf Maiterth

2 I Einführung Literaturhinweise Klingebiel/Patt/Rasche/Krause (2008): Umwandlungssteuerrecht. PricewaterhouseCoopers AG (Hrsg.) (2007): Reform des Umwandlungssteuerrechts, Stuttgart Junge, Bernd (2010): Lehrbuch Umwandlungssteuerrecht. Für eine ergänzende Vertiefung der Vorlesungsinhalte anhand Fallbeispiele: Strauch, Robert (2009): Umwandlungssteuerrecht. Weitere Materialien - nach Ankündigung. Prof. Dr. Ralf Maiterth 1

3 I Einführung Wahl der Rechtsform als Entscheidungsproblem (I) Unternehmensformen des privaten Rechts: Personenunternehmen Einzelunternehmen Personengesellschaft (GbR, OHG, KG, Partnerschaft) Kapitalgesellschaft (GmbH, AG, SE) Mischformen (z.b. GmbH & Co. KG, GmbH & Still) Genossenschaft Stiftungen des privaten Rechts Vereine Rechtsformwahl bei Gründung ist keine irreversible Entscheidung, aber nachträgliche Rechtsformänderung ist mit Kosten und gegebenenfalls mit Steuerzahlungen verbunden Prof. Dr. Ralf Maiterth 2

4 I Einführung Wahl der Rechtsform als Entscheidungsproblem () Entscheidungskriterien bei der Rechtsformwahl sind u.a.: Haftung, Art und Höhe der Einlage, Beteiligung am Gesellschaftsvermögen, Entnahmerechte, Leitungsbefugnisse (Geschäftsführung und Vertretung), Gewinn- und Verlustbeteiligung, Finanzierungsmöglichkeiten, Übertragbarkeit der Beteiligung, Mitbestimmungs-, Kontroll- und Informationsrechte, Rechnungslegung, Prüfung und Publizität sowie Steuerbelastung. Prof. Dr. Ralf Maiterth 3

5 I Einführung Wahl der Rechtsform als Entscheidungsproblem (I) Bei den Steuerbelastung sind zu unterscheiden in: periodisch wiederkehrende Ertragsteuern (Gewerbe-, Einkommen- und Körperschaftsteuer) aperiodische Einmalsteuern bei Gründung oder Rechtsform- bzw. Gesellschafterwechsel (Ertragsteuern: Gewerbe-, Einkommen- und Körperschaftsteuer, Verkehrssteuern: Umsatzsteuer, Grunderwerbsteuer sowie Erbschaft- und Schenkungsteuer) Prof. Dr. Ralf Maiterth 4

6 Umwandlungen nach dem Umwandlungsgesetz (UmwG) Der Begriff der Umwandlung ist gesetzlich nicht explizit definiert. Allgemein kann unter einer Umwandlung ein Umstrukturierungsvorgang verstanden werden, bei dem entweder von einem oder von mehreren Rechtsträgern Vermögen auf einen oder mehrere andere Rechtsträger übertragen wird oder bei dem sich die Rechtsform eines Rechtsträgers ohne Vermögensübertragung ändert. Bei einer Änderung des den Rechtsträgern zuzurechnenden Vermögens kann auch eine Veränderung des Kreis der Anteilseigner eintreten. Eine Umwandlung kann eine Änderung der auf den Rechtsträger anwendbaren Rechtsnormen nach sich ziehen. Das Ergebnis einer Umwandlung ist also die Veränderung der juristischen und organisatorischen Struktur von Unternehmen. Prof. Dr. Ralf Maiterth 5

7 Umwandlungsgesetz - Gesetzesaufbau 1. Buch Arten der Umwandlung ( 1 UmwG) 2. Buch Verschmelzung ( 2 122) 3. Buch Spaltung ( ) 4. Buch Vermögensübertragung ( ) 5. Buch Formwechsel ( ) mit Vermögensübergang ohne Vermögensübergang Spruchverfahren weggefallen ( ) 6. Buch Strafvorschriften und Zwangsgelder ( ) 7. Buch Übergangs- und Schlussvorschriften ( ) Prof. Dr. Ralf Maiterth 6

8 Umwandlungsarten nach dem UmwG mit Vermögensübergang ohne Vermögensübergang auf bestehenden oder neu gegründete Rechtsträger auf bestehenden Rechtsträger Verschmelzung ( 2 122) Spaltung ( ) Vermögensübertragung ( ) Formwechsel ( ) Aufspaltung ( 123 Abs. 1) Abspaltung ( 123 Abs. 2) Ausgliederung ( 123 Abs. 3) Prof. Dr. Ralf Maiterth 7

9 Verschmelzung (I) Übertragung des gesamten Vermögens eines Rechtsträgers auf einen anderen, schon bestehenden Rechtsträger (Verschmelzung durch Aufnahme) oder zweier oder mehrerer Rechtsträger auf einen von ihnen neu gegründeten Rechtsträger (Verschmelzung durch Neugründung) im Wege der Gesamtrechtsnachfolge unter Auflösung ohne Abwicklung (Liquidation). Den Anteilsinhabern des übertragenden Rechtsträgers wird im Wege des Anteilstausches eine Beteiligung am übernehmenden Rechtsträger als Gegenleistung gewährt. Prof. Dr. Ralf Maiterth 8

10 Verschmelzung () Beispiel A 100% vor Verschmelzung B 100% A-GmbH B-GmbH Verschmelzung durch Neugründung Verschmelzung durch Aufnahme A B A B AB-GmbH Vermögen A-GmbH + Vermögen B-GmbH A-GmbH Vermögen A-GmbH + Vermögen B-GmbH Prof. Dr. Ralf Maiterth 9

11 Verschmelzung (I) Verschmelzung im Inland Verschmelzungsfähige Rechtsträger gem. 3 Abs. 1 UmwG Personenhandelsgesellschaften (OHG, KG, GmbH & Co. KG) und Partnerschaften; Kapitalgesellschaften (GmbH, AG, KGaA); eingetragene Genossenschaften; eingetragene Vereine ( 21 BGB); genossenschaftliche Prüfungsverbände und Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit. Gem. 3 Abs. 2 UmwG können ferner wirtschaftliche Vereine ( 22 BGB) als übertragende Rechtsträger und natürliche Personen, die als Alleingesellschafter einer Kapitalgesellschaft deren Vermögen übernehmen, an einer Verschmelzung beteiligt sein. Eine GbR kann weder übertragender noch übernehmender Rechtsträger sein. Prof. Dr. Ralf Maiterth 10

12 Verschmelzung (IV) Grenzüberschreitende Verschmelzung Eine grenzüberschreitende Verschmelzung ist eine Verschmelzung, bei der mindestens eine der beteiligten Gesellschaften dem Recht eines anderen Mitgliedstaates der Europäischen Union oder eines anderen Vertragsstaates des Abkommens über dem europäischen Wirtschaftsraum unterliegt. ( 122a Abs. 1 UmwG) Verschmelzungsfähige Rechtsträger gem. 122b Abs. 1 UmwG: Nur Kapitalgesellschaften i.s.d. Art. 2 Nr. 1 Verschmelzungsrichtlinie, die nach dem Recht eines Mitgliedstaates der EU oder eines anderen Vertragsstaates des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum gegründet worden sind und ihren satzungsmäßigen Sitz, ihre Hauptverwaltung oder ihre Hauptniederlassung in einem Mitgliedstaat der EU oder einem anderen Vertragsstaates des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben. Prof. Dr. Ralf Maiterth 11

13 Spaltung (I) Das UmwG ermöglicht drei Formen der Spaltung: Aufspaltung; Abspaltung; Ausgliederung. Bei der Spaltung wird das Vermögen eines Rechtsträgers im Wege der Sonderrechtsnachfolge (teilweise Gesamtrechtsnachfolge) auf einen oder mehre andere Rechtsträger übertragen. Wie bei der Verschmelzung gibt es die Spaltung zur Aufnahme ( UmwG) durch einen oder mehrere Rechtsträger und die Spaltung zur Neugründung ( UmwG). Spaltungsfähige Rechtsträger sind die in 3 Abs. 1 UmwG aufgeführten Rechtsträger sowie wirtschaftliche Vereine als übertragender Rechtsträger. Bei einer Ausgliederung können als übertragender Rechtsträger zudem Einzelkaufleute, Stiftungen sowie Gebietskörperschaften oder Zusammenschlüsse von Gebietskörperschaften, die nicht Gebietskörperschaften sind, beteiligt sein. Prof. Dr. Ralf Maiterth 12

14 Spaltung () Aufspaltung Die Aufspaltung erfolgt wie die Verschmelzung durch die Auflösung des übertragenden Rechtsträgers ohne Abwicklung. Das Vermögen des übertragenden Rechtsträgers wird auf mindestens zwei andere schon bestehende oder neu zu gründende Rechtsträger aufgeteilt. Die Anteilseigner des sich aufspaltenden Rechtsträger erhalten als Gegenleistung eine Beteiligung an den übernehmenden Rechtsträgern. Beispiel vor Spaltung A B Teilbetrieb I A-GmbH Teilbetrieb Prof. Dr. Ralf Maiterth 13

15 Spaltung (I) Fortführung Beispiel Aufspaltung - Grundfall A B A B A1-GmbH Teilbetrieb I A2-GmbH Teilbetrieb Trennung von Gesellschafterstämmen A 100% B 100% A1-GmbH Teilbetrieb I A2-GmbH Teilbetrieb Prof. Dr. Ralf Maiterth 14

16 Spaltung (IV) Abspaltung Bei der Abspaltung bleibt der übertragende, sich spaltende Rechtsträger als Rumpfunternehmen bestehen und überträgt nur einen Teil seines Vermögens auf einen oder mehrere andere, bereits bestehende oder neu gegründete Rechtsträger gegen Gewährung von Anteilen des bzw. der übernehmenden Rechtsträger an die Anteilseigner des übertragenden Rechtsträger. Fortführung Beispiel Abspaltung A B A B A-GmbH Teilbetrieb I A1-GmbH Teilbetrieb Prof. Dr. Ralf Maiterth 15

17 Spaltung (V) Ausgliederung Wie im Fall der Abspaltung bleibt der übertragende Rechtsträger bestehen und überträgt einen oder mehre Teile seines Vermögens auf einen oder mehrere übernehmende Rechtsträger. Der Unterschied zur Abspaltung besteht darin, dass die Anteile an dem übernehmenden Rechtsträger in das Vermögen des übertragenden Rechtsträgers übergehen und nicht dessen Anteilseignern gewährt werden. Fortführung Beispiel Ausgliederung A B A-GmbH 100% A-GmbH Teilbetrieb I A1-GmbH Teilbetrieb Prof. Dr. Ralf Maiterth 16

18 Formwechsel (I) Beim Formwechsel ändert sich lediglich die Rechtsform eines Rechtsträgers unter Wahrung seiner rechtlichen und wirtschaftlichen Identität unter Beibehaltung des bisherigen Kreises der Anteilseigner. Formwechselnde Rechtsträger gem. 191 UmwG: Personenhandelsgesellschaften und Partnerschaften Kapitalgesellschaften; eingetragene Genossenschaften; eingetragene Vereine; Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit und Körperschaften und Anstalten des öffentlichen Rechts. Rechtsträger neuer Rechtsform können sein: Gesellschaften bürgerlichen Rechts; Personenhandelsgesellschaften und Partnerschaften Kapitalgesellschaften; eingetragene Genossenschaften. Prof. Dr. Ralf Maiterth 17

19 Wesentliche gesellschaftsrechtliche Vorgänge bei einer Umwandlung Bsp. Verschmelzung Abschluss eines Verschmelzungsvertrages ( 4 UmwG) mit gesetzlich festgelegten Mindestinhalten ( 5 UmwG); notarielle Beurkundung des Verschmelzungsvertrages ( 6 UmwG); Verschmelzungsbericht der Vertretungsorgane ( 8 UmwG); ggf. Prüfung des Verschmelzungsvertrages durch unabhängige Sachverständigen ( 9 12 UmwG) z.b. Wirtschaftsprüfer; Verschmelzungsbeschluss der Anteilsinhaber der beteiligten Rechtsträger mit satzungsändernder Mehrheit ( 13 UmwG); Eintragung der Verschmelzung in die zuständigen Register ( 16, 17 UmwG); Eintragung bewirkt Vermögensübergang, Löschung des übertragenden Rechtsträger und Beteiligung der Anteilsinhaber der Überträgerin an der Übernehmerin ( 20 UmwG). Prof. Dr. Ralf Maiterth 18

20 I UmwStG Steuerliche Regelungen zur Verschmelzung Verschmelzung Körperschaft auf Personenhandelsgesellschaft, Partnerschaftsgesellschaft oder natürliche Person Verschmelzung von Körperschaften Verschmelzung Personenhandelsgesellschaft oder Partnerschaftsgesellschaft auf Körperschaft Verschmelzung von Personenhandels- und Partnerschaftsgesellschaften 3 10 UmwStG (2. Teil) UmwStG (3. Teil) UmwStG (6. Teil) 24 UmwStG (7. Teil) Prof. Dr. Ralf Maiterth 19

21 I UmwStG Steuerliche Regelungen zur Spaltung Auf-, Abspaltung einer Körperschaft auf Körperschaft Auf, Abspaltung einer Körperschaft auf Personenhandels- oder Partnerschaftsgesellschaft Spaltung einer Personenhandels- oder Partnerschaftsgesellschaft auf eine Körperschaft Spaltung einer Personenhandels- oder Partnerschaftsgesellschaft auf Personenhandels- oder Partnerschaftsgesellschaft Ausgliederung Körperschaft auf Körperschaft oder Personenhandels- oder Partnerschaftsgesellschaft 15 UmwStG (4. Teil) 16 UmwStG (4. Teil) UmwStG (6. Teil) 24 UmwStG (7. Teil) bzw. 24 UmwStG Prof. Dr. Ralf Maiterth 20

22 I UmwStG Steuerliche Regelungen zum Formwechsel Formwechsel einer Körperschaft in eine Körperschaft Formwechsel einer Körperschaft in eine Personenoder Partnerschaftsgesellschaft Formwechsel einer Personenoder Partnerschaftsgesellschaft in eine Körperschaft Formwechsel einer Personenhandels- Partnerschaftsgesellschaft in eine Personenoder Partnerschaftsgesellschaft keine steuerlichen Folgen 9 UmwStG (2. Teil) 25 UmwStG (8. Teil) keine steuerlichen Folgen Prof. Dr. Ralf Maiterth 21