Kapitel 6 Erfolgsrechnung

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1 Kapitel 6 Erfolgsrechnung Dr. Christian Nitzl Professur für Controlling Frühjahrstrimester 2017

2 Literaturhinweise Basisliteratur zu diesem Kapitel: Friedl, G./Hofmann, C./Pedell, B. (2013): Kostenrechnung Eine entscheidungsorientierte Einführung, 2., überarbeitete Auflage, München, S Weber, J./Weißenberger, B. (2010): Einführung in das Rechnungswesen, 8., überarbeitete und aktualisierte Auflage, Stuttgart, S Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 2

3 Agenda Lernziele Aufgaben der Erfolgsrechnung Verfahren der Periodenerfolgsrechnung Voll- und Teilkosten in der Periodenerfolgsrechnung Deckungsbeitragsrechnung Übungsaufgaben Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 3

4 Lernziele Welche Aufgaben hat die Erfolgsrechnung? Was unterscheidet Stück- und Periodenerfolg? Welche Elemente enthält eine Periodenerfolgsrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren? Welche Elemente enthält eine Periodenerfolgsrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren? Warum unterscheiden sich die Gewinne, wenn sie entweder auf Basis von Voll- oder Teilkosten ermittelt werden? Warum löst ein auf Vollkostenbasis ermittelter Gewinn Fehlanreize zum Lageraufbau aus? Welche Vorteile bietet die Deckungsbeitragsrechnung gegenüber traditionellen Erfolgsrechnungen? Wodurch unterscheiden sich ein- und mehrstufige Deckungsbeitragsrechnungen? Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 4

6 Einführendes Beispiel Joachim Milling, der Geschäftsführer eines mittelständischen Herstellers von Receivern für den Fernsehempfang, ist seit einiger Zeit über die Geschäftsentwicklung seiner Firma TerraVision beunruhigt. Die TerraVision verfügt über drei Produktlinien, nämlich Receiver für den terrestrischen (TerraX), den unverschlüsselten (SatFree) und den verschlüsselten Satellitenempfang (SatX). Seit geraumer Zeit beobachtet er einen Rückgang der Bestellungen für seine drei Produktlinien. Auf Produktionskürzungen hat TerraVision bislang verzichtet. Die voller werdenden Lager zeigen Herrn Milling jedoch auch, dass die Geschäfte etwas schlechter laufen. Daher verfolgt er die monatlichen Ergebnisrechnungen mit großer Aufmerksamkeit. Doch hier zeigt sich allenfalls ein kleiner Rückgang der Gewinne, der deutlich weniger dramatisch ausfällt als er befürchtet hat. Er fragt sich, ob die Ergebnisrechnung tatsächlich die richtigen Gewinne ausweist. Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 6

7 Aufgaben der Erfolgsrechnung (1) Verknüpfung von Kosten und Erlösen Gegenüberstellung von Kosten und Erlösen zur Bestimmung des Erfolges eines Unternehmens. Durchführbar in allen privaten Unternehmen die Erlöse erzielen. Bei öffentlichen Einrichtungen müssen andere Indikatoren zur Outputmessung eingesetzt werden. Ermittlung des Stückerfolges Bestimmung des Beitrags zum Unternehmensgewinn von einzelnen Produkten oder Dienstleistungen. Kalkulation der Stückkosten anhand einer Kostenträgerstückrechnung. Erlöse müssen stückweise, d.h. pro Outputeinheit, erfassbar sein. Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 7

8 Aufgaben der Erfolgsrechnung (2) Ermittlung des Periodenerfolges Gegenüberstellung von Kosten und Erlösen der ganzen Abrechnungsperiode (z.b. ein Monat). Eine der wichtigsten Kennzahlen für das Top-Management eines Unternehmens. Periodenerfolg auch produktbezogen durch Gegenüberstellung von produktspezifischen Kosten und Erlösen einer Periode darstellbar (Produkterfolg). Im Gegensatz zur externen GuV wird die interne Ergebnisrechnung mehrmals im Jahr (z.b. auf Monatsbasis) durchgeführt, da sonst die wesentlichen Informationen erst sehr spät bei den Entscheidungsträgern ankommen würden. Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 8

10 Verfahren der Periodenerfolgsrechnung Grundsätzliches Problem: Verteilung der Kosten einerseits auf die hergestellten und andererseits auf die verkauften Produkte: hergestellte Menge beeinflusst zwar die dazugehörigen Herstellkosten aber die abgesetzte Menge hat stärkere Wirkung auf die Vertriebskosten. Lösung: Unterscheidung zwischen der Fertigungs- und Absatzmenge als Basis für die Kalkulation der produktbezogenen Kosten Gesamtkostenverfahren: Fertigungsmenge als Basis für Erfolgsrechnung Umsatzkostenverfahren: Absatzmenge als Basis für Erfolgsrechnung Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 10

11 Gesamtkostenverfahren Gegenüberstellung von Gesamtkosten (für alle hergestellten Produkte) und Gesamterlösen (für alle abgesetzten Produkte) einer Periode. Berücksichtigung der Herstellkosten von Bestandsänderungen (bei Abweichung zwischen Fertigungs- und Absatzmenge). Gliederung der Gesamtkosten nach Kostenarten. Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 11

12 Beispiel Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 12

13 Gesamtkostenverfahren Vorteile des Gesamtkostenverfahrens rechnerisch einfacher Aufbau leichter Einbau in das System der doppelten Buchführung Überblick über Kostenartenstruktur Erkennbarkeit von Bestandsänderungen Nachteile des Gesamtkostenverfahrens : Bestandsminderung/-mehrung über Inventur ermitteln Stückkostenkalkulation ist erforderlich für Herstellkosten der Bestände keine Erfolgsanalyse der Produkte oder Funktionsbereiche Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 13

14 Umsatzkostenverfahren Ermittlung der Kosten auf der Grundlage der abgesetzten Produkte. Berechnung der spezifischen Produktkosten über eine Kostenträgerrechnung. Verwendung von Selbstkosten (Herstellkosten sowie Verwaltungs- und Vertriebskosten eines Produkts). Gliederung der Gesamtkosten nach Produktarten. Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 14

16 Umsatzkostenverfahren Vorteile des Umsatzkostenverfahrens keine Bestandsermittlung sehr schnelle Ermittlung des Erfolges produktbezogene Erfolgsanalyse (kritisch bei Verwendung von Vollkosten) Nachteile des Umsatzkostenverfahrens schwer einzubauen in das System der doppelten Buchführung Kalkulation der Selbstkosten Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 16

17 Verknüpfung zum externen Rechnungswesen Bewertung der Bestandsänderungen ist auch für jährliche Bilanzierung im Rahmen der externen Rechnungslegung notwendig. Allerdings erfolgt die Bewertung von fertigen und unfertigen Erzeugnissen nach sog. Herstellungskosten, die durch spezifische Vorschriften (z.b. HGB oder IFRS) genau festgelegt werden. Nach HGB bilanzierende Unternehmen verwenden häufig das Gesamtkostenverfahren. International ist das Umsatzkostenverfahren üblich. Die Darstellung des Erfolges ist dabei nicht nur in Konten- sondern vor allem in der Sattelform üblich: Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 17

19 Voll- und Teilkosten in der Periodenerfolgsrechnung Viele Unternehmen unterscheiden sowohl in der Kostenrechnung als auch in der Ergebnisrechnung zwischen variablen und fixen Kosten. Daher besteht die Möglichkeit der Periodenerfolgsrechnung auf Basis von Vollkosten: hergestellte Produkte werden mit vollen variablen und fixen Selbstkosten bewertet. Teilkosten: hergestellte Produkte werden nur mit variablen Selbstkosten bewertet und die fixen Kosten werden gesondert ausgewiesen. Bei Bestandsänderungen liefern beide Ansätze unterschiedliche Ergebnisse: Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 19

20 Beispiel Das Unternehmen TerraVision hat im Monat Mai 700 Einheiten des Receivers TerraX hergestellt aber nur 500 Einheiten abgesetzt. Damit wurde der Lagerbestand um 200 Einheiten erhöht. In der Vertriebsabteilung und der Kostenträgerrechnung konnten folgende Informationen über die Kosten und Erlöse ermittelt werden: Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 20

21 Beispiel Auf Basis der Fertigungsmenge von 700 Einheiten betragen die fixen Fertigungsgemeinkosten pro Stück 12 /Einheit = / 700 Einheiten. Auf Basis der Verkaufsmenge von 500 Einheiten ergeben sich die fixen Verwaltungsund Vertriebskosten pro Stück zu 28 /Einheit = / 500 Einheiten. Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 21

22 Umsatzkostenverfahren auf Basis von Voll- und Teilkosten Die Differenz zwischen dem Ergebnis bei Voll- und Teilkostenbetrachtung in Höhe von = ( ) ist auf den Anteil der Bestandserhöhung von TerraX an den fixen Fertigungsgemeinkosten zurückzuführen: = 200 x 12. Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 22

23 Gesamtkostenverfahren auf Basis von Voll- und Teilkosten Die Differenz zwischen der Voll- und Teilkostenbetrachtung wird besonders bei der Bewertung der Bestandserhöhung deutlich, die bei Vollkosten mit vollen Herstellkosten (47 ) und bei Teilkosten nur mit variablen Herstellkosten (35 ) angesetzt werden. Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 23

24 Mehrperiodiger Vergleich der Betriebsergebnisse bei konstanten Lagerbeständen: Gewinn auf Vollkostenbasis = Gewinn auf Teilkostenbasis bei Bestandserhöhung: Gewinn auf Vollkostenbasis > Gewinn auf Teilkostenbasis bei Bestandsminderung: Gewinn auf Vollkostenbasis < Gewinn auf Teilkostenbasis Beispiel TerraX von TerraVision in den Monaten Mai, Juni und Juli: Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 24

25 Periodenerfolg nach dem Umsatzkostenverfahren Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 25

26 Periodenerfolg nach dem Gesamtkostenverfahren Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 26

27 Fehlanreize zum Lageraufbau bei Vollkostenbetrachtung Beim Aufbau von Beständen können die Gewinne eine Vollkostenbetrachtung höher liegen als bei einer Teilkostenbetrachtung: Höhere Produktionsmengen können zu größerem Gewinn bei gleich bleibendem Absatz führen, da auf Vollkostenbasis die stückbezogenen fixen Fertigungsgemeinkosten für jede produzierte und eingelagerte Einheit den Gewinn steigern. Dadurch entstehen Anreize für das Management, Bestände aufzubauen und damit Entscheidungen nicht im Sinne des Unternehmens zu treffen: Verstärkte Herstellung von Produkten, die den höheren Anteil an fixen Fertigungsgemeinkosten haben (bei mehreren Produkten). Aufschiebung von fälligen Wartungs- und Reparaturarbeiten zur kurzfristigen Steigerung des Gewinn (da Produktionsausfall durch Wartungen entstehen). Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 27

29 Maßnahmen gegen Fehlanreize bei Vollkostenbetrachtung Durchführung der Erfolgsrechnung auf Basis von Teilkosten Berücksichtigung von kalkulatorischen Zinskosten auf den Lagerbestand Begrenzung von Lagerkapazitäten Stärkere Kontrolle von Fertigungsmengen und -beständen durch die Unternehmensleitung Mehrjährige Ausrichtung der variablen Vergütungssysteme für verantwortliche Manager Kopplung der Boni an das Erreichen bzw. Unterschreiten bestimmter Lagerbestände Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 29

31 Deckungsbeitragsrechnung Definition Spezielle Form der Ergebnisrechnung durch Trennung von variablen und fixen Kosten. Deckungsbeitrag ist die Differenz zwischen den Erlösen und den variablen Kosten. Erweitertes Umsatzkostenverfahren auf Teilkostenbasis in Staffelform. Verfahren der Deckungsbeitragsrechnung Einstufige Deckungsbeitragsrechnung: Zusammenfassung und Verrechnung aller Fixkosten in einem Block. Mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung: stufenweise Verrechnung der Fixkosten auf der Produkt-, Produktgruppen-, Bereichs- und Unternehmensebene. Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 31

32 Beispiel einer einstufigen Deckungsbeitragsrechnung Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 32

33 Mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung Unternehmen (DB V) Beiersdorf AG Unternehmensfixkosten (z.b. Vorstandsbezüge) Sparte / Bereich (DB IV) Nivea Tesa Sparten- / Bereichsfixkosten (z.b. Werkschutz für Niveafabrik in Hamburg) Produktgruppe (DB III) Haircare Suncare Tesafilm Tesamoll Produktgruppenfixkosten (z.b. Fixgehalt der Produktgruppenmanagerin für Haircare) Produktart (DB II) Shampoo Rasierschaum Produktartfixkosten (z.b. Kosten für das Patent zum Shampoo; Fixkosten einer Maschine, die nur Shampoo- Flaschen etikettiert) Produkteinheit (DB I) einzelne Flasche Produkteinheit (Fixkosten nicht verursachungsgerecht zurechenbar) Denkbar sind jedoch auch eine Vielzahl anderer Hierarchien, so z.b. nach Kundengruppen oder Regionen Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 33

34 Beispiel einer mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 34

35 Vorteile der Deckungsbeitragsrechnung gegenüber bisher betrachteter Ergebnisrechnung Deckungsbeitrag gibt den Betrag an, den die einzelnen Produkte zur Deckung der fixen Kosten des Unternehmens leisten. Zusätzlicher Einblick in die Profitabilität der einzelnen Produkte. Besseres Verständnis von Auswirkungen kurzfristiger Entscheidungen auf den Unternehmensgewinn (bei einstufiger Deckungsbeitragsrechnung). Wichtige Informationen für mittel- bis langfristige Entscheidungen (bei mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnungen). Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 35

37 Übungsaufgabe Eine Unternehmung fertigt zwei Produktarten in einem einstufigen Produktionsprozess. Für die beiden Produkte liegen folgende Angaben vor: Produkt Stückerlöse [ ] Fertigungsmaterial [ /Stück] Fertigungslöhne [ /Stück] Fertigungszeiten [h/stück] Absatzmengen [Stück] Fertigungsmengen [Stück] A 60,- 8,- 15, B 120,- 12,50 25, Es fallen Materialgemeinkosten für beide Produkte in Höhe von ,- an. Als Zuschlagsbasis dienen die Materialeinzelkosten. Die Fertigung beider Produkte erfolgt auf einer Maschine. Die Maschine mit einem Anschaffungswert von ,- wird über 5 Perioden linear abgeschrieben. Als Zuschlagsbasis für diese Fertigungsgemeinkosten auf die Produkte dient die Fertigungszeit. Für den Vertrieb entstehen ,- an Gemeinkosten. Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 37

38 Übungsaufgabe a) Berechnen Sie die Materialgemeinkosten pro Stück. b) Berechnen Sie die Fertigungsgemeinkosten pro Stück. c) Führen Sie die kurzfristige Erfolgsrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren auf Vollkostenbasis durch. d) Ergibt sich generell beim Gesamtkostenverfahren auf Vollkostenbasis ein anderes Ergebnis als beim Umsatzkostenverfahren auf Vollkostenbasis? Begründen Sie Ihre Antwort. e) Ändert sich Ihre Antwort zu Teilaufgabe d), wenn Sie die Erfolgsrechnung auf Teilkostenbasis durchführen? Begründen Sie eine etwaige Änderung. Frühjahrstrimester 2017 Dr. Christian Nitzl Seite 38