Private Fotovoltaikanlagen

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1 Update für die steuerliche Beratungspraxis Private Fotovoltaikanlagen HELMUT LEHR* Bei regelmäßig vorliegender Einkünfteerzielungsabsicht führt der Betrieb einer Fotovoltaikanlage durch Privatpersonen zu gewerblichen Einkünften. Sofern die Anlage als bewegliches Wirtschaftsgut eingestuft werden kann, steht neben der linearen zeitlich befristet auch die degressive Abschreibung zur Verfügung sowie die Möglichkeit der Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen. Gemeinschaftlich betriebene Anlagen können die Vermietungseinkünfte der Gemeinschaft als gewerblich infizieren. Beim Verkauf eines Gebäudes mit dachintegrierter Fotovoltaikanlage entfällt Grunderwerbsteuer auch auf den Kaufpreisteil für die Anlage. Allein die Installation einer unternehmerisch genutzten Fotovoltaikanlage auf dem Dach eines privaten Einfamilienhauses ermöglicht nach Ansicht der Finanzverwaltung nicht den Zugang zum Seeling-Modell (Vorsteuerabzug für die Privatwohnung). Inhaltsübersicht I. Außersteuerliche Aspekte II. Einkommensteuer III. Gewerbesteuer IV. Grunderwerbsteuer V. Umsatzsteuer I. Außersteuerliche Aspekte Bei den Solaranlagen, muss zwischen thermischen Solaranlagen (liefern Wärme oder Hitze), thermischen Solarkraftwerken (wandeln das Sonnenlicht indirekt in elektrischen Strom um) und Fotovoltaikanlagen unterschieden werden. Fotovoltaikanlagen liefern elektrische Energie und bestehen aus mehreren Komponenten. Wird die Energie im System gespeichert, spricht man von einer Inselanlage, während die Anlage als netzgekoppelte Anlage bezeichnet wird, sofern sie den Strom in das öffentliche Stromnetz einspeist. Für die nachfolgend dargestellte steuerliche Behandlung ist von besonderer Bedeutung, ob die Anlage als bewegliches Wirtschaftsgut anzusehen ist oder ob es sich dabeium einen (festen) Gebäudebestandteilhandelt. Maßgebend fürdie Beurteilungist die Art der Installation: Indachmontage: Die Anlage wird anstelle von Dachziegeln verwendet und auch als dachintegrierteanlagebzw.solarziegel-anlage bezeichnet. Denkbar ist auch eine Begriffliche Unterscheidung Bewegliches Wirtschaftsgut/Gebäudeanteil * Dipl.-Finanzwirt (FH) Steuerberater Helmut Lehr, Gutachter für Berufskollegen und freier Mitarbeiter der DLF Treuhand Steuerberatungsgesellschaft mbh, Mainz. NWB 34/

2 Fassadenmontage, bei der insbesondere in Verbindung mit Glasfassaden Scheiben oder sonstige Fassadenelemente durch die Montage der Anlage eingespart werden. Aufdachmontage: Zumindest bislang dürften sich private Anlagenbetreiber zumeist fürmodulemitträgerkonstruktion entschieden haben, die auf den Dachziegeln liegen. Vergleichbar damit ist die Aufstellung einer solchen Anlage auf einem Flachdach oder direkt auf dem Boden. Gewerbeanmeldung oft nicht erforderlich Müllgebühren nicht rechtens Keine handels- und steuerrechtliche Buchführungspflicht Degressive AfA wieder möglich Für dachintegrierte Anlagen nur lineare AfA möglich Ob und in welchen Fällen eine private Fotovoltaikanlage als Gewerbe bei der zuständigen Kommune anzumelden ist, muss wohl einzelfallabhängig entschieden werden. Zumindest kleinere Anlagen bis zu einer Fläche von ca. 30 qm (Zellenfläche) dürften regelmäßig als Bagatelle einzustufen sein und eine Gewerbeanmeldung gem. 14 GewO nicht erforderlich machen. Die Anlagenbetreiber melden jedoch meist freiwillig ein Gewerbe an, weil die Gewerbeanmeldung zumindest faktisch die Vergabe eines Umsatzsteuersignals beim Finanzamt beschleunigt schließlich soll der Vorsteuerabzug aus den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten regelmäßig geltend gemacht werden. Aktuell hat das VG Neustadt mit Urteil v K 1029/08 entschieden, dass die Betreiber einer auf dem Dach ihres Wohnhauses installierten Fotovoltaikanlage keine Gewerbeabfallgebühren bezahlen müssen. Die Kreisverwaltung hatte sie nach der Gewerbeanmeldung zu einer Gewerbeabfallentsorgungsgebühr für Kleingewerbein Höhe von 39,15 herangezogen. Nach Auffassung der Richter fällt jedoch beim Betreiben einer solchen Anlage kein Abfall zur Entsorgung an, der die Müllgebühr für Kleingewerbe rechtfertigen könnte. II. Einkommensteuer 1. Gewinnermittlung Steuerpflichtige, die die Fotovoltaikanlage auf dem Dach ihres privaten Wohnhauses oder im Garten installieren, werden dadurch in der Regel handelsrechtlich nicht buchführungspflichtig und auch die steuerlich maßgebenden Umsatz- bzw. Gewinngrenzen (vgl. 141 AO) nicht überschreiten. Die Ermittlung des Gewinns mittels Einnahmenüberschussrechnung ist deshalb grds. ausreichend. 2.Abschreibungsmöglichkeiten Die amtlichen Abschreibungstabellen sehen eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer für Fotovoltaikanlagen von 20 Jahren vor. Daraus resultiert eine lineare Abschreibung von 5 %, die im Jahr der Inbetriebnahme nur zeitanteilig zu berechnen ist. Weil im Rahmen des Maßnahmenpakets Beschäftigungssicherung durch Wachstumsstärkung die degressive AfA kurzfristig und zeitlich begrenzt wieder eingeführt worden ist (vgl. Brockmann/Hörster, NWB 2009 S. 280), kann diese auch bei Fotovoltaikanlagen in Ansatz gebracht werden, die nach dem und vor dem angeschafft worden sind bzw. werden. Die degressive AfA beträgt das 2,5-fache der linearen AfA und damit 12,5 % ( 7Abs.2EStG). Hinweis Ô Weil nur bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens degressiv abgeschrieben werden können, sind Solarziegel-Anlagen (Indachmontage oder Fassadenmontage) nach bislang vorliegender Rechtsprechung als unbewegliche Wirtschaftsgüter insoweit nicht begünstigt. Zwar könnte man hier auf die EStR verweisen, die vorgeben, dass Betriebsvorrichtungen auch dann zu den beweglichen Wirtschaftsgütern gehören, wenn sie wesentliche Bestandteile eines Grundstücks sind (vgl. R 7.1 Abs. 3 EStR). Die Rechtsprechung nimmt die Abgrenzung zwischen Gebäude und Betriebsvorrichtungen allerdings in solchen Fällen, in denen dergegenstand unstreitigsowohleine 2660 NWB 34/2009

3 Gebäudefunktion, als auch eine Betriebsfunktion wahrnimmt, vom Gebäudebegriffher vor und verneint daher bei einer Dachziegel-Fotovoltaikanlage die Einstufung als bewegliches Wirtschaftsgut (vgl. FG Rheinland Pfalz, Urteil v K 1639/05 û WAAAC ],m.w.n.). Für Fotovoltaikanlagen, die als bewegliche Wirtschaftsgüter gelten, besteht zusätzlich die Möglichkeit der Inanspruchnahme einer Sonderabschreibung unter den weiteren Voraussetzungen des 7g Abs. 5 EStG. Hiernach können im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und in den vier folgenden Jahren bis zu insgesamt 20 % der Anschaffungsoder Herstellungskosten neben der regulären Abschreibung in Abzug gebracht werden. Ebenso besteht für solche beweglichen Wirtschaftsgüter die Möglichkeit der Bildung eines Investitionsabzugsbetrags zur Förderung kleinerer und mittlerer Betriebe (vgl. 7g Abs. 1 4EStG). Sonderabschreibung und Investitionsabzugsbetrag bei Aufdachmontage Hinweis Ô Das BMF hat mit Schreiben v (BStBl 2009 I S. 633) zu Zweifelsfragen zum Investitionsabzugsbetrag nach 7gAbs.1bis4und7EStGi.d.F.des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 Stellung genommen (s. hierzu Pitzke, NWB 2009 S. 2063). 3. Gewerbliche Infizierung von Vermietungseinkünften? Weil Fotovoltaikanlagen in der Praxis auch auf solchen Gebäuden installiert werden, die im Eigentum mehrerer Personen stehen, stellt sich zwangsläufig die Frage, ob der Betrieb einer Fotovoltaikanlage zur Infizierung von anderen, insbesondere von Vermietungseinkünften einer Personengesellschaft führt (vgl. 15Abs.3Nr.1EStG).Mitdieser Frage hat sich die Finanzverwaltung Hessen ausführlich auseinander gesetzt (vgl. OFD Frankfurt, Verfügung v S 2241 û XAAAD ]). Danach gilt Folgendes: Erzielen Mitunternehmerschaften Einkünfte aus der Vermietung eines Gebäudes i. S. des 21 EStG und betreiben sie daneben eine Fotovoltaikanlage, aus der gewerbliche Einkünfte erzielt werden, führt dies nur dann zu einer Abfärbung, wenn die Umsätze aus der Fotovoltaikanlage im Verhältnis zu den Gesamtumsätzen nicht nur geringfügig sind. Anders ist die Beurteilung bei Erbengemeinschaften, ehelichen Gütergemeinschaften und reinen Bruchteilsgemeinschaften. Diesehaben keine eigene Rechtsfähigkeit und können keine Mitunternehmerschaft sein. Die Abfärberegelung des 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG kommt daher nicht zum Tragen. Erwirtschaftet eine solche Gemeinschaft gewerbliche Einkünfte aus dem Betrieb einer Fotovoltaikanlage, ist davon auszugehen, dass insoweit konkludent eine GbR gegründet wurde, die getrennt von der Gemeinschaft zu beurteilen ist. Die Fotovoltaikanlage stellt (hier) keinen wesentlichen Bestandteil des Gebäudes dar, sondern ist als Betriebsvorrichtung dem Betriebsvermögen der gewerblich tätigen GbR zuzurechnen. Sind die Gesellschafter einer solchen, konkludent gegründeten GbR Ehegatten, die zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, ist eine gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte nach 180Abs.3Nr.2AOnichterforderlich. Abfärbung bei Gemeinschaftseinkünften Finanzverwaltung gibt Entwarnung fürerbengemeinschaften und füreheleute Offen bleibt, ob die OFD Frankfurt die Einstufung als Betriebsvorrichtung pauschal für sämtliche Fotovoltaikanlagen vornehmen will, was bei wortlautgetreuer Auslegung m. E. so zu verstehen ist, oder ob dachintegrierte Anlagen wiederum ausgenommen und als unbewegliche Wirtschaftsgüter behandelt werden. NWB 34/

4 In der Regel keine Gewerbesteuerbelastung Einheitlicher Betrieb oder Mehrheit von Betrieben? III. Gewerbesteuer Im Bereich der von Privatpersonen betriebenen Fotovoltaikanlagen wird die Gewerbesteuer regelmäßig kein Problem darstellen, weil hier der Freibetrag in Höhe von ( 11 Abs. 1Satz3 Nr. 1GewStG)meist nichtüberschritten wird. Die an sich notwendige Hinzurechnung der üblichen Finanzierungsaufwendungen entfällt im Allgemeinen wegen des Freibetrags von (vgl. 8 Nr. 1 GewStG). Schon deshalb werden die Finanzämter regelmäßig von der Anforderung einer Gewerbesteuererklärung absehen. Sollte bei größeren Anlagen in Einzelfällen mit späteren gewerbesteuerrelevanten Gewinnen gerechnet werden, empfiehlt sich eine frühzeitige Abgabe von Gewerbesteuererklärungen zwecks Feststellung eines vortragsfähigen Verlusts. Eine im Einzelfall definitiv eintretende Gewerbesteuerbelastung kann natürlich grds. nach 35 EStG neutralisiert werden. Bei Einbindung einer Fotovoltaikanlage in einen bestehenden Gewerbebetrieb (z. B. durchinstallationaufdendächern der Betriebs- und Lagergebäude), ist in der Praxis vielfach unklar, ob dadurch ein eigener Betrieb entsteht (mit eigener Gewinnermittlung) oder aber weiterhin ein steuerlicher Betrieb vorhanden ist. Unstreitig dürfte wohl sein, dass es bei einem, nämlich dem bereits bestehenden Gewerbebetrieb bleibt, wenn der durch die Anlage erzeugte Strom im Betrieb verbraucht wird. Wird der Strom in das Netz eingespeist, kann natürlich ein eigener Betrieb ( Betrieb der Fotovoltaikanlage ) vorliegen. Zur Investitionszulage hat die LFD Thüringen allerdings bereits verfügt, dass grds. von einem einheitlichen Gewerbebetrieb auszugehen ist, wenn sich Fotovoltaikanlagen auf dem Betriebsgelände des Betriebs oder eines begünstigten Wirtschaftszweigs, insbesondere auf den Dächern der Betriebs- und Lagergebäude, befinden (LFD Thüringen, Verfügung v InvZ 1280 A û YAAAC ]). Es handelt sich dann um einen sogenannten Mischbetrieb, bei dem die Erzeugung von elektrischem Strom regelmäßig von untergeordneter Bedeutung sein wird. Zur weiteren Abgrenzung ist auf das BFH-Urteil v III B 29/05 û KAAAB ], m.w.n.,zuverweisen, wonach es nach ständiger Rechtsprechung maßgeblich auf das Gesamtbild der Verhältnisse im Einzelfall unter Berücksichtigung der Verkehrsanschauung ankommt. Hinweis Ô Zur gewerbesteuerlichen Behandlung beim Betrieb von Fotovoltaikanlagen durch Wohnungsgesellschaften und -genossenschaften hat sich die OFD Frankfurt mit Verfügung v G 1425 A St 56 (DB 2006 S. 2375) geäußert. Kaufpreisanteil bei Indachmontage (Solarziegel) grunderwerbsteuerpflichtig Stöckel, NWB Beratung aktuell 30/2008 IV. Grunderwerbsteuer Ob beim Kauf/Verkauf eines Gebäudes mit Fotovoltaikanlage der auf die Anlage entfallende Kaufpreis der Grunderwerbsteuer unterliegt, richtet sich danach, ob die Anlage als Gebäudebestandteil oder Betriebsvorrichtung (im Sinne des Bewertungsrechts) gilt. Die Finanzverwaltung hat sich hier bereits festgelegt (vgl. für vielefinbeh Hamburg, Erlass v S 4521 û BAAAC ]): Dienen Fotovoltaikanlagen ausschließlich der Energieversorgung des betroffenen Grundstücks (Eigenbedarf), gehören sie danach als Bestandteile oder Zubehör zum Grundvermögen mit der Folge, dass das hierfür gezahlte Entgelt auch der Grunderwerbsteuer unterliegt. Dienen die Anlagen ausschließlich der Energieerzeugung und Einspeisung in öffentliche Energienetze, unterhält der Grundstückseigentümer damit einen Gewerbebetrieb. Solche Fotovoltaikanlagen sind Betriebsvorrichtungen, sofern es sich um auf eine Trägerkonstruktion montierte Fotovoltaik-Module handelt (Aufdachmontage). Das dafür gezahlte Entgelt ist nicht in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen NWB 34/2009

5 Bei Indachmontagen (dachintegrierte Anlagen, Solarziegel) handelt es sich zwar grundsätzlich auch um Betriebsvorrichtungen, wenn der Strom in das öffentliche Netz eingespeist wird, in entsprechender Auslegung des 68 BewG werden solche Anlagen jedoch als Gebäudebestandteil in das Grundvermögen einbezogen. Daraus folgt wiederum die Grunderwerbsteuerpflicht des anteiligen Kaufpreises. Hinweis Ô Zu dieser Einschätzung gelangt die Finanzverwaltung durch besondere (m.e.zuweite)auslegungdes 68 Abs. 2 Satz 2 BewG (vgl. LfSt Bayern, Fachinformation v , o. Az.). Danach sind Verstärkungen von Decken und die nicht ausschließlich zu einerbetriebsanlagegehörenden Stützen undsonstigen Bauteilewie Mauervorlagen und Verstrebungen in das Grundvermögen einzubeziehen. V. Umsatzsteuer 1. Regelbesteuerung Den wohl größten steuerlichen Effekt bei im Privatbereich betriebenen Fotovoltaikanlagen stellt der Vorsteuerabzug aus den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten der Anlage dar.um diesen erheblichen Finanzierungsvorteil zu erreichen, muss zunächst die Unternehmereigenschaft des Betreibers klar sein. Soweit der Betreiber den Strom ganz oder zumindest teilweise, regelmäßig und nicht nur gelegentlich in das allgemeine Stromnetz einspeist, ist diese Voraussetzung unproblematisch (vgl. Abschn. 18 Abs. 5 UStR). Das Betreiben einer solchen Anlage durch sonst nichtunternehmerisch tätige Personen ist unabhängig von der leistungsmäßigen Auslegung der Anlage und dem Entstehen von Stromüberschüssen eine nachhaltige Tätigkeit und begründet die Unternehmereigenschaft. Etwas anderes gilt nur dann, wenn der Strom nur gelegentlich in das allgemeine Stromnetz abgegeben wird. Hinweis Ô Der BFH hat in seinem Urteil v V R 10/07 û YAAAC ] für einenaltfall nämlich Stromeinspeisung vor Inkrafttreten des Gesetzes für den Vorrang Erneuerbarer Energien (EEG) offen gelassen, ob die Unternehmereigenschaft bei nur teilweiser Einspeisung gegen Vergütung zu bejahen ist. In Neufällen dürfte die Problematik, wie oben erwähnt, regelmäßig nicht mehr praxisrelevant sein. Das EEG ist in seiner ursprünglichen Form am in Kraft getreten. Zudem hat der BFH kürzlich bestätigt, dass die Erzeugung von Strom mittels eines in ein privat genutztes Einfamilienhaus eingebauten Blockheizkraftwerks die Unternehmereigenschaft des Betreibers (Streitjahr 2005) begründet, sofern der erzeugte Strom ganz oder teilweise, regelmäßig und nicht nur gelegentlich gegen Vergütung in das öffentliche Netz eingespeist wird (BFH, Urteil v V R 80/07 û JAAAD ]). In der Praxis muss allerdings beachtet werden, dass der Vorsteuerabzug aus der Anschaffung/Herstellung der Anlage eine zeitnahe Zuordnung des Gegenstands zum Unternehmensvermögen voraussetzt (vgl. BFH V R 10/07). Für Privatpersonen, die bislang noch kein Unternehmen betreiben, sollte die Zuordnung in der Praxis unproblematisch sein, weil sie ohnehin verpflichtet sind, in den ersten beiden Jahren seit Beginn der Tätigkeit monatliche Umsatzsteuervoranmeldungen beim Finanzamt einzureichen (vgl. 18 Abs. 2 Satz 4 UStG). Die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs ist regelmäßig ein ausreichendes Indiz für die notwendige Zuordnung zum Unternehmensvermögen. Vorsteuerabzug bei Erwerb/Herstellung der Anlage möglich Lehr, KSR direkt 2009 S. 7 Zeitnahe Zuordnung zum Unternehmensvermögen Hinweis Ô Zur Anwendung der Seeling-Rechtsprechung hat die OFD Karlsruhe (Verfügung v S 7300 û ZAAAD ]) mittlerweise klargestellt, dass die NWB 34/

6 Zuordnungsentscheidung grundsätzlich durch die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs in der Umsatzsteuervoranmeldung direkt bei Leistungsbezug zu treffen ist. Es soll jedoch nicht beanstandet werden, wenn die Zuordnungsentscheidung erst bei Abgabe der Erklärung des Jahres, in dem die jeweiligen Leistungen bezogen wurden, getroffen und der Vorsteuerabzug geltend gemacht wird. Eine spätere Zuordnung, z. B. durch die Abgabe einer berichtigten Umsatzsteuerjahreserklärung, soll jedoch nicht zulässig sein. In seinem Urteil V R 80/07 hat der BFH bestätigt, dass die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs im Rahmen der (fristgerecht) eingereichten Umsatzsteuerjahreserklärung für die erforderliche zeitnahe Zuordnung genügt. Im Streitfall war allerdings zusätzlich auch eine zeitnahe Gewerbeanmeldung erfolgt. Kleinunternehmerregelung kaum zweckdienlich In den Umsatzsteuervoranmeldungen sind die vom jeweiligen Stromnetzbetreiber laufend gutgeschriebenen Einspeisevergütungen anzumelden. Da der Stromnetzbetreiber die Umsatzsteuer aus den Gutschriften als Vorsteuer abziehen kann, ist die Anwendung der Kleinunternehmerregelung in der Praxis kaum zweckdienlich, selbst wenn diegrenzen des 19 UStG in den meisten Fällen nicht erreicht werden dürften. Der regelmäßig gewünschte Vorsteuerabzug aus der Anschaffung/Herstellung der Anlage würde so verloren gehen. Hinweis Ô Damit der Stromnetzbetreiber die Vorsteuer aus den von ihm erteilten Gutschriften an den privaten Anlagenbetreiber auch tatsächlich geltend machen kann, muss er in seinen Gutschriften die Steuernummer des Anlagenbetreibers ausweisen (vgl. Abschn. 185 Abs. 5 Satz 6 UStR). Privater Verbrauch als unentgeltliche Wertabgabe Dass die Abgabe des Stroms an den Netzbetreiber eine umsatzsteuerpflichtige Lieferung (Regelsteuersatz) darstellt, ist unstrittig. Wird zusätzlich auch noch Strom an einen Mieter im Haus geliefert, war dies nach bisheriger Verwaltungsauffassung eine eigenständige umsatzsteuerpflichtige Leistung und keine Nebenleistung zur Vermietung (vgl. Abschn. 76 Abs. 6 UStR). Daran konnte man aber vor dem Hintergrund des BFH-Urteils v VR91/07û QAAAD ] nicht ohne Weiteres festhalten. Der BFH hat unmissverständlich entschieden, dass die frühere Sichtweise nicht mehr den heute geltenden Kriterien für die Annahme einer einheitlichen Leistung und insbesondere den Voraussetzungen für die Annahme von Haupt- und Nebenleistung entspricht. Die Finanzverwaltung ist der aktuellen Rechtsprechung zwischenzeitlich gefolgt (vgl. BMF, Schreiben v û MAAAD ]). Ein (anteiliger) privater Verbrauch des erzeugten Stroms ist als unentgeltliche Wertabgabe zu erfassen (vgl. 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 UStG). Bemessungsgrundlage für diese unentgeltlichen Wertabgaben sind die Selbstkosten der anteiligen Stromlieferungen zum Zeitpunkt des Umsatzes. Diese umfassen alle durch den Strom und Wärmeerzeugungsprozess bis zum Entnahmezeitpunkt angefallenen Kosten, zu denen auch die ertragsteuerlichen Abschreibungen gehören (vgl. OFD Karlsruhe, Verfügung v S 7104 û OAAAD ]). Hinweis Ô Zur umsatzsteuerlichen Behandlung des sogenannten Direktverbrauchs nachdemeegabdem (vgl. 33 Abs. 2 EEG) hat sich das BMF im Schreiben v (BStBl 2009 I S. 523) mittlerweile klarstellend geäußert. Danach führt der dezentrale (private) Stromverbrauch gegen reduzierte Vergütung zu einer Lieferung des Anlagenbetreibers an den Stromnetzbetreiber mit anschließender Rücklieferung des Stromnetzbetreibers an den Anlagenbetreiber. Zu den Auswirkungen auf die Bemessungsgrundlage und den Vorsteuerabzug nimmt das BMF ausführlich Stellung. In der Praxis ist unbedingt zu beachten, dass der Anlagenbetreiber die Vorsteuer aus der 2664 NWB 34/2009

7 Rücklieferung nicht abziehen kann, wenn der Strom für private, also nicht unternehmerische Zwecke verwendet wird. Außerdem ist zu beachten, dass das BMF-Schreiben von erst kürzlich ergangenen Verwaltungsanweisungen abweicht (vgl. OFD Hannover, Verfügung v S 7104 û GAAAD ]).DieOFDHannoverhatteden dezentralen Stromverbrauch für nicht unternehmerische Zwecke als unentgeltliche Wertabgabe beurteilt und sah in dem Vorgang auch keine Rücklieferung. 2. Nutzung des Seeling-Modells? In der Praxis war schnell die Idee aufgekommen, dass durch eine gewerblich genutzte Fotovoltaikanlage auf dem Dach eines privaten Wohnhauses der Vorsteuerabzug für das gesamte Gebäude erreicht werden kann, sofern die unternehmerische Nutzung (des Gebäudes) mindestens 10 % beträgt. Die Finanzverwaltung hat jedoch schon vor einiger Zeit deutlich gemacht, dass sie solche Gestaltungen nicht mitträgt (vgl. OFD Karlsruhe, Verfügung v S 7300 û OAAAB ]). Auch wenn die Fotovoltaikanlage einen Teil des Dachs bilden sollte, diene sie ausschließlich der Stromerzeugung und sei deshalb als eigener Leistungsbezug i. S. des 15 Abs. 1 Satz 2 UStG anzusehen. Daher könne nur die Fotovoltaikanlage dem Unternehmensvermögen zugeordnet werden. Neuere Verwaltungsanweisungen stellen ergänzend klar, dass Fotovoltaikanlagen umsatzsteuerlich keine Bestandteile des Gebäudes sein sollen. Diese Beurteilung gilt unabhängig davon, ob die Fotovoltaikanlage auf dem Dach montiert ist oder das Dach ersetzt (vgl. OFD Karlsruhe, Verfügungv S7104û OAAAD ], undofd Frankfurt, Verfügung v S7300 A û AAAAC ]). Auch die Verpachtung einer Dachfläche zum Betrieb einer Fotovoltaikanlage soll den Zugang zum Seeling- Modell nicht ermöglichen. Hinweis Ô Die Auffassung der Finanzverwaltung ist keinesfalls zwingend und wird früheroderspäter gerichtlich überprüft werden. Sofern mindestens 10 % der gesamten Nutz- und Dachfläche als Standfläche für die Anlage dienen (oder die Herstellungskosten des unternehmerisch genutzten Teils mindestens 10 % der Gesamtherstellungskosten des Hauses ausmachen), also unternehmerisch genutzt werden, ist dieser Fall m. E. nicht wesentlich anders zu beurteilen als ein unternehmerisch genutztes Arbeitszimmer im ansonsten privat genutzten Wohnhaus. Der Zugang zum Seeling-Modell sollte daher möglichsein(soauchfuhrmann,best2007s.36). Finanzverwaltung: Kein Vorsteuerabzug für gesamtes Gebäude Rechtslage umstritten Unabhängig davon verwundert es den Praktiker ohnehin, dass aus grunderwerbsteuerlicher bzw. bewertungsrechtlicher Sicht einer dachintegrierten Fotovoltaikanlage (Indachmontage, Solarziegel) eine entscheidende Gebäudefunktion zukommen soll nämlichersetzendesdachsandieserstelle und umsatzsteuerrechtlich gesehen kein (wesentlicher) Gebäudebestandteil vorliegen soll. Die Entscheidungen scheinen hier ( verständlicherweise ) von rein fiskalischen Erwägungen geleitet zu sein. 3. Vorsteuerabzug aus einer Dachsanierung Weil mit dem Einbau einer Fotovoltaikanlage häufig auch eine Dachsanierung einhergeht, stellt sich die Frage nach dem Vorsteuerabzug für entstehende Sanierungskosten. Die Kosten der Dachsanierung werden nach Ansicht der Finanzverwaltung nicht durch die Installation der Fotovoltaikanlage verursacht, selbst wenn die bisherige Dacheindeckung asbesthaltig ist und darauf keine Fotovoltaikanlage montiert werden dürfte (vgl. OFD Frankfurt, Verfügung v S 7300 A û AAAAC ]). In der Regel würde es sich um (ggf. vorweggenommenen) Erhaltungsaufwand für das Gebäude handeln, ein Vorsteuerabzug käme insoweit nicht in Betracht so jedenfalls die OFD Frankfurt. Die OFD Karlsruhe sieht dies anscheinend anders (vgl.verfügungv Unterschiedliche Verwaltungsauffassungen OFD Frankfurt: Erhaltungsaufwand OFD Karlsruhe: Zuordnungswahlrecht NWB 34/

8 Dachverstärkung aus statischen Gründen: Vorsteuerabzug grds. möglich S 7104 û OAAAD ]). Muss danach die Sanierung erfolgen, z. B. bei einem asbesthaltigen Dach, werden unmittelbar mit dem Einbau zusammenhängende Aufwendungen fürdie Dachsanierungsowohlfürdas Gebäude, als auch fürden Betrieb der Fotovoltaikanlagen genutzt. Der Unternehmer hat, so die OFD Karlsruhe, insoweit ein Zuordnungswahlrecht, wenn die mindestunternehmerische Nutzung von 10 % erfüllt ist. Die unternehmerische Nutzung kann zur Berechnung des Vorsteuerabzugs mit 50 % der von der Fotovoltaikanlage bedeckten Dachfläche geschätzt werden (vgl. Berechnungsbeispiel in der Verfügung der OFD Karlsruhe). Ist es z. B. aus statischen Gründen notwendig, Sparren zu verstärken oder Stützbalken einzuziehen, können diese Kosten als durch den Einbau der Anlage verursacht angesehen werden, so dass ein Vorsteuerabzug folgt man den Ausführungen der OFD Frankfurt möglich ist. Nach Ansicht der OFD Karlsruhe entsteht aber auch hier ein gemischt genutztes Wirtschaftsgut (Erhaltungsaufwand/Werklieferung), das nur bei einer unternehmerischen Mindestnutzung von 10 % dem Unternehmen (ggf. anteilig) zugeordnet werden kann. Bei Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs ist die anteilige nichtunternehmerische Verwendung nach Maßgabe des 3Abs.9aNr.1UStGzu versteuern. Da es sich bei den Aufwendungen nicht um Herstellungskosten handelt, sind sie sofort und in voller Höhe in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. FAZIT Betreiben Privatpersonen eine Fotovoltaikanlage, sind ganz unterschiedliche steuerliche Aspekte zu beachten, sofern der Strom (auch) gegen Entgelt (Einspeisevergütungen) in das öffentliche Netz eingespeist wird. Ertragsteuerlich ist das Hauptaugenmerk auf die unterschiedlichen Abschreibungsmöglichkeiten für bewegliche bzw. unbewegliche Wirtschaftsgüter zu richten. So berechtigen dachintegrierte Anlagen (Solarziegel) nach bisheriger Rechtsprechung nicht zur Inanspruchnahme der degressiven AfA sowie der Sonder-AfA nach 7g EStG. Mit einer Gewerbesteuerbelastung ist bei durchschnittlicher Anlagengröße wegen der bestehenden Freibeträge nicht zu rechnen. Bei Objektverkäufen ist zu beachten, dass die Finanzverwaltung das Entgelt für dachintegrierte Anlagen auch dann in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage einbezieht, wenn es sich eigentlich um Betriebsvorrichtungen handelt. Während der Vorsteuerabzug aus der Anschaffung/Herstellung der Anlage bei vorliegender Unternehmereigenschaft unstreitig möglich ist, soll die Installation einer Fotovoltaikanlage auf einem ansonsten privat genutzten Wohnhaus nicht die Anwendung der Seeling-Rechtsprechung (anfänglicher Vorsteuerabzug für dasgesamtobjekt)ermöglichen. Diese Verwaltungsauffassung ist nicht unumstritten und dürfte zu gegebener Zeit gerichtlich überprüft werden. AUTOR Helmut Lehr, Dipl.-Finanzwirt (FH), seit dem Jahr 2000 als selbständiger Steuerberater für Berufskollegen tätig; unterstützt diese bei der Betreuung anspruchsvoller Projekte und Mandate. Daneben ist er freier Mitarbeiter der DLF Treuhand Steuerberatungsgesellschaft mbh in Mainz NWB 34/2009