Steuern Aktuell. Inhalt

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1 Steuern Aktuell. Bundesverfassungsgericht hält Erbschaftsteuerrecht für verfassungswidrig Das Bundesverfassungsgericht hat in seinem am 31. Januar 2007 veröffentlichten Beschluss (Beschluss vom , 1 BvL 10/02 nachfolgend: Beschluss ) entschieden, dass die derzeitige Ausgestaltung des Erbschaftund Schenkungsteuerrechts (ErbStG) mit dem Grundgesetz nicht vereinbar ist. Dem Verfahren vorausgegangen war ein Vorlagebeschluss des Bundesfinanzhofs vom (BStBl. II, S. 598), der in der Tarifvorschrift des 19 Abs. 1 ErbStG einen möglichen Verstoß gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG infolge der unterschiedlichen Bewertung von Grund-, Betriebs- und sonstigem Vermögen sieht. Die Richter des Ersten Senats des Bundesverfassungsgerichts haben diese Auffassung nunmehr bestätigt. Denn nach derzeitiger Rechtslage erfolgt die Wertermittlung für die einzelnen Vermögensgegenstände auf unterschiedliche Art und Weise. Als Folge spiegeln die Werte häufig nicht den gemeinen Wert (Verkehrswert) wider und genügen somit nicht den verfassungsrechtlichen Vorgaben des Art. 3 Abs. 1 GG. Das bisherige Recht ist jedoch bis zu einer Neuregelung weiterhin anwendbar. Der Gesetzgeber ist verpflichtet, diese Neuregelung spätestens bis zum umzusetzen. Im Folgenden werden die wesentlichen Kernaussagen des Beschlusses zusammengefasst und mögliche Auswirkungen auf das laufende Gesetzgebungsverfahren (Entwurf eines Gesetzes zur Erleichterung der Unternehmensnachfolge vom , veröffentlicht auf der Homepage des Bundesfinanzministeriums) sowie erste Handlungsüberlegungen skizziert. Inhalt Bundesverfassungsgericht hält Erbschaftsteuerrecht für verfassungswidrig 1 Kernaussagen des Beschlusses 2 Verpflichtung des Gesetzgebers zur Neuregelung bis Auswirkungen auf das laufende Gesetzgebungsverfahren 4 Erste Handlungsüberlegungen 5 Februar 2007

2 1 Kernaussagen des Beschlusses Nach dem Beschluss wird eine gleichmäßige Bewertung sämtlicher zu einer Erbschaft bzw. Schenkung gehörender Vermögensgegenstände zum gemeinen Wert, d.h. zum Verkehrswert gefordert. Die Gewährung von ggf. auch sehr weitgehenden Vergünstigungen beim Erwerb bestimmter Vermögensgegenstände ist jedoch weiterhin möglich, sofern eine zielgenaue und sachgerechte Abgrenzung des Kreises der Begünstigten und eine gleichheitsgerechte Ausgestaltung der Förderungs- und Lenkungszwecke sichergestellt ist. 1.1 Derzeitige Bewertungsmethoden genügen nicht Art. 3 Abs. 1 GG Die Bewertungsvorschrift des 12 Abs. 1 ErbStG i.v.m. 9 Abs. 1 BewG legt den gemeinen Wert, also den Verkehrswert als Bewertungsmaßstab für die Erbschaft- und Schenkungsteuer fest. Derzeit gelten jedoch - je nach Vermögenskategorie - unterschiedliche Bewertungsmethoden, die zum Teil zu deutlich niedrigeren Werten und zufälligen bzw. willkürlichen Ergebnissen führen können. Diese Bewertungsmethoden lassen sich nach dem Beschluss auch nicht durch Vereinfachungs- oder Typisierungserwägungen rechtfertigen. Im Einzelnen werden folgende Kritikpunkte geäußert: Betriebsvermögen wird mit Ausnahme von Betriebsgrundstücken, Beteiligungen an Kapitalgesellschaften und ausländischem Vermögen mit dem Steuerbilanzwert angesetzt. Dabei handelt es sich um einen Wert, der infolge bilanzpolitischer Maßnahmen (z.b. Abschreibungen) oder Aktivierungsverbote (z.b. für selbstgeschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter und Firmenwert) in aller Regel unter dem gemeinen Wert liegt. Das Bundesverfassungsgericht zeigt unter Hinweis auf die zivilrechtliche Rechtsprechung und die einschlägige Fachliteratur auf, dass der gemeine Wert nach vorherrschender Meinung im Wege der Ertragswertmethode (Untergrenze ggf. Substanzwert) bzw. durch Anwendung des Discounted Cash Flow-Verfahrens ermittelt werden kann. Grundvermögen wird mit dem sog. Grundbesitzwert bewertet. Die derzeitigen Bewertungsmethoden führen zu erheblichen Abweichungen vom gemeinen Wert, die zwischen weniger als 20% und über 100% des gemeinen Werts liegen. Der Beschluss bestätigt die Auffassung des Bundesfinanzhofs, dass bei Grundvermögen grundsätzlich von einer Streubreite von plus/minus 20% der Verkaufspreise ausgegangen werden muss. Die Bewertung von Grundvermögen erscheint dann verfassungskonform, wenn der ermittelte Grundbesitzwert sich in diesem Korridor befindet. Zudem hat sich die Bewertung an den aktuellen Wertverhältnissen zu orientieren und erfordert eine Differenzierung nach Grundstücksart und Lage des Grundstücks. Februar 2007

3 Anteile an Kapitalgesellschaften werden mit dem gemeinen Wert bewertet, der sich auf unterschiedliche Weise ermittelt. Wenn es sich um börsennotierte Unternehmen handelt, entspricht der gemeine Wert dem festgestellten Kurswert. Sofern keine Börsennotierung vorliegt, wird der gemeine Wert aus Anteilsverkäufen, die innerhalb des letzten Jahres stattfanden, abgeleitet. In allen anderen Fällen ist der gemeine Wert durch Anwendung des sog. Stuttgarter Verfahrens zu schätzen. Der Beschluss lehnt diese Bewertungsmethode jedoch ab, da sie im Regelfall zu einem unter dem Verkehrswert liegenden Wert führt. Die Bewertung von land- und forstwirtschaftlichem Vermögen verstößt ebenfalls gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG. 1.2 Kein Verbot von Begünstigungsregelungen Das Bundesverfassungsgericht hat in seinem Beschluss dem Gesetzgeber gestattet, auch weiterhin Lenkungs- und Förderungszielsetzungen bei Vorliegen ausreichender Gemeinwohlgründe durch Begünstigung des Erwerbs bestimmter Vermögensgegenstände zu verfolgen (z.b. durch Bewertungsabschläge, Tarifvergünstigungen oder sonstige Verschonungsregelungen). Voraussetzung hierfür ist, dass die Begünstigungswirkungen ausreichend zielgenau und innerhalb des Begünstigtenkreises möglichst gleichmäßig eintreten. Es wird betont, dass der Gesetzgeber unter Einhaltung der verfassungsrechtlichen Vorgaben an außerfiskalische Lenkungs- und Förderungsnormen den Erwerb bestimmter Vermögensgegenstände in einem zweiten Schritt begünstigen darf. Demnach können Freibeträge und Bewertungsabschläge, wie sie derzeit im Rahmen des 13a ErbStG gewährt werden (Freibetrag i.h.v EUR, Bewertungsabschlag i.h.v. 35% auf den nach Freibetrag verbleibenden Betrag), sowie Tarifbegrenzungen i.s.d. 19a ErbStG (im Ergebnis weitgehende Anwendung der günstigen Steuerklasse I für Betriebsvermögen bei Übertragungen auf Nicht-Familienangehörige) grundsätzlich bestehen bleiben. 2 Verpflichtung des Gesetzgebers zur Neuregelung bis Das Bundesverfassungsgericht hat den Gesetzgeber verpflichtet, bis spätestens das Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht neu zu regeln. Bis dahin fordert das Bundesverfassungsgericht aus Gründen der Rechtssicherheit eine weitere Anwendung der bisher geltenden Regelungen des ErbStG. Offen ist, ob der Gesetzgeber die Neuregelung auf Antrag des Steuerpflichtigen im Sinne einer Wahlmöglichkeit rückwirkend einführt (wie dies nach dem bisherigen Gesetzesentwurf geplant ist), der Steuerpflichtige also z.b. für Übertragungen ab dem bis zur Verkündung der Neuregelung eine Besteuerung nach bisherigem oder neuem Recht wählen kann. Steuern Aktuell. 3

4 Aber auch eine Einführung ex nunc (Geltung nur für künftige Übertragungen) dürfte für Schenkungen ein faktisches Wahlrecht bedeuten. 3 Auswirkungen auf das laufende Gesetzgebungsverfahren Bereits im Koalitionsvertrag hatte sich die Bundesregierung vorgenommen, die Erbschaft- und Schenkungsteuer zum zu reformieren. Ein erster Gesetzesentwurf wurde am veröffentlicht. Nach dem Gesetzesentwurf ist ein sog. Abschmelzungsmodell vorgesehen. Danach wird bei der Übertragung von sog. begünstigtem Vermögen die Steuer über einen Zeitraum von zehn Jahren zinslos gestundet und sukzessive erlassen, soweit das Unternehmen innerhalb dieses Zeitraums nach einem dem Gesamtbild der wirtschaftlichen Verhältnisse vergleichbaren Umfang fortgeführt wird ( Arbeitsplatzklausel ). Als begünstigtes Vermögen gilt grundsätzlich Betriebsvermögen bzw. EU-Betriebsstättenvermögen einschließlich Beteiligungen an Kapitalgesellschaften, die zu mehr als 25% gehalten werden. Nicht begünstigt ist dagegen z.b. Dritten zur Nutzung überlassener Grundbesitz (Ausnahme bei Betriebsaufspaltung und steuerlichem Sonderbetriebsvermögen), Anteile an Kapitalgesellschaften, sofern die Beteiligung nicht mehr als 25% beträgt, und Geldbestände bzw. Bankkonten. Der Gesetzentwurf berücksichtigt dagegen keine Änderungen im Bereich der Bewertung des Vermögens, da hierfür ausdrücklich die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts abgewartet werden sollte. Dies ist nunmehr nachzuholen. Die bisherigen Regelungen für die Bewertung von Betriebsvermögen, Immobilienvermögen sowie Anteilen an Kapitalgesellschaften werden nach dem Beschluss durch eine verkehrswertnahe Bewertung ersetzt werden müssen. Das im Gesetzesentwurf vorgesehene Abschmelzungsmodell dürfte nach erster Einschätzung grundsätzlich durch den Beschluss gedeckt sein und könnte daher umgesetzt werden. Einzelfragen, insbesondere im Zusammenhang mit der Abgrenzung des begünstigten Vermögens sollten jedoch noch überarbeitet werden. Im Ergebnis dürfte sich aufgrund der höheren Bemessungsgrundlage in vielen Fällen künftig eine höhere Erbschaft- und Schenkungsteuerbelastung ergeben. Dies gilt insbesondere für die Übertragung von Betriebsvermögen, soweit die Voraussetzungen des Abschmelzungsmodells nicht erfüllt werden können. Februar 2007

5 4 Erste Handlungsüberlegungen Das weitere Gesetzgebungsverfahren bleibt abzuwarten. Nach dem Beschluss ist offen, ob und inwieweit der Gesetzgeber dem Steuerpflichtigen aufgrund der zwingenden Höherbewertung des Vermögens durch höhere Freibeträge, Bewertungsabschläge oder Steuersatzsenkungen entgegenkommen wird. Für Betriebsvermögen dürften nach derzeitigem Gesetzesentwurf unter Berücksichtigung des Beschlusses folgende Grundsätze gelten: Bisheriges Recht: Niedrigere Bemessungsgrundlage (aufgrund niedrigerer Bewertung), aber sichere Steuerbelastung (da regelmäßig keine Stundung/Erlass gewährt wird). Neues Recht: Höhere Bemessungsgrundlage (Verkehrswerte), aber ggf. komplette Vermeidung einer Steuerbelastung für begünstigtes Vermögen, sofern die Begünstigungsvoraussetzungen erfüllt werden können. Für Privatvermögen bzw. nicht begünstigtes Vermögen dürfte sich aufgrund der in vielen Fällen künftig höheren Bemessungsgrundlage (Verkehrswert) eine schenkweise Übertragung nach bisherigem Recht empfehlen. Dies gilt insbesondere für Immobilienbesitzer sowie Anleger in geschlossene Immobilienfonds. Steuern Aktuell. 5

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