Bilanzierung von Financial Instruments bei Banken

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1 bei Banken Johannes Rieks Manager Dr. Nagler & Company GmbH Regensburg,

2 Vorbemerkung Banken unterscheiden sich in mehreren Facetten von normalen Unternehmen Kapitalstruktur Gesamtwirtschaftliche Funktion Varianz der Vermögenswerte Greifbarkeit der Vermögenswerte Seite 2

3 Quellenangaben Bilanzielle Themen: - IFRS für Banken, Barz, K., Eckes, B., Flick, P., Weigel, W., Burghardt, M., PricewaterhouseCoopers AG (Herausgeber), Auflage 5, Liquiditätsregulierung: - Basel III: International framework for liquidity risk measurement, standards and monitoring, Basel Committee on Banking Supervision, Bank for International Settlements, Link: Seite 3

4 Inhaltsübersicht Bilanzierungsnormen für Banken Kategorisierung von Financial Instruments Fallbeispiele Basel II / Basel III Nagler & Company Seite 4

5 Relevante Bilanzierungsnormen Sowohl bei der Bilanzierung nach HGB als auch bei der Bilanzierung nach IFRS sind verschiedene Normen zu beachten. HGB Allgemeine Bilanzierungsvorschriften > 266 ff. HGB IFRS Allgemeine Bilanzierungsvorschriften > IAS 1 Ergänzende Vorschriften > 340 HGB i.v.m. 1 KWG > anzuwendende Vorschriften > Pensionsgeschäfte > GuV: Bilanzierung des Handelsergebnisses > Fristengliederung > Bewertung: Handelsbestand und Agio > Vorsorge für allgemeine Bankrisiken, Bilanzierung von Finanzinstrumenten > IAS 39: Held for trading, available for sale, held to maturity, loans and receivables Angabepflichten für Finanzinstrumente > IFRS 7: Klassifizierung Überarbeitung von IAS 39 > IFRS 9: Gültig für Geschäftsjahre ab > Sonderposten für allgemeine Bankrisiken) Derivate (außerbilanziell) Seite 5

6 Die Bankbilanz AKTIVA Barreserve Forderungen ggü. Kreditinstituten (nach Abzug der Risikovorsorge) Forderungen ggü. Kunden (nach Abzug der Risikovorsorge) GuV-wirksam zum Fair-Value bewertete Vermögenswerte (nach IAS 39) Sicherungsinstrumente Als Sicherheit übertragene Vermögenswerte Nach der Equity-Methode bewertete Anteile Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien Sachanlagen Immaterielle Vermögenswerte Als zur Veräußerung gehalten klassifizierte langfristige Vermögenswerte und aufgegebene Geschäftsbereiche Tatsächliche Ertragsteueransprüche Latente Ertragsteueransprüche Sonstige Aktiva PASSIVA Verbindlichkeiten ggü. Kreditinstituten Verbindlichkeiten ggü. Kunden Verbriefte Verbindlichkeiten GuV-wirksam zum Fair-Value bewertete Handelsverpflichtungen Sicherungsinstrumente Hedged-Fair-Value-Anpassungen für Portfoliohedges von Zinsänderungsrisiken (IAS 39.89A(a)) Pensionsverpflichtungen Sonstige Rückstellungen Verpflichtungen im Zusammenhang mit als zur Veräußerung gehalten klassifizierten, langfristigen Vermögenswerten Tatsächliche Ertragsteuerschulden Latente Ertragsteuerschulden Sonstige Passiva Nachrangkapital Seite 6

7 Eigenkapital PASSIVA Gezeichnetes Kapital Kapitalrücklage Gewinnrücklage Bewertungsreserven Rücklage aus Währungsumrechnung Rücklage aus Cash-Flow-Hedges Rücklage zur Erfassung von versicherungsmathematischen Gewinnen und Verlusten bei Pensionsverpflichtungen Rücklage aus der Bewertung des own credit risk Auf Minderheiten entfallender Anteil am Eigenkapital Seite 7

8 Gewinn- und Verlustrechnung Das Jahresergebnis einer Bank setzt sich im Wesentlichen aus 6 Faktoren zusammen. Zinsergebnis Zinserträge Zinsaufwendungen Standardrisikokosten Expected Loss Provisionsergebnis Provisionserträge Provisionsaufwendungen Handelsergebnis Gewinne und Verluste aus dem Handelsgeschäft Bewertungsergebnis Ergebnis aus der Fair-Value-Bewertung von Finanzinstrumenten Verwaltungskosten Personalaufwände, etc. Seite 8

9 Inhaltsübersicht Bilanzierungsnormen für Banken Kategorisierung von Financial Instruments Fallbeispiele Basel II / Basel III Nagler & Company Seite 9

10 Kategorisierung von Financial Instruments nach IAS Kurzfristige Gewinnerzielungsabsicht oder Derivate oder 2. Designation als financial asset at fair value, sofern Vorliegen eines accounting mismatch Gruppe von Finanzinstrumenten, die auf Fair-Value-Basis gesteuert werden Strukturiertes Produkt mit mind. Einem trennungspflichtigen eingebetteten Derivat ja nein Keine festen/bestimmten Zahlungen (Eigenkapitaltitel) oder Erwartung von Zahlungsausfällen (nicht Kreditrisiko) oder ja Designation als available-for-sale nein Notierung auf einem aktiven Markt ja Feste Laufzeit und nein Absicht und Fähigkeit, das Finanzinstrument bis zur Fälligkeit zu halten nein ja available for sale held to maturity loans and receivables financial asset at fair value ja trennungspflichtiges eingebettetes Derivat nein ja nein ja nein 1. trading Trennung des eingebetteten Derivats 2. designated at fair value Basiskontrakt (Beibehaltung der Kategorie) financial asset at fair value available for sale held to maturity loans and receivables Seite 10

11 Bewertung von finanziellen Vermögenswerten Kategorie financial assets at fair value fair value available for sale held to maturity fair value zzgl. Transaktionskosten loans and receivables Folgebewertung fair value fair value amortised cost amortised cost Verteilung Agio/Disagio Zugangsbewertung Fair-Value- Änderung impairment losses reversal of impairment GuV-wirksam (implizit) GuV-wirksam GuV-wirksam (implizit) GuV-wirksam (implizit) GuV-wirksam GuV-wirksam GuV-wirksam GuV-neutral im sonstigen Ergebnis (OCI 1 ) keine Berücksichtigung keine Berücksichtigung GuV-wirksam GuV-wirksam GuV-wirksam Eigenkapitaltitel: GuV-neutral im sonstigen Ergebnis (OCI) Fremdkapitaltitel: GuV-wirksam GuV-wirksam GuV-wirksam 1 other comprehensive income Seite 11

12 Fair-Value-Bewertungshierarchie kein aktiver Markt aktiver Markt Stufe 1 Stufe 2 Stufe 3 Stufe 4 Stufe 5 At cost notierter Preis (Transaktionspreis) am Abschlussstichtag. Transaktionspreis kurz vor dem Abschlussstichtag. Bewertungsmethoden Verwendung der jüngsten Geschäftsvorfälle für ein und dasselbe Finanzinstrument (ISIN) zwischen sachverständigen, vetragswilligen und unabhängigen Geschäftspartnern. Vergleich mit dem aktuellen fair value eines anderen, im Wesentlichen identischen Finanzinstruments. Bewertungsmodelle (Analyse von diskontierten Cashflows und Optionspreismodelle) oder indikative Preise. Eigenkapitalinstrumente, die über keinen auf einem aktiven Markt notierten Preis verfügen, und entsprechende Derivate darauf: Anschaffungskosten minus Wertminderung. Seite 12

13 Inhaltsübersicht Bilanzierungsnormen für Banken Kategorisierung von Financial Instruments Fallbeispiele Basel II / Basel III Nagler & Company Seite 13

14 Fallbeispiel Darlehensbilanzierung I Darlehen, die eine Geschäftsbank vergibt, werden in aller Regel zu fortgeführten Anschaffungskosten bilanziert. Beispiel: Bilanzierung eines Darlehens i.h.v. 100 Mio. EUR zum Stichtag Laufzeit: Jährliche Zinszahlung (4% am ) Abgrenzung = 0,02 * 100 Mio. EUR - Tilgung endfällig Berechnung des Buchwerts (in Mio. EUR): fortgeführte Anschaffungskosten zu Beginn der Periode Zinsabgrenzungen der Vorperiode -2 - Tilgungen 0 - Wertberichtigungen (impairment) 0 + Auflösung von Wertberichtigungen (reversal of impairment) 0 + Zinsabgrenzungen der aktuellen Periode 2 = fortgeführte Anschaffungskosten am Ende der Periode 102 Seite 14

15 Fallbeispiel Darlehensbilanzierung II Darlehen, die eine Geschäftsbank vergibt, werden in aller Regel zu fortgeführten Anschaffungskosten bilanziert. Beispiel: Bilanzierung eines Darlehens i.h.v. 100 Mio. EUR zum Stichtag Laufzeit: Jährliche Zinszahlung (4% am ) Abgrenzung = 0,02 * 75 Mio. EUR - Jährliche Tilgung 25 Mio. EUR Berechnung des Buchwerts (in Mio. EUR): fortgeführte Anschaffungskosten zu Beginn der Periode Zinsabgrenzungen der Vorperiode -2 - Tilgungen Wertberichtigungen (impairment) 0 + Auflösung von Wertberichtigungen (reversal of impairment) 0 + Zinsabgrenzungen der aktuellen Periode 1,5 = fortgeführte Anschaffungskosten am Ende der Periode 76,5 Seite 15

16 Fallbeispiel Bewertungseinheit Bewertungseinheiten bestehen aus einem Grund- und einem Sicherungsgeschäft, welches dazu dient, Wertschwankungen des Grundgeschäfts auszugleichen. Beispiel: Bildung einer Bewertungseinheit aus einem Kredit und einem Zinsswap. - Nominal des Darlehens: 100 Mio. EUR. - Nominal des Zinsswaps: 100 Mio. EUR. - Die Bank zahlt den fixen Zinssatz und empfängt den variablen Zinssatz (payer swap). - halbjährliche Zinszahlung (Fixing in t-2). Voraussetzungen für das Vorliegen einer Bewertungseinheit: Critical Term Match Gleicher Nominalbetrag, gleiche Laufzeit, gleiche Termine für Zins- und Tilgungszahlungen, gleiche Zinsanpassungstermine, gleiche Bemessungsgrundlage für die Festlegung von Zinsen. Seite 16

17 Inhaltsübersicht Bilanzierungsnormen für Banken Kategorisierung von Financial Instruments Fallbeispiele Basel II / Basel III Nagler & Company Seite 17

18 Basel II / Basel III Beratung und Wirtschaftsprüfung im Bankensektor werden maßgeblich durch die Vorgaben von Basel II bzw. Basel III beeinflusst. Basel II besteht aus drei Säulen. Offenlegungsvorschriften Eigenkapitalanforderungen (SolvV) Jede Bank muss Eigenkapital in Höhe von 8% der risikogewichteten Aktiva vorhalten. Mindestanforderungen an das Risikomanagement (MaRisk) Sicherstellung der ordnungsgemäßen Geschäftsorganisation ( 25 a Abs. 1 KWG) Förderung der Marktdisziplin durch Veröffentlichung von Informationen zu Adressausfall-, Markt-, und operationellem Risiko Die Vorschriften von Basel III ergänzen die Basel II in Bezug auf Vorschriften hinsichtlich Liquidität und eine veränderte Eigenkapitaldefinition. Seite 18

19 Eigenkapitalvorschriften 1 Als Folge der Finanzkrise hat der Baseler Ausschuss seine Eigenkapitalanforderungen grundlegend überarbeitet. Erhöhung des harten Kernkapitals von 2 auf 4,5%. Gezeichnetes Kapital Kapitalrücklagen Gewinnrücklagen Verringerung des weichen Kernkapitals von 2 auf 1,5%. Genussscheine (-> Verlustbeteiligung) Bewertungsreserven bei Wertpapieren Verringerung des Ergänzungskapitals von 4 auf 2%. nachrangige Verbindlichkeiten Bewertungsreserven bei Glattstellung aller Handelspositionen Einführung eines zusätzlichen Puffers für systemrelevante Banken. 1 Nach 10 KWG. Seite 19

20 Kennzahlen für die Liquiditätsrisikoberechnung Im Rahmen von Basel III werden eine kurzfristige (Liquidity Coverage Ratio) und eine langfristige Liquiditätskennziffer (Net Stable Funding Ratio) definiert. Bestand an hochliquiden Aktiva Level 1 (Anrechnung: 100%): Level 2 (Anrechnung: 85%): Barreserven, Staatsanleihen mit 0% Risikogewicht Pfandbriefe, Unternehmensanleihen von nicht FI (min. AA-) Staatsanleihen mit 20% Risikogewicht LCR = Mittelabfluss unter Stress (in 30 Tagen) Kundeneinlagen (5%) Firmenkundeneinlagen (75%) Bankeinlagen (100%) Auslaufende Anleihen (100%) Unternehmens-Kreditlinien (5%-10%) Bank-Kreditlinien (100%) - Mittelzufluss unter Stress (in 30 Tagen; max. 0,75* Abfluss) Bankkredite (100%) Auslaufende Anleihen (100%) Auslaufende Kredite (50%) Sichteinlagen (100%) Ungezogene Kreditlinien bei Banken (0%) Seite 20

21 Kennzahlen für die Liquiditätsrisikoberechnung Im Rahmen von Basel III werden eine kurzfristige (Liquidity Coverage Ratio) und eine langfristige Liquiditätskennziffer (Net Stable Funding Ratio) definiert. Benötigte Finanzierung f. Assets mit LZ > 1 Jahr Immaterielle Vermögenswerte (100%) Finanzinvestitionen (nicht börsennotiert) (100%) Darlehen > 1 Jahr (100%) Retailkredite < 1 Jahr (85%) Staats- und Unternehmenskredite < 1 Jahr (50%) Darlehen an Banken < 1 Jahr (0%) Anleihen > 1 Jahr (5%-100%) NSFR = Bargeld, Geldmarktpapiere, Bonds < 1 Jahr (0%) Verfügbare Finanzierung mit LZ > 1 Jahr Eigenkapital (100%) Verbriefte Forderungen (100%) Verbindlichkeiten > 1 Jahr (100%) Kundeneinlagen < 1 Jahr (80%-90%) Sonstige Verbindlichkeiten (0%-50%) Seite 21

22 Inhaltsübersicht Bilanzierungsnormen für Banken Kategorisierung von Financial Instruments Fallbeispiele Basel II / Basel III Nagler & Company Seite 22

23 Das Unternehmen Durch das Zusammenspiel von Fach- und Systemspezialisten bietet Nagler & Company fachliche Beratung und Systemkompetenz aus einer Hand. Wir kennen das Bankgeschäft > Kapitalmärkte > Aufsichtsrechtliche Rahmenbedingungen > Technologische Möglichkeiten Wir haben die Expertise > Fach- und IT-Berater > Betriebswirte, Informatiker, Mathematiker, Naturwissenschaftler > Umfassende praktische Erfahrung Wir sind für Sie im Einsatz > 85 Mitarbeiter > Bei Ihnen vor Ort > Off-site Seite 23

24 Das Unternehmen Fachliche Schwerpunkte unserer Tätigkeit Kapitalmarktgeschäft Auswahl Einführung Weiterentwicklung Betrieb (u.a. Front Arena, Martini, Summit) Systeme Prozesse Unsere Sichtweise: front to back Limitmanagement Collateral Management etc. Datenmodellierung Handelsprodukte Design und Umsetzung Handelsmodelle Konsolidierung Datenhaushalt Umsetzung IFRS-Anforderungen Neuproduktprozess Datenmanagement Kapitalmarktgeschäft Financial Engineering Bewertungsparametrisierung Anbindung von kommerziellen Bewertungsbibliotheken Eigenentwicklung von Bewertungsbibliotheken IAS 39 Design und Umsetzung von front to back Neuproduktprozessen als Voraussetzung für eine hohe time to market Seite 24

25 Das Unternehmen Fachliche Schwerpunkte unserer Tätigkeit Risikomanagement Auswahl und Einführung Weiterentwicklung und Betrieb (u. a. Algo Risk, Murex, Risk Vision) Logische Datenmodellierung Systeme Prozesse Messung, Aggregation und Steuerung Eskalation Reporting und Berichtswesen Aufbauorganisation Adressenausfallrisiko Kreditrisiko Liquiditätsrisiko Marktrisiko Risikoarten (Modellierung) Risikomanagement Aufsichtsrecht/ Meldewesen Methoden Berechnung von Risikokennzahlen (z. B. VaR, Expected Shortfall) Stresstest Risikotragfähigkeitsanalyse & Kapitalallokation Risk-/ Return-Steuerung und Optimierung Basel II KWG MaRisk Seite 25

26 Das Unternehmen Fachliche Schwerpunkte unserer Tätigkeit Marktdaten Auswahl Einführung Weiterentwicklung Betrieb Systeme Prozesse Anbindung Verarbeitung Qualitätssicherung Verteilung Marktdaten Datenanalyse Reporting Berechnung abgeleiteter Marktdaten Datenmanagement Betrieb und Management Architektur Konzeption Umsetzung Healthchecks Applikationsbetrieb Anforderungsmanagement Trade-Support Seite 26

27 Vielen Dank für Ihre Aufmerksamkeit

28 Gewinn- und Verlustrechnung (Detail) S. 1 Zinsen und ähnliche Erträge Zinsen und ähnliche Aufwendungen Zinsergebnis vor Risikovorsorge Risikovorsorge Zinsergebnis nach Risikovorsorge Gebühren und Provisionserträge Gebühren und Provisionsaufwendungen Gebühren und Provisionsergebnis Handelsergebnis Ergebnis aus zum fair value designierten Finanzinstrumenten Ergebnis aus sonstigen verpflichtend zum Fair Value designierten Finanzinstrumenten Ergebnis aus Umkategorisierung Ergebnis aus Sicherungsbeziehungen Ergebnis aus Available-for-Sale-Beständen Ergebnis aus Held-to-Maturity-Beständen Ergebnis aus nach der Equity-Methode bewerteten Anteilen Verwaltungsaufwand Sonstige betriebliche Erträge Sonstige betriebliche Aufwendungen Ergebnis vor Ertragsteuern Steuern vom Einkommen und Ertrag Konzernjahresüberschuss/-fehlbetrag Davon den Anteilseignern des Mutterkonzerns zuzurechnen Davon den Minderheitsanteilen zuzurechnen Seite 28

29 Gewinn- und Verlustrechnung (Detail) S. 2 Sonstiges Ergebnis Konzernjahresüberschuss/-fehlbetrag Währungsumrechnungsdifferenzen Gewinne und Verluste aus Available-for-Sale-Beständen Gewinne und Verluste aus der Neubewertung von Sachanlagen Gewinne und Verluste aus der Neubewertung von immateriellen Vermögenswerten Gewinne und Verluste aus GuV-unwirksam zum fair value bewerteten Eigenkapitalinstrumenten Gewinne und Verluste aus der Bewertung des own credit risk Cashflow-Hedge-Rücklage Versicherungsmathematische Gewinne und Verluste aus Pensionsrückstellungen Anteiliges erfolgsneutrales Ergebnis aus at equity bewerteten Unternehmen Steueraufwand bezogen auf erfolgsneutrale Veränderungen Gesamtergebnis der Periode Davon den Anteilseignern des Mutterkonzerns zuzurechnen Davon den Minderheitsanteilen zuzurechnen Seite 29

30 Berücksichtigung eines Disagios Nach IFRS werden Disagien und Gebühren als Teil des Zahlungsplans bei der Effektivzinsberechnung berücksichtigt Beispiel: Bilanzierung eines Darlehens i.h.v. 100 Mio. EUR zum Stichtag Disagio: 5 Mio. EUR - Laufzeit: Jährliche Zinszahlung (4% am ) Abgrenzung = 0,02 * 75 Mio. EUR - Jährliche Tilgung 25 Mio. EUR HGB > Bilanzierung des gesamten Rückzahlungsbetrags als Forderung > Bilanzierung des Disagios als passiver Rechnungsposten > Anteilige Vereinnahmung des Disagios über die Darlehenslaufzeit. IFRS > Bilanzierung des Darlehensrestbetrags ohne Disagio. > Vereinnahmung des Disagios als Teil des Effektivzinssatzes über die Darlehenslaufzeit. Seite 30

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