Steuerumgehung durch die Einschaltung ausländischer Kapitalgesellschaften

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1 MARION WINKELMANN Steuerumgehung durch die Einschaltung ausländischer Kapitalgesellschaften Eine Untersuchung des Normenkonkurrenzverhältnisses zwischen 42 АО und den 7 ff. AStG sowie 50d Abs.laEStG PETER LANG Europäischer Verlag der Wissenschaften

2 7 Inhaltsverzeichnis Abkürzungsverzeichnis 13 A.Einleitung Problemstellung Methodische Grundlagen der Untersuchung Begriff der Normenkonkurrenz Lösung der Normenkonkurrenz Lösung der Normenkonkurrenz durch Auslegung Lösung der Normenkonkurrenz unter Rückgriff auf besondere methodische Regeln Normenstruktur-, Rechtsfolgen und Anwendungsverhältnis Auflösung von Nonnwidersprüchen Auflösung der Normenkonkurrenz bei sich nicht ausschließenden Rechtsfolgen Bestimmung des Anwendungsbereichs der verdrängten Norm Behandlung von Normenkonkurrenzen im Steuerrecht Ergebnis Verhinderung von Steuerumgehung Begriff der Steuerumgehung Verhinderung der Steuerumgehung allein unter Rückgriff auf den Zweck der umgangenen Norm Verhinderung der Steuerumgehung durch explizite gesetzliche Regelungen Ergebnis 51 B.Verhältnis der Generalnorm des 42 АО zu den Spezialnormen des innerstaatlichen Rechts Die Generalnorm des 42 АО Methodische Einordnung Tatbestandsvoraussetzungen Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts Unangemessenheit als Tatbestandsmerkmal des Mißbrauchs Umgehungeines Steuergesetzes 63

3 Steuerumgehungsabsicht Beweislastverteilung und Vermutungen für eine Steuerumgehung Rechtsfolgen des Gestaltungsmißbrauchs Ergebnis Verhältnis der 7 ff. AStG zu 42 АО Einschaltung von Basisgesellschaften als Sachverhaltsgestaltung Die Anwendung des 42 АО auf Basisgesellschaften Bedeutung und Gegenstand der Mißbrauchsprüfung Ausfüllen der Tatbestandsvoraussetzungen des 42 АО in der Basisrechtsprechung Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts und Umgehung eines Steuergesetzes Unangemessenheit Gesellschaftsrechtliche Verflechtung Mißbrauchsabsicht Beweislastumkehr Rechtsfolgen des 42 АО Ergebnis Die Anwendung der 7 ff. AStG auf Basisgesellschaften Tatbestandsvoraussetzungen der 7 ff. AStG Grundtatbestand des 7 AStG und persönliche Tatbestandsvoraussetzung der Hinzurechnungsbesteuerung Sachliche Tatbestandsvoraussetzungen Einkünfte aus passivem Erwerb Niedrigbesteuerung der Einkünfte aus passivem Erwerb Modifikation der Tatbestandsvoraussetzungen für Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter Rechtsfolgen der Hinzurechnungsbesteuerung Allgemeine Rechtsfolgen Besonderheiten bei Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter Vergleich mit den Rechtsfolgen des 42 АО Reichweite der Hinzurechnungsbesteuerung Ursachen für Sachverhaltsgestaltungen außerhalb des Anwendungsbereichs der Hinzurechnungsbesteuerung Gestaltungen mit beschränkt Steuerpflichtigen Sachverhaltsgestaltungen mit Inanspruchnahme der Konzernfinanzierungsklausel Gestaltung der wirtschaftlichen Tätigkeit der Untergesellschaft im dreistufigen Beteiligungsaufbau 125

4 Gestaltungen im Zusammenhang mit der Höhe der Beteiligung Gestaltungen im Zusammenhang mit der Beteiligungsstruktur Gestaltungen im Zusammenhang mit der Besteuerungshöhe Ergebnis 136 Standortbestimmung bei der Untersuchung der Normenkonkurrenz 137 Lösung der Normenkonkurrenz in Literatur, Finanzverwaltung und Rechtsprechung Bisher vertretene Auffassungen in Literatur und Finanzverwaltung Die Äußerungen in der Rechtsprechung Die BFH-Entscheidungen vom und vom Die Entscheidung des FG Hamburg vom Die BFH-Entscheidungen vom und vom Analyse der BFH-Entscheidungen vom und Kommentierungen der BFH-Entscheidungen vom und vom Ergebnis 151 Eigene Auffassung zum Normenkonkurrenzverhältnis zwischen dem Normenkomplex der Hinzurechnungsbesteuerung und 42 АО Abgrenzung der Anwendungsbereiche beider Normen durch Auslegung Lösung der Normenkonkurrenz durch Klärung der Vorrangigkeitsfrage nach den besonderen Regeln der Methodenlehre Bestimmung des Normenstrukturverhältnisses Bestimmung des Rechtsfolgenverhältnisses Lösung des Normenwiderspruchs Lex posterior-regel Lex specialis-regel Weitergehende Untersuchungen zum Normenkonkurrenzverhältnis Zur gemeinsamen Zielsetzung beider Normen Der Gesetzeszweck des 42 АО Der Gesetzeszweck der 7 ff. AStG Vergleich des Gesetzeszwecks der 7 ff. AStG mit dem des 42 АО Entscheidung der Vorrangigkeitsfrage 191

5 Anwendung der Lösung der Normenkonkurrenz auf die Fallgestaltungen aus den BFH-Urteilen vom und Sachverhaltsgestaltungen außerhalb des gemeinsamen Anwendungsbereichs Anwendung der Lösung der Normenkonkurrenz auf Sachverhaltsgestaltungen außerhalb des Anwendungsbereichs der Hinzurechnungsbesteuerung Gestaltungen mit beschränkt Steuerpflichtigen Gestaltungen mit Inanspruchnahme der Konzerafinanzierungsklausel Gestaltung der wirtschaftlichen Tätigkeit der Untergesellschaft im dreistufigen Beteiligungsaufbau Gestaltungen im Zusammenhang mit der Höhe der Beteiligung Gestaltungen im Zusammenhang mit der Beteiligungsstruktur Gestaltungen im Zusammenhang mit der Besteuerungshöhe Ergebnis 217 Verhältnis des 50 d Abs. 1 a EStG zu 42 АО Treaty Shopping und Directive Shopping als Sachverhaltsgestaltung Anwendung von Mißbrauchsregelungen des innerstaatlichen Rechts Zulässigkeit der Anwendung innerstaatlicher Mißbrauchsregelungen Die Bewertung von Treaty Shopping- oder Directive Shopping- Gestaltungen anhand des 42 АО Rechtsprechung Quintett-Rechtsprechung der Finanzgerichte Die BFH-Entscheidungen vom und vom Die Monaco-Entscheidung Die Entscheidung im Fall der niederländischen Brüder Analyse der Entscheidungen Tatbestandsvoraussetzungen und Rechtsfolgen des 42 АО Die Anwendung des 50 d Abs. 1 a EStG Tatbestand des 50 d Abs. 1 a EStG 239

6 Ausländische Gesellschaft Beteiligung von nicht entlastungsberechtigten Personen Fehlende wirtschaftliche oder sonst beachtliche Gründe und fehlende eigene Wirtschaftstätigkeit Beweislast Rechtsfolgen des 50 d Abs. 1 aestg Vergleich von Tatbestand und Rechtsfolge des 50dAbs. 1 a EStG mit denen des 42 АО Reichweite des 50 d Abs. 1 a EStG Standortbestimmung bei der Untersuchung der Nonnenkonkurrenz Lösung der Normenkonkurrenz Abgrenzung der Anwendungsbereiche beider Normen durch Auslegung Bestimmung des Normenstrukturverhältnisses Bestimmung des Rechtsfolgenverhältnisses Lösung der Vorrangigkeitsfrage Lex posterior-regel Lex specialis-regel Überprüfung der Lösung der Normenkonkurrenz anhand des Gesetzeszweckes beider Normen Schlußfolgerungen aus dem Normenkonkurrenzverhältnis Ergebnis 272 C. Zusammenfassung der Ergebnisse 275 Literaturverzeichnis 283 Rechtsprechungsverzeichnis 295 Verzeiclmis der Verwaltungsanweisungen und der sonstige Quellen 299