Innergemeinschaftliche Lieferung Voraussetzungen für Steuerfreiheit (Art 7 UStG) Beförderung oder Versendung in anderen EU-Staat (durch Lieferer oder Abnehmer) Erwerb durch Unternehmer für Unternehmen oder durch juristische Person bei Neufahrzeugen auch andere Erwerber Erwerbsteuerbarkeit im anderen EU-Staat buchmäßiger Nachweis (VO BGBl 401/1996)
Rz 4006 öustr (Wartungserlass 2013): Die Voraussetzungen der (steuerfreien) innergemeinschaftlichen Lieferung müssen vom Unternehmer buchmäßig nachgewiesen werden. Wie der Unternehmer den Nachweis der Beförderung oder Versendung und den Buchnachweis zu führen hat, regelt die Verordnung des BMF über den Nachweis der Beförderung oder Versendung und den Buchnachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen, BGBl. Nr. 401/1996. Ein Muster, das der Unternehmer zum Nachweis der Beförderung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen ( 2 Z 3 der VO BGBl. Nr. 401/1996 idgf) verwenden kann, findet sich im Anhang 5 (Verbringungserklärung) bzw. im Anhang 6 (Empfangsbestätigung). Sind die im Rahmen einer Betriebsprüfung vorgelegten Beförderungsnachweise isd 2 der VO, BGBl. Nr. 401/1996, mangelhaft (zb Fehlen der original unterschriebenen Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten bzw. in Abholfällen Fehlen einer original unterschriebenen Erklärung des dass er den Gegenstand in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördern wird),
Rz 4006 öustr (idf Wartungserlass 2013): (gestrichen:., so ist die Steuerfreiheit zu versagen.) (neu):. wurde der Nachweis nicht erbracht, dass der Liefergegenstand in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert wurde und aufgrund dieser Beförderung den Liefermitgliedstaat physisch verlassen hat (vgl. EuGH 27.09.2007, Rs C-409/04,Teleos plc. ua.", Rn 42). (gestrichen: Eine nachträgliche Sanierung dieses Mangels ist, anders als in den Fällen des mangelhaften Buchnachweises (siehe Rz 4008), nicht möglich. ) Der Nachweis der amtlichen Zulassung oder Registrierung eines Fahrzeuges in einem anderen Mitgliedstaat ersetzt nur bei der Lieferung neuer Fahrzeuge bei Privaten den Nachweis der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet (siehe Rz 4009). Für KFZ-Lieferungen im Unternehmensbereich ist eine derartige Vereinfachungsregelung nicht vorgesehen. Auch eine eidesstattliche Erklärung einer Begleitperson ist kein Beförderungsnachweis isd 2 der VO, BGBl. Nr. 401/1996.
Rz 4006 öustr: Eine vollständig und ordnungsgemäß erstellte Spediteurbescheinigung (allenfalls auch mit entsprechend genehmigtem Unterschriftsstempel bzw. maschinellem Unterschriftsausdruck) gilt auch bei innergemeinschaftlichen Lieferungen als Versendungsbeleg. neu: Liegen die Nachweise isd VO, BGBl. Nr. 401/1996. nicht vor, kann nicht von der Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung ausgegangen werden (vgl. BFH 06.12.2007, V R 59/03, Nachfolgeentscheidung zu EuGH 27.09.2007, Rs C-146/05, Albert Collée). Etwas anderes gilt ausnahmsweise nur dann, wenn trotz der Nichterfüllung der formellen Nachweispflichten aufgrund der objektiven Beweislage feststeht, dass die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit vorliegen (siehe hierzu auch Rz 2584).
Rz 2584 öustr: Die für den buchmäßigen Nachweis erforderlichen Aufzeichnungen sind unmittelbar nach Ausführung des Umsatzgeschäftes vorzunehmen (vgl. VwGH 15.09.1986, 84/15/0043 und VwGH 13.11.1989, 87/15/0101). Das schließt aber nicht aus, dass einzelne Angaben innerhalb des Buchnachweises, die irrtümlich oder unrichtig aufgezeichnet waren oder fehlten, berichtigt oder ergänzt werden können (zb um die im Zeitpunkt der Lieferung noch nicht bekannte UID des Abnehmers). Der vollständige Buchnachweis muss grundsätzlich zu Beginn einer Umsatzsteuernachschau oder einer Betriebsprüfung vorliegen. Dem Unternehmer ist jedoch nach Beginn einer Umsatzsteuernachschau oder einer Betriebsprüfung unter Setzung einer Nachfrist von ca. einem Monat die Möglichkeit einzuräumen, einzelne fehlende Teile des buchmäßigen Nachweises nachzubringen. (neu:) Der Nachweis der materiellen Voraussetzungen der Steuerfreiheit ist vom Unternehmer, der die Steuerfreiheit in Anspruch nehmen will, zu erbringen. Nach VwGH 20.12.2012, 2009/15/0146, ivm EuGH 27.09.2007, Rs C-146/05, Albert Collée, ist im Bereich der Nachweisführung jedoch nicht auf bloß formelle Belange, insbesondere den Zeitpunkt der Nachweiserbringung, abzustellen, sondern auch eine spätere Nachweisführung im Abgabenverfahren ausreichend. Entscheidend ist, dass dem liefernden Unternehmer der Nachweis gelingt, dass die materiellen Voraussetzungen der Steuerfreiheit zweifelsfrei vorliegen.
Judikatur Steuerfreie ig. Lieferung trotz fehlender UID EuGH 27.9.2012, C-587/10, VSTR Die in Deutschland ansässige VSTR-Tochter verkaufte zwei Steinzerkleinerungsmaschinen an die amerikanische Gesellschaft Atlantic, Altlantic war trotz einer Niederlassung in Portugal in keinem EU-Mitgliedstaat für Mehrwertsteuerzwecke registriert und konnte daher dem liefernden Unternehmen trotz ausdrücklicher Aufforderung keine UID bekannt geben. Stattdessen teilte Atlantic der VSTR mit, dass sie die Maschinen an ein in Finnland ansässiges Unternehmen veräußert habe, und gab in der Folge die UID des finnischen Leistungsempfängers bekannt, die von VStR auf ihre Richtigkeit überprüft wurde. Die Gegenstände wurden sodann von einer von Atlantic beauftragten Spedition bei der VSTR-Tochter abgeholt, um auf dem Landweg nach Lübeck (Deutschland) verbracht und nach Finnland verschifft zu werden. Die VSTR-Tochter stellte auf den Namen von Atlantic und unter Angabe der UID des finnischen Unternehmens, an das die Maschinen weiterveräußert worden waren, eine Rechnung ohne Mehrwertsteuer aus. Mangels Angabe der UID von Atlantic versagte die deutsche Finanzbehörde die Steuerbefreiung.
Judikatur Steuerfreie ig. Lieferung trotz fehlender UID EuGH 27.9.2012, C-587/10, VSTR Nach Ansicht des EuGH dient die UID dem Nachweis des steuerlichen Status des Steuerpflichtigen und erleichtert die Kontrolle innergemeinschaftlicher Umsätze, dennoch handelt es sich nur um ein formelles Erfordernis, das den Anspruch auf Mehrwertsteuerbefreiung nicht in Frage stellen kann, sofern die materiellen Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung erfüllt sind. Für den Fall, dass der Lieferer trotz aller ihm zumutbaren Maßnahmen die UID des Erwerbers nicht mitteilen kann, muss er aber hinreichend belegen können, dass dieser ein Unternehmer ist, der bei dem betreffenden Vorgang als solcher gehandelt hat. Es ist somit zulässig, dass ein Mitgliedstaat die UID als Teil des Nachweises der ig. Lieferung vorsieht. Für die Versagung der Steuerfreiheit einer Lieferung genügt es jedoch nicht, lediglich auf das Fehlen der UID des Abnehmers zu verweisen. Vielmehr ist zu prüfen, ob die materiellen Voraussetzungen objektiv vorliegen. der Lieferer trägt aber bei fehlender UID die Beweislast für den Nachweis der Unternehmereigenschaft des Erwerbers
Judikatur Vertrauensschutz bei ig. Lieferungen UFS 15.3.2013, RV/0284-W/08 Wird in Abholfällen die Identität des Abholenden nicht festgehalten, handelt der Unternehmer nicht mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes. Er hat daher keinen Vertrauensschutz gem. Art 7 Abs 4 UStG Festhalten der Identität ist eine zeitnahe Handlung, die nur im Zuge der Abholung gesetzt werden kann Im Berufungsverfahren ist eine Nachholung nicht mehr möglich VwGH-Beschwerde anhängig (2013/13/0051)
Verwendung einer falschen UID beim ig Erwerb Art 3 Abs 8 UStG: Der innergemeinschaftliche Erwerb wird in dem Gebiet des Mitgliedstaates bewirkt, in dem sich der Gegenstand am Ende der Beförderung oder Versendung befindet. Verwendet der Erwerber gegenüber dem Lieferer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte UID, so gilt der Erwerb solange in dem Gebiet dieses Mitgliedstaates als bewirkt, bis der Erwerber nachweist, dass der Erwerb durch den im ersten Satz bezeichneten Mitgliedstaat besteuert worden ist. Im Falle des Nachweises gilt 16 sinngemäß.
Verwendung einer falschen UID beim ig Erwerb Rz 3777 UStR Verwendet der Erwerber gegenüber dem Lieferer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte UID, so gilt der Erwerb zusätzlich in dem Gebiet dieses Mitgliedstaates als bewirkt. In diesem Fall ist der Erwerber nicht zum Abzug der auf den innergemeinschaftlichen Erwerb entrichteten Mehrwertsteuer als Vorsteuer berechtigt (EuGH 22.04.2010, Rs C-536/08 und Rs C-539/08, X und Facet BV/Facet Trading BV). Dies gilt in jedem Fall, in dem die UID eines anderen Mitgliedstaates verwendet wird als jene des Mitgliedstaates, in dem die Warenbewegung tatsächlich endet, somit auch dann, wenn der Erwerber dem Lieferer die UID des Ausgangsmitgliedstaates der Warenbewegung bekannt gibt.
Beispiel in Rz 3777 UStR: Der österreichische Unternehmer A bestellt beim österreichischen Unternehmer B Waren und weist ihn an, diese an ein Lager in Frankreich zu versenden. Der Unternehmer A gibt dem Unternehmer B seine österreichische UID bekannt. B versendet die Waren auftragsgemäß nach Frankreich. A bewirkt einen innergemeinschaftlichen Erwerb in Frankreich, da dort die Warenbewegung an ihn endet und nach Art. 3 Abs. 8 zweiter Satz UStG einen weiteren innergemeinschaftlichen Erwerb in Österreich, da er die UID dieses Mitgliedstaates verwendet hat. Dieser Erwerb besteht solange, bis A die Besteuerung seines innergemeinschaftlichen Erwerbs in Frankreich nachweist. Weist der Erwerber die Erwerbsbesteuerung im Bestimmungsmitgliedstaat nach, kann die zusätzliche Erwerbsteuer berichtigt werden (vgl. Art. 3 Abs. 8 letzter Satz UStG).
Verwendung einer falschen UID beim ig Erwerb USt-Protokoll 2012 Ö2 bestellt regelmäßig bei seinem österreichischen Lieferanten Ö1, dem alle Daten einschl. UID des Ö2 bekannt sind UID des Ö2 wird in den Ausgangsrechnungen von Ö1 automatisch angedruckt Ware geht aber teilweise auch in andere Mitgliedstaaten Hat Ö2 damit eine falsche UID bekannt gegeben? Auch wenn UID automatisch in der Rechnung aufscheint, gilt das als Verwendung gem Art 3 Abs 8 zweiter Satz UStG ige ohne Vorsteuerabzug, sofern nicht umgehend widersprochen und der Lieferant auf die falsche UID hingewiesen wird spätere Rechnungskorrektur nicht mehr möglich Nachweis der Besteuerung des ig Erwerbes im Bestimmungsland
Verwendung einer falschen UID beim ig Erwerb Beispiel: Fliesenleger aus Salzburg verfliest Hallenbad für ein Hotel in München. Den Großteil der Fliesen nimmt er aus seiner Salzburger Betriebsstätte mit. Am Ende fehlen ihm 50 m2. Er kauft sie a) beim nächstgelegen deutschen Baumarkt b) bei seinem Wiener Fliesengroßhändler c) er hat sie noch in Salzburg lagernd und lässt sie von Angestellten nach München bringen zu a) ER mit deutscher USt zu b) ig Erwerb in Deutschland, bei öuid Doppelerwerb zu c) ig Verbringen (vorübergehende Verwendung für Werklieferung)
Judikatur Kein fiktiver ig. Erwerb auf Grund falscher UID ohne tatsächlichen ig. Erwerb UFS 18.3.2013, RV/0031-G/13 Ort des innergemeinschaftlichen Erwerbs (Art 3 Abs 8 UStG): Der innergemeinschaftliche Erwerb wird in dem Gebiet des Mitgliedstaates bewirkt, in dem sich der Gegenstand am Ende der Beförderung oder Versendung befindet. Verwendet der Erwerber gegenüber dem Lieferer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte Umsatzsteuer- Identifikationsnummer, so gilt der Erwerb solange in dem Gebiet dieses Mitgliedstaates als bewirkt, bis der Erwerber nachweist, dass der Erwerb durch den im ersten Satz bezeichneten Mitgliedstaat besteuert worden ist. Im Falle des Nachweises gilt 16 sinngemäß.
D1 (Hersteller) Umsatz Ö2 (Großhändler) Ware Umsatz D2 (Einzelhändler) D1 versendet, Ö2 verwendet österr. UID: kein Doppelerwerb
Dreiecksgeschäft D (Hersteller) Umsatz Ö (Großhändler) Ware Umsatz Transportauftrag durch D oder Ö IT (Einzelhändler)
Dreiecksgeschäft Voraussetzungen gem. Art 25 UStG Reihengeschäft mit 3 Unternehmern aus 3 verschiedenen EU-Mitgliedstaaten mittlerer Unternehmer ( Erwerber ) ist im Bestimmungsland umsatzsteuerlich NICHT erfasst Transport(auftrag) durch ersten oder zweiten Unternehmer in der Reihe Hinweis in Rechnung und ZM
Dreiecksgeschäft häufige Zweifelsfragen Anwendbarkeit nur bei 3 Unternehmern aus 3 verschiedenen EU-Staaten Nicht für 4 Unternehmer aus 4 verschiedenen EU-Staaten (obwohl auch hier Vereinfachungszweck Nichtregistrierung im Bestimmungsland geboten wäre) auch nicht, wenn Kunde des 3. Unternehmers Privatperson oder Unternehmer im selben Land unterschiedliche Verwaltungspraxis in der EU nachträgliche Sanierung durch (verspätete) Abgabe von ZM und berichtigte Rechnung an Empfänger nicht mehr möglich Problem Doppelerwerb bei missglückten Dreiecksgeschäften Hohe Zuschläge bei nachträglicher Meldung ige oder Fristen
Dreiecksgeschäft Problematik (ohne Sonderregelung) 1. Unternehmer ( Lieferer ): igl 2. Unternehmer ( Erwerber ): 2 x ige (Bestimmungsland + UID-Staat) und Steuerpflicht im Bestimmungsland 3. Unternehmer ( Empfänger ): Haftung für die USt des ausländischen Unternehmers ( 27 Abs. 4 UStG)
Dreiecksgeschäft Sonderregelung (Art 25 UStG) Keine Registrierungspflicht für mittleren Unternehmer im Bestimmungsland Wegfall des ige im Bestimmungsland (befreit gem. Art 25 Abs. 3 UStG) Wegfall des ige nach Art. 3 Abs. 8 UStG im UID- Staat (Art. 25 Abs. 2 UStG) Übergang der Steuerschuld (RCS) auf den Empfänger im Bestimmungsland (Art. 25 Abs. 5 UStG)
Dreiecksgeschäft Kennzahlen in UVA / USt-Erklärung 1. Unternehmer (Lieferer) aus Ö: Kz 000 und 017 (Umsatz), ZM 2. Unternehmer (Erwerber) aus Ö: Kz 077 (Umsatz), ZM mit Hinweis auf Dreiecksgeschäft 3. Unternehmer /Empfänger) aus Ö: Kz 057 und 066 (USt-Betrag)
Dreiecksgeschäft Häufige weitere Probleme aus der Praxis mittlerer Unternehmer ( Erwerber ) im Bestimmungsland zur USt registriert Nichtabgabe einer ZM (Art 25 Abs 6 UStG) Abgabe einer ZM, aber ohne Hinweis Kein Hinweis in der Rechnung an den Empfänger Mittlerer (Erwerber) besitzt UID zu Unrecht; Teilnahme als Erwerber bei Dreiecksgeschäften (z.b. durch Schweizer Unternehmer) reicht nicht als Grund für Erteilung einer UID (Art 28 UStG) Kennzahl 077 der UVA nicht ausgefüllt Lieferer und Erwerber fakturieren jeweils als steuerfreie ig. Lieferung Transport durch dritten Unternehmer (Empfänger)
Reverse Charge 19 Abs 1 zweiter Satz UStG steuerpflichtige sonstige Leistung oder Werklieferung durch ausländischen Unternehmer an Unternehmer (in- oder ausl.) öder KÖR Leistungsempfänger kann auch unecht befreiter Unternehmer sein (z.b. Arzt oder Kleinunternehmer) Anwendung / Selbstberechnung zwingend (Kz 057), egal ob Hinweis auf Rechnung bei Vorsteuerabzugsberechtigung Kz 066
Reverse Charge Beispiele für sonstige Leistungen und RC: Beratung durch ausländischen (EU oder Drittland) Rechtsanwalt elektronische Dienstleistung durch ausl. Unternehmer (auch ohne Rechnung, z.b. Download einer elektr. DL) Planung eines Gebäudes durch ausl. Architekten Beispiele für Werklieferungen und RC: Errichtung eines Gebäudes durch ausl. Unternehmer Installation einer Heizungsanlage durch ausl. Unternehmer
Vorsteuerabzug kein Vorsteuerabzug bei zu Unrecht ausgewiesener Umsatzsteuer (vgl. Rz 1824 UStR mit Hinweis auf EuGH und VwGH) Rz 1825 UStR bei 11 Abs 12 dennoch zulässig (außer Steuerbetrag erkennbar über Normalsteuersatz) nicht in Fällen des Reverse Charge (Wartungserlass 2009, vgl. auch Rz 2602) nicht bei nicht steuerbaren Auslandsumsätzen (USt- Protokoll 2008), arg.: 11 Abs 14 UStG
Vorsteuerabzug Beispiel (Melhardt/Tumpel, 11 Rz 238): Ein österreichischer Architekt plant eine durch Deutschland führende Gasrohrleitung im Auftrag eines österr. Industrieunternehmens und stellt diesem 20% öust in Rechnung Grundstücksleistung, steuerbar in Deutschland Reverse Charge gem 13b dustg USt nicht abzugsfähig (kein Anwendungsfall der Rz 1825 UStR)
Vorsteuerabzug Vorsteuerabzug beim Reverse Charge: keine formellen Voraussetzungen (RZ 1875 UStR) keine (ordnungsgemäße) Rechnung erforderlich (EuGH 1.4.2004, Bockemühl, C-90/02; EuGH 8.5.2008, Ecotrade, C-95/07; vgl. Kollmann in Melhardt/Tumpel 12 Rz 120 und Neue Steuerfallen im UStG (Juni 2011), Seite 190 Fehlen der UID oder des Hinweises auf Reverse Charge ist unschädlich Vorsteuerabzug grundsätzlich im Zeitpunkt des Entstehens der Steuerschuld
Vorsteuerabzug Vorsteuerabzug beim ig. Erwerb: Art 12 UStG: Vorsteuerabzug für Steuer für den ige von Gegenständen für das Unternehmen allgemeine Vorsteuerabzugsberechtigung ist ausreichend (Rz 4056 UStR) Ausnahme: ige gem Art 3 Abs 8 zweiter Satz (Verwendung der falschen UID) Rechnung ist nicht erforderlich (Rz 4057 UStR) Zeitpunkt gleichzeitig mit Entstehen der Erwerbsteuerpflicht (Rz 4059 UStR)