Reihe: Rechnungslegung und Wirtschaftsprüfung Band 55 Herausgegeben von Prof. (em.) Dr. Dr. h. c. Jörg Baetge, Münster, Prof. Dr. Hans-Jürgen Kirsch, Münster, und Prof. Dr. Stefan Thiele, Wuppertal Dr. Torsten Moser Einflussfaktoren auf den Bilanzansatz selbst geschaffener immaterieller Güter nach dem BilMoG Eine empirische Untersuchung zum Aktivierungsverhalten deutscher Unternehmen Mit einem Geleitwort von Prof. Dr. Stefan Thiele, Bergische Universität Wuppertal El-
Inhaltsübersicht Inhaltsverzeichnis Abbildungsverzeichnis Tabellenverzeichnis Abkürzungsverzeichnis IX XI XVII XIX XXIII 1 Einleitung 1 11 Hintergrund 1 12 Begriffsabgrenzung und Kategorisierung immaterieller Güter 5 13 Problemstellung und Zielsetzung 16 14 Gang der Untersuchung 21 2 Bilanzansatz immaterieller Güter nach den International Financial Reporting Standards 23 21 Zweistufige Ansatzkonzeption 23 22 Definitionskriterien 25 23 Allgemeine Ansatzkriterien 30 24 Konkretisierende Ansatzkriterien für selbst geschaffene immaterielle Vermögenswerte 32 241. Abgrenzung von Forschung und Entwicklung 32 241.1 Begriffsabgrenzung 32 241.2 Verlauf des Erstellungsprozesses 35 241.3 Notwendigkeit eines angemessenen internen Berichtswesens 36 242. Konkretisierung des Ansatzzeitpunktes 36 242.1 Faktisches Ansatzwahlrecht 36 242.2 Umsetzbarkeit von Entwicklungsprojekten 39 242.3 Nutzen von Entwicklungsprojekten 40 242.4 Bestimmung der Herstellungskosten 42 25 Ansatzverbot für bestimmte selbst geschaffene immaterielle Vermögenswerte 44 26 Anwendung der Ansatzvorschriften auf ausgewählte Sachverhalte 46 3 Bilanzansatz selbst geschaffener immaterieller Güter nach deutschem Handelsbilanzrecht 49 31 Personelle und sachliche Zurechnung von Gütern 49 32 Zweistufige Ansatzkonzeption 51 XI
33 Abstrakte Aktivierungsfähigkeit 53 331. Vermögensgegenstand als unbestimmter Rechtsbegriff 53 332. Statisch geprägte Aktivierungskonzeption 55 333. Keine Auswirkung des BilMoG auf die statische Prägung des Vermögensgegenstandsbegriffes 60 334. Zwischenergebnis zur abstrakten Aktivierungsfähigkeit für ausgewählte Sachverhalte 62 34 Konkrete Aktivierungsfähigkeit immaterieller Güter 64 341. Explizites Ansatzwahlrecht für selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens 64 342. Tatbestandsvoraussetzungen des Ansatzwahl rechtes 67 342.1 Kriterium des selbst geschaffenen Vermögensgegenstandes 67 342.2 Kriterium der Immaterialität 72 342.3 Kriterium des Anlagevermögens 76 343. Konkretisierung des Ansatzzeitpunktes 78 343.1 Vorliegen eines Vermögensgegenstandes 78 343.2 Abgrenzung von Forschung und Entwicklung 83 343.3 Auslegung entsprechend der handelsrechtlichen Ansatzkonzeption 87 344. Ansatzverbot für bestimmte selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens 91 344.1 Einschränkung des Vollständigkeitsgebots 91 344.2 Ansatzverbot für Marken, Drucktitel, Verlagsrechte und Kundenlisten 92 344.3 Ansatzverbot für vergleichbare immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens 94 345. Anwendung der Ansatzvorschriften auf ausgewählte Sachverhalte 97 35 Ansatzstetigkeit 98 351. Anwendungsbereich und Zweck 98 352. Zeitliche und sachliche Stetigkeit 100 353. Nichtbeachtung des Stetigkeitsgrundsatzes 102 36 Ausschüttungs- und Abführungssperre 103 361. Zweck 103 362. Anwendungsbereich 106 363. Ermittlung des ausschüttungsfähigen Betrages 109 37 Vergleich der handelsrechtlichen Ansatzregeln mit denen nach den IFRS 111 371. Abstrakte Ansatzvorschriften 111 372. Konkrete Ansatzvorschriften 114 XII
4 Bilanzpolitische Implikationen für den Ansatz selbst geschaffener immaterieller Güter 117 41 Ziele bilanzpolitischer Maßnahmen 117 411. Bilanzpolitik als Teil der Unternehmensstrategie 117 412. Informationspolitische Ziele 121 413. Finanzpolitische Ziele 123 42 Bilanzpolitische Spielräume beim Ansatz selbst geschaffener immaterieller Güter 128 421. Buchmäßige Bilanzpolitik beim Ansatz selbst geschaffener immaterieller Güter 128 422. Spielräume aus der Frage nach den Dokumentationsanforderungen 129 423. Spielräume aus der abstrakten Aktivierungsfähigkeit 129 424. Spielräume aus der konkreten Aktivierungsfähigkeit 134 424.1 Spielräume aus der Abgrenzung der physischen Beschaffenheit... 134 424.2 Spielräume aus der Dauer der Nutzungsabsicht 135 424.3 Spielräume aus der Abgrenzung der Zugangsart 136 424.4 Spielräume aus der Abgrenzung von Forschung und Entwicklung 137 424.5 Spielräume aus den konkreten Ansatzverboten für bestimmte selbst geschaffene immaterielle Güter 138 425. Zwischenergebnis 138 43 Hypothesenbildung 139 431. Informationspolitische Anreize zum Ansatz selbst geschaffener immaterieller Güter 139 432. Finanzpolitische Anreize zum Ansatz selbst geschaffener immaterieller Güter 141 5 Empirische Untersuchung 149 51 Stand der Rechnungslegungsforschung bei selbst geschaffenen immateriellen Gütern 149 511. Studien zur Wertrelevanz 149 512. Studien zur Bilanzpolitik 150 513. Identifizierte Forschungslücke 155 52 Erhebung und Beschreibung der untersuchten Daten 156 521. Definition der beobachteten Variablen 156 522. Datenerhebung bei kapitalmarktorientierten Unternehmen 161 XIII
523. Allgemeine Darstellung der kapitalmarktorientierten Unternehmen 163 523.1 Branchen- und Börsensegmentzugehörigkeit 163 523.2 Ausgewählte Charakteristika des IFRS-Konzernabschlusses 166 523.3 Ausgewählte Charakteristika des handelsrechtlichen Jahresabschlusses 169 524. Datenerhebung bei nicht-kapitalmarktorientierten Unternehmen 172 525. Allgemeine Darstellung der nicht-kapitalmarktorientierten Unternehmen 174 53 Deskriptive Analyse 177 531. Beschreibung der Untersuchungsmethode 177 532. Ergebnisse der Analyse des IFRS-Konzernabschlusses kapitalmarktorientierter Unternehmen 179 532.1 Analyse des Ansatzverhaltens unabhängig vom Branchencluster.. 179 532.2 Analyse des Ansatzverhaltens unter Berücksichtigung des Branchenclusters 184 532.3 Korrelationsanalyse der beschreibenden Variablen 187 533. Ergebnisse der Analyse des handelsrechtlichen Jahresabschlusses kapitalmarktorientierter Mutterunternehmen 190 533.1 Analyse des Ansatzverhaltens unabhängig vom Branchencluster.. 190 533.2 Analyse des Ansatzverhaltens unter Berücksichtigung des Branchenclusters 193 533.3 Korrelationsanalyse der beschreibenden Variablen 196 534. Ergebnisse der Analyse des Konzernabschlusses nichtkapitalmarktorientierter Unternehmen 198 534.1 Analyse des Ansatzverhaltens unabhängig vom Branchencluster.. 198 534.2 Analyse des Ansatzverhaltens unter Berücksichtigung des Branchenclusters 200 534.3 Korrelationsanalyse der beschreibenden Variablen 204 54 Induktive Analyse 206 541. Beschreibung der Untersuchungsmethode 206 541.1 Logistische Regression als gewähltes ökonometrisches Modell 206 541.2 Modell zur Analyse der Einflussfaktoren auf den Bilanzansatz im IFRS-Konzernabschluss kapitalmarktorientierter Unternehmen... 209 541.3 Modell zur Analyse der Einflussfaktoren auf den Bilanzansatz im handelsrechtlichen Jahresabschluss kapitalmarktorientierter Mutterunternehmen 210 541.4 Modell zur Analyse der Einflussfaktoren auf den Bilanzansatz im Konzernabschluss nicht-kapitalmarktorientierter Unternehmen.. 211 542. Ergebnisse der Analyse des Konzernabschlusses kapitalmarktorientierter Unternehmen 214 XIV
543. Ergebnisse der Analyse des handelsrechtlichen Jahresabschlusses kapitalmarktorientierter Mutterunternehmen 219 544. Interpretation der Ergebnisse kapitalmarktorientierter Unternehmen 222 545. Ergebnisse und Interpretation der Analyse des Konzernabschlusses nicht-kapitalmarktorientierter Unternehmen 223 6 Zusammenfassung 231 Appendix A: Beschreibung der Datensätze 235 A.l Wesentliche charakteristische Lage- und Streuungsmaße der kapitalmarktorientierten Unternehmen nach Branchen 235 A.2 Wesentliche charakteristische Lage- und Streuungsmaße der nichtkapitalmarktorientierten Unternehmen nach Branchen 236 Appendix B: Ergebnisse der deskriptiven Analyse des Konzernabschlusses kapitalmarktorientierter Unternehmen 237 B.l Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen ACI bei ungeglätteten Messwerten 237 B.2 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen ACI bei geglätteten Messwerten 238 B.3 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen CFBR bei ungeglätteten Messwerten 239 B.4 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen CFBR bei geglätteten Messwerten 240 B.5 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen CP bei ungeglätteten Messwerten 241 B.6 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen CP bei geglätteten Messwerten 242 B.7 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen MSTT bei ungeglätteten Messwerten 243 B.8 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen MSTT bei geglätteten Messwerten 244 Appendix C: Ergebnisse der deskriptiven Analyse des handelsrechtlichen Jahresabschlusses kapitalmarktorientierter Unternehmen 245 C.l Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Mutterunternehmen der Branchen ACI bei ungeglätteten Messwerten 245 C.2 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Mutterunternehmen der Branchen ACI bei ungeglätteten Messwerten 246 C.3 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Mutterunternehmen der Branchen CFBR bei ungeglätteten Messwerten. 247 XV
C.4 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Mutterunternehmen der Branchen CFBR bei geglätteten Messwerten 248 C.5 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Mutterunternehmen der Branchen CP bei ungeglätteten Messwerten 249 C.6 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Mutterunternehmen der Branchen CP bei geglätteten Messwerten 250 C.7 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Mutterunternehmen der Branchen MSTT bei ungeglätteten Messwerten 251 C.8 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Mutterunternehmen der Branchen MSTT bei geglätteten Messwerten 252 Appendix D: Ergebnisse der deskriptiven Analyse des Konzernabschlusses nichtkapitalmarktorientierter Unternehmen 253 D.l Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen ACl bei ungeglätteten Messwerten 253 D.2 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen ACl bei geglätteten Messwerten 254 D.3 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen CFBR bei ungeglätteten Messwerten 255 D.4 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen CFBR bei geglätteten Messwerten 256 D.5 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen CP bei ungeglätteten Messwerten 257 D.6 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen CP bei geglätteten Messwerten 258 D.7 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen MSTT bei ungeglätteten Messwerten 259 D.8 Charakteristische Lagemaße aktivierender und nicht aktivierender Unternehmen der Branchen MSTT bei geglätteten Messwerten 260 Verzeichnis der Kommentare und Handbücher 261 Verzeichnis der Aufsätze und Monographien 263 Verzeichnis der Geschäftsberichte : 289 Gesetzesverzeichnis 291 Verzeichnis der Rechtsprechung 293 Verzeichnis der Gesetzesmaterialien 295 XVI