Erbschaftsteuer: Quo vadis?

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1 ? Dipl.-Finanzwirt Hans Günter Christoffel Steuerberater 1

2 Inhaltsübersicht I. Stand des Verfahrens vor dem BVerfG II. III. IV. Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH- Anteilen Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich Diskussion 2

3 I. Stand des Verfahrens vor dem BVerfG 1. Konsequenzen aus dem Vorlagebeschluss des BFH vom , II R 9/11 2. Mündliche Verhandlung am Mögliche Entscheidungen des BVerfG 4. Aussetzung der Vollziehung 5. Steuerklauseln 3

4 Stand des Verfahrens vor dem BVerfG (1) 1. Konsequenzen aus dem Vorlagebeschluss des BFH vom , II R 9/11 Vorläufigkeit Alle Schenkung- und Erbschaftsteuerbescheide im Hinblick auf BVerfG- Entscheidung vorläufig ( 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO) Fundstelle: Gleichlautende Ländererlasse vom , 2012/ , BStBl 2012 I S Sämtliche Festsetzungen nach dem entstandener Erbschaftsteuer (Schenkungsteuer) sind im Rahmen der verfahrensrechtlichen Möglichkeiten hinsichtlich der Frage der Verfassungsmäßigkeit des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes vorläufig gemäß 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO durchzuführen. 4

5 Stand des Verfahrens vor dem BVerfG (1) In die Bescheide ist folgender Erläuterungstext aufzunehmen: Die Festsetzung der Erbschaftsteuer (Schenkungsteuer) ist gemäß 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO vorläufig hinsichtlich der Frage der Verfassungsmäßigkeit des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes. Die Vorläufigkeitserklärung erfolgt lediglich aus verfahrenstechnischen Gründen. Sie ist nicht dahin zu verstehen, dass das Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz als verfassungswidrig angesehen wird. Sollte aufgrund einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts diese Steuerfestsetzung aufzuheben oder zu ändern sein, wird die Aufhebung oder Änderung von Amts wegen vorgenommen; ein Einspruch ist daher insoweit nicht erforderlich. 5

6 Stand des Verfahrens vor dem BVerfG (2) Mängel aus Sicht des BVerfG 2. Mündliche Verhandlung am Förderzweck der Vergünstigungen des BV weder aus Gesetzeswort noch aus Gesetzesbegründung ersichtlich Ungleichbehandlung zugunsten des mittelständischen BV gegenüber anderem Vermögen aus Gründen der Gemeinwohlbindung zulässig Aber Zielgenauere Abgrenzung Warum schon bei 50 % begünstigtem Vermögen? Warum keine Obergrenze für Vergünstigungen? Warum Lohnsummenregelung erst ab mehr als 20 AN? Urteil im Herbst 2014 angekündigt 6

7 Stand des Verfahrens vor dem BVerfG (3) 1 Möglichkeit 3. Mögliche Entscheidungen des BVerfG Nichtigkeit des ErbStG rückwirkend ab Steuerbescheid ohne Vorläufigkeit Keine Änderung ( 79 Abs. 2 BVerfGG) Steuerbescheid mit Vorläufigkeit Änderung zugunsten bei Steuerzahlung nach 165 Abs. 2 AO Keine Steuerzahlung, z. B. bei Option nach 13a Abs. 8 ErbStG Antrag auf Endgültigkeitserklärung Steuerbescheid nach Entscheidung des BVerfG Keine Steuerfestsetzung für die Vergangenheit möglich 7

8 Stand des Verfahrens vor dem BVerfG (3) 2 Möglichkeit Teilnichtigkeit des ErbStG rückwirkend ab Auswirkungen zu Ungunsten Keine Änderung, wenn Bescheid erteilt 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO gilt auch für vorläufige Bescheide AEAO 176 Rz. 1 Oertzen/Sloban, DStR 2002 S. 251; Söffing, ErbStB 2003 S. 58 Änderung möglich, wenn kein Bescheid erteilt Auch hier Vertrauensschutz zu gewähren? Dafür u. a. Zipfel, Regierer, Vosseler, DStR 2014 S

9 Stand des Verfahrens vor dem BVerfG (3) 3 Möglichkeit Unvereinbarkeitserklärung mit Übergangsfrist Neues Recht ab Entscheidung des BVerfG mit Aufforderung an Gesetzgeber, rückwirkend neues Recht zu schaffen Worst-case - Betrachtung M. E. bei sofortiger Anwendung nicht abzustellen auf Vorlagebeschluss des BFH auf mündliche Verhandlung Übergangsfrist Altes Recht bis zum Ablauf der Übergangsfrist anzuwenden 9

10 Stand des Verfahrens vor dem BVerfG (4) 4. Aussetzung der Vollziehung Finanzverwaltung: Grundsätzlich keine AdV Siehe BFH-Beschluss vom , II B 198/09, BStBl 2010 II S. 558 Neu: Aussetzung der Vollziehung möglich! Fundstelle: BFH-Beschluss vom , II B 46/13 Bisher: BFH hat AdV stets abgelehnt, wenn zu erwarten war, dass BVerfG lediglich Unvereinbarkeit eines Gesetzes mit GG ausspricht und Gesetzgeber zur Nachbesserung für die Zukunft verpflichtet Nunmehr: Steuerpflichtiger erhält beantragte AdV, wenn er berechtigtes Interesse an Gewährung des vorläufigen Rechtsschutzes hat Berechtigtes Interesse: Steuerpflichtiger muss mangels des Erwerbs liquider Mittel (wie z. B. Bargeld, Bankguthaben, mit dem Ableben des Erblassers fällige Versicherungsforderungen) zur Entrichtung der festgesetzten Erbschaftsteuer eigenes Vermögen einsetzen oder die erworbenen Vermögensgegenstände veräußern oder belasten Vorsicht: Aussetzungszinsen wahrscheinlich! 10

11 1. Vorschlag Stand des Verfahrens vor dem BVerfG (5) 5. Steuerklauseln Die Beteiligten sind sich darüber einig, dass der Veräußerer befugt ist, den gesamten heutigen Vertragsgegenstand insgesamt und unentgeltlich zurückzuverlangen, wenn das Bundesverfas-sungsgericht entscheidet, dass das derzeitige Erbschaftsteuerrecht oder das derzeit gültige Bewertungsrecht nach dem Bewertungsgesetz verfassungswidrig ist und sich aus dieser Entscheidung negative Auswirkungen auf die Besteuerung des heutigen Vertragsgegenstands ergeben. 2. Vorschlag (umfassender) Der Schenker ist berechtigt, die Schenkung gegenüber dem Bedachten hinsichtlich der auf Grund des heutigen Vertrags geschenkten gesamten Vertragsgegenstands zu widerrufen, wenn durch die heutige Übertragung insgesamt eine Schenkungsteuerbelastung in Höhe von mehr als ausgelöst wird, gleichgültig, ob diese Steuerfestsetzung berechtigt oder unberechtigt ist und gleichgültig, ob diese Steuerfestsetzung im ursprünglichen Steuerbescheid erfolgt oder in einem 11

12 Stand des Verfahrens vor dem BVerfG (5) Nachfolgenden Änderungsbescheid, wobei die Änderung auch auf einem Verstoß gegen die Behaltensregelungen in 13a Abs. 5 ErbStG oder auf einen Verstoß gegen die Bestimmungen der Lohnsummenklausel ( 13a Abs. 1 ErbStG) oder entsprechender Nachfolgebestimmungen zurückzuführen sein kann. Der Widerruf ist auch dann berechtigt, wenn es aufgrund der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zu einer Änderung des derzeitigen Bewertungsrechts oder des derzeitigen Erbschaftsteuerrechts kommt und sich die Änderungen zu Ungunsten des Bedachten auswirken, wobei diese Änderungen für sich oder zusammen mit anderen steuerbegründenden Tatbeständen eine Schenkungsteuerbelastung mindestens in Höhe des vorgenannten Betrags auslösen. Der Widerruf hat schriftlich gegenüber dem Bedachten zu erfolgen. Für den Fall des berechtigten Widerrufs der Schenkung tritt der Bedachte bereits heute aufschiebend bedingt dem dem Bedachten geschenkten Vertragsgegenstand an den Schenker ohne Entgelt ab. Das Widerrufsrecht ist nicht übertragbar und nicht vererblich. Das vorstehende Widerrufsrecht ist befristet auf die Dauer von Jahren ab dem Tag der Unterzeichnung des heutigen Vertrags. 12

13 II. Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen 1. Verschonungsabschläge retten 2. Gefahren auf Grund des AmtshilfeRLUmsG 13

14 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (1) 1. Verschonungsabschläge retten Betriebsaufspaltung als Gestaltungsmodell Verwaltungsvermögen als nicht begünstigtes Vermögen Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleiche Rechte und Bauten mit Ausnahme: Betriebsaufspaltung Sonderbetriebsvermögen Betriebsverpachtung im Ganzen Verpachtung im Konzern Wohnungsunternehmen land- und forstwirtschaftliche Nutzung Anteile an Kapitalgesellschaften, wenn unmittelbare Beteiligung am Nennkapital nicht mehr als 25 % beträgt 14

15 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (1) Beteiligungen an gewerblich tätigen und gewerblich geprägten Personengesellschaften sowie an Personengesellschaften mit Einkünften aus selbstständiger Arbeit, soweit bei diesen Gesellschaften das Verwaltungsvermögen mehr als 50 % beträgt; dies gilt auch für entsprechende Gesellschaften im Ausland Anteile an Kapitalgesellschaften bei unmittelbarer Beteiligung am Nennkapital von mehr als 25 % und bei mittelbarer Beteiligung, soweit bei diesen Gesellschaften das Verwaltungsvermögen mehr als 50 % ausmacht Wertpapiere sowie vergleichbare Forderungen Finanzkapital Kunstgegenstände, Kunstsammlungen, wissenschaftliche Sammlungen, Bibliotheken und Archive, Münzen, Edelmetalle und Edelsteine, wenn der Handel mit diesen Gegenständen oder deren Verarbeitung nicht der Hauptzweck des Gewerbebetriebs ist 15

16 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (1) Grundsatz Nutzungsüberlassung an Dritte nicht begünstigt (= Verwaltungsvermögen) Ausnahme Betriebsaufspaltung Schenker/Erblasser kann einheitlichen, geschäftlichen Betätigungswillen durchsetzen allein oder mit Mitgesellschaftern im überlassenden Unternehmen und im nutzenden Unternehmen Eigenbetriebliche Nutzung durch nutzendes Unternehmen 1 : 1-Übergang auf Erwerber, d. h. insgesamt oder quotenentsprechend 16

17 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (1) Praxisfall V verpachtet GmbH V 100 % 17

18 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (1) Bestreben 49 % V verpachtet GmbH 51 % S 100 % S 18

19 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (1) 1 Schritt GbR V 49 % S 51 % verpachtet GmbH SBV V S 49 % 51 % 2 Schritt V 49 % an S 49 % + 51 % 100 % 19

20 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (1) Holding-Variante Ausgangsfall V 40 % Anteil A-GmbH 40 AN Vereinfachter Ertragswert 12 Mio. Begünstigtes Vermögen 60 % (= 7,2 Mio. ) Verwaltungsvermögen 40 % (= 4,8 Mio. ) S 20

21 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (1) Lösung BMGr: 4,8 Mio. Verschonungsabschlag (85 %):./. 4,08 Mio. 0,72 Mio. Kein persönlicher FB = Stpfl. Vermögen: 0,72 Mio. Schenkungsteuer (19 % von 0,72 Mio. ): Lohnsummenregelung 5 Jahre 400 % Behaltensfrist 5 Jahre 21

22 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (1) Übertragung im Rahmen einer GmbH & Co. KG V bringt 40 % GmbH-Anteil in B-GmbH & Co. KG V B-GmbH A-GmbH Kapital 500 Kommanditist Komplementärin Bank 500 Rücklage % 0 % Schenkung an V Begünstigtes Vermögen 100 % S Alleingesellschafter 22

23 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (1) Optionsverschonung BMGr: 0 Schenkungsteuer: 0 % Keine Lohnsummenregelung, denn 40 % v. 40 AN = 16 AN Behaltensfrist 7 Jahre 23

24 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (1) Ersatzpool 24

25 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (2) 2. Gefahren auf Grund des AmtshilfeRLUmsG Finanzkapital als Hindernis für die Generationennachfolge Finanzkapital als begünstigtes Vermögen vor AmtshilfeRLUmsG 1 H E 13b.17 ErbStH 2011 Wertpapiere oder vergleichbare Forderung Pfandbriefe Schuldbuchforderungen Geldmarktfonds Festgeldfonds Weder Wertpapiere noch vergleichbare Forderungen Geld Sichteinlagen Sparanlagen Festgeldkonten Forderungen aus Lieferungen und Leistungen Forderungen an verbundene Unternehmen Ansprüche aus Rückdeckungsversicherungen 25

26 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (2) Neuer Begriff Finanzkapital 1 Finanzmittel Zahlungsmittel Sichteinlage = kurzfristige Bankguthaben (Girokonto) Bankguthaben (auch mittelfristige und langfristige Guthaben) Forderungen aus Lieferungen und Leistungen Andere Geldforderungen Sonstige Forderungen (keine Sachleistungsansprüche) 2 Schulden gegenzurechnen Wichtig: Rückstellungen sind auch Schulden 26

27 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (2) 3 Saldo negativ Finanzkapital = begünstigtes Vermögen 4 Saldo positiv Saldo 20 % des Unternehmenswerts begünstigtes Vermögen 27

28 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (2) Saldo > 20 % des Unternehmenswerts Aufteilung 20 % des Unternehmenswerts begünstigtes Vermögen darüber hinaus gehend Verwaltungsvermögen 28

29 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (2) Bisheriges Recht V zahlt 10 Mio. ein GmbH V 100 % T verschenkt Anteil an Folge 100 % begünstigtes Vermögen Verschonungsabschlag 100 % 29

30 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (2) Gesetzliche Eingrenzung nach dem AmtshilfeRLUmsG GmbH Bank 10 Mio. Stammkapital 10 Mio. 20 % 80 % 2 Mio. 8 Mio. Begünstigtes Vermögen Folge Überwiegendes Verwaltungsvermögen Verwaltungsvermögen Keine Begünstigungen wie Privatvermögen besteuert 30

31 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (2) Auffassung der Finanzverwaltung Fundstelle: Gleichlautende Ländererlasse v (BStBl 2013 I S. 1272) 31

32 Handlungsbedarf bei Übertragung von Betriebsvermögen und GmbH-Anteilen (2) Schaffung von jungem Verwaltungsvermögen durch Einlage von Finanzmitteln Beispiel: Besteuerungszeitpunkt: Betrachtungszeitraum: Entnahmen: a) b) Einlagen:./ / Saldo: / Saldo 0 Saldo < 0 Kein junges Verwaltungsvermögen Junges Verwaltungsvermögen 32

33 III. Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich 1. Familienheim steuerfrei übertragen 2. Immobilienschenkung unter Nießbrauchsvorbehalt 3. Vorsicht bei Vereinbarung einer Versorgungsrente 4. Kettenschenkung zur Steuerminimierung einsetzen 5. Überblick über die Grundstücksbewertung 33

34 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (1) 1. Familienheim steuerfrei übertragen 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG Zuwendung eines Familienheims unter Ehegatten zu Lebzeiten Wichtig Kein Objektverbrauch 34

35 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (1) Begriff Familienheim BFH-Urteil vom , II R 35/11, BStBl 2013 II S Voraussetzung: Mittelpunkt des familiären Lebens der Eheleute Keine Wochenend- oder Ferienwohnung Keine Zweitwohnung 35

36 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (1) 2 Verfassungsrechtliche Bedenken 13 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG Schenkungsfall unter Ehegatten Erbfall unter Ehegatten und Kinder nicht begünstigt Mit persönlichem Freibetrag abgegolten! 36

37 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (1) BFH-Urteil vom , II R 45/12 Sachverhalt ZFH auf Grund testamentarischer Verfügung K 1 K 2 Mutter sind verpflichtet, Mutter lebenslanges Wohnrecht einzuräumen Voraussetzung für 13 Abs. 1 Nr. 4b ErbStG Übergang des Eitengums am Familienheim Reicht Nutzungsrecht dafür aus? 37

38 Antwort des BFH: Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (1) 1 Von Todes wegen erfolgte Zuwendung eines dinglichen Wohnungs- und Mitbenut-zungsrechts an vom Erblasser bis zum Eintritt des Erbfalls zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung an überlebenden Ehegatten erfüllt nicht Voraussetzungen für Gewährung der Steuerbefreiung nach 13 Abs. 1 Nr. 4b Satz 1 ErbStG Zivilrechtliches Eigentum erforderlich 2 Offen gelassen: Ob Steuerbefreiung nach 13 Abs. 1 Nr. 4b Satz 1 ErbStG zu gewähren, wenn überlebende Ehegatte das ihm letztwillig zugewendete Eigentum an Familienheim unter Vorbehalt eines Wohnungsrechts auf Dritten überträgt, ohne hierzu verpflichtet zu sein Siehe hierzu R E 13.4 Abs. 6 Satz 2 ErbStR 2011 Sie verlangt die Selbstnutzung der Wohnung als Eigentümer über einen Zeitraum von zehn Jahren; eine Weiterübertragung unter Nutzungsvorbehalt ist als Verstoß gegen den Nachversteuerungsvorbehalt anzusehen. 3 Verfassungsrechtliche Bedenken bestätigt 38

39 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (2) 2. Immobilienschenkung unter Nießbrauchsvorbehalt Anwendungsfall: Vorbehaltsnießbrauch als Gegenleistung Vater C überträgt 2010 Sohn O (65 Jahre) Geschäftsgrundstück Verkehrswert: Grundbesitzwert: behält sich lebenslänglichen Nießbrauch vor Jahreswert: /18,6 x : Vervielfältiger: 11,208 39

40 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (2) Kapitalwert: ohne 16 BewG x 11,208 = mit 16 BewG x 11,208 = Auffassung der Finanzverwaltung in den gleichlautenden Ländererlassen vom (BStBl 2011 I S. 562): Bemessungsgrundlage für die Schenkung = Steuerwert Geschäftsgrundstück Nießbrauch = Bestätigt durch BFH-Urteil vom , II R 48/12, BStBl 2014 II S

41 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (2) Abzug der Nießbrauchslast bei Grundstücksbewertung Berücksichtigung der Nießbrauchslast 1. Alternative 2. Alternative Bedarfswert./. Kapitalwert der Nießbrauchslast unter Ansatz des 16 BewG ǁ Bemessungsgrundlage Ertragswert/Sachwert nach WertVO/ WertermittlungsR./. Kapitalwert des Nießrauchs ohne 16 BewG ǁ Nachgewiesener niedrigerer Verkehrswert ( 198 BewG) 41

42 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (2) Hinweis Bemessungsgrundlage Wichtig: Kein Abzug der Nießbrauchslast nach 10 Abs. 6 Satz 5 ErbStG 2. Alternative günstiger, wenn Jahreswert nach 16 BewG begrenzt wird und Verkehrswert vor Abzug des Nießbrauchs in etwa = Bedarfswert Bei beiden Alternativen Nießbrauch als Gegenleistung bei GrESt ohne Begrenzung nach 16 BewG ( 17 Abs. 3 Satz 2 BewG) 42

43 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (3) 3. Vorsicht bei Vereinbarung einer Versorgungsrente Anwendungsfall: Gegenleistung in Zahlung einer Rente A überträgt Tochter T Bürogrundstück Verkehrswert: Grundbesitzwert: zahlt eine Rente mit einem Barwert von

44 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (3) Lösung nach altem Recht Bemessungsgrundlage = für die Schenkung Verkehrswert Bürogrundstück zu zahlende Rente Verkehrswert Bürogrundstück x Steuerwert Bürogrundstück =

45 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (3) Lösung nach neuem Recht aus Sicht der Finanzverwaltung Bemessungsgrundlage für die Schenkung = Steuerwert Bürogrundstück zu zahlende Rente = Vergleich: Auffassung der Finanzverwaltung günstiger! 45

46 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (4) 4. Kettenschenkung zur Steuerminimierung einsetzen Steuerklasse Personenkreis Freibetrag ab I Ehegatte, gleichgeschlechtlicher Lebenspartner II III Kinder, Stiefkinder, Kinder verstorbener Kinder und Stiefkinder Enkelkinder Eltern und Großeltern bei Erbschaften Eltern und Großeltern bei Schenkungen Geschwister Neffen und Nichten Stiefeltern, Schwiegereltern, geschiedene Ehegatten alle übrigen Erwerber (z. B. Tanten, Onkel, nicht verwandte Personen); Zweckzuwendungen

47 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (4) vermietet GmbH & Co. KG EF 10 % EM 10 % + GrSt 90 % S 47

48 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (5) 5. Überblick über die Grundstücksbewertung Bewertung unbebauter Grundstücke Grundstücksfläche X ggf. korrigierter Bodenrichtwert = Grundstückswert Nachweis eines niedrigen Verkehrswerts möglich 48

49 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (5) Darstellung des Ertragswertverfahrens 49

50 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (5) Pauschalierte Bewirtschaftungskosten für Verwaltung, Instandhaltung und Mietausfallwagnis in % der Jahresmiete oder üblichen Miete (ohne Betriebskosten) Anlage 23 zum BewG 50

51 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (5) Bodenwertverzinsung R B ErbStR 2011 Bodenwert (R B ErbStR 2011) x Liegenschaftszinssatz (R B 188 ErbStR 2011) = Bodenwertverzinsung (R B Abs. 2 ErbStR 2011) 51

52 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (5) Vervielfältiger 52

53 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (5) 53

59 Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (5) Beispiel zur Wertermittlung 59

63 Sachwertverfahren Gestaltungsmöglichkeiten im Privatbereich (5) 63