Christiana Djanani Gernot Brähler. Internationales Steuerrecht

Transkript

1 Christiana Djanani Gernot Brähler Internationales Steuerrecht

2 Christiana Djanani Gernot Brähler Internationales Steuerrecht Grundlagen für Studium und Steuerberaterprüfung Unter Mitarbeit von: Nora Langensiepen 4., überarbeitete Auflage Mit Beiträgen von: Bernd Adamaschek, Rainer Christian Beutel, Wolfram Bremeier, Jochen Dieckmann, Leonhard Ermer, Raimund Hirschfelder, Manfred Jung, Lydia Kyas, Martin Lepper, Ingrid Nümann-Seidewinkel, Harald Plamper, Marga Pröhl, Willi Schmöller, Rolf Sebelin, Heide Simonis, Rüdiger Staib, Dietmar Talkenberg, Wolfgang Tiefensee, Armin Töpfer, Hans-Josef Vogel

3 Bibliografische Information Der Deutschen Nationalbibliothek Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über < abrufbar. Prof. Dr. Dr. Christiana Djanani ist Inhaberin des Lehrstuhls für Allgemeine BWL und Betriebswirtschaftliche Steuerlehre an der Wirtschaftswissenschaftlichen Fakultät der Katholischen Universität Eichstätt-Ingolstadt. PD Dr. Gernot Brähler ist Privatdozent an dieser Universität und Steuerberater in München. 1. Auflage Auflage Auflage , überarbeitete Auflage 2008 Alle Rechte vorbehalten Betriebswirtschaftlicher Verlag Dr. Th. Gabler GWV Fachverlage GmbH, Wiesbaden 2008 Lektorat: Jutta Hauser-Fahr Renate Schilling Der Gabler Verlag ist ein Unternehmen von Springer Science+Business Media. Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlags unzulässig und strafbar. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. Die Wiedergabe von Gebrauchsnamen, Handelsnamen, Warenbezeichnungen usw. in diesem Werk berechtigt auch ohne besondere Kennzeichnung nicht zu der Annahme, dass solche Namen im Sinne der Warenzeichen- und Markenschutz-Gesetzgebung als frei zu betrachten wären und daher von jedermann benutzt werden dürften. Umschlaggestaltung: Ulrike Weigel, Druck und buchbinderische Verarbeitung: Wilhelm & Adam, Heusenstamm Gedruckt auf säurefreiem und chlorfrei gebleichtem Papier Printed in Germany ISBN

4 Vorwort zur 4. Auflage Das Internationale Steuerrecht gewinnt zunehmend an Komplexität. Diese Aussage aus dem Vorwort zur 3. Auflage hat sich bei Erstellung der 4. Auflage einmal mehr bewahrheitet. Dies ist dadurch begründet, dass neben einer immensen Zahl neuer steuerlich relevanter Vorgaben durch den EuGH die Änderungsgeschwindigkeit der deutschen Steuergesetzgebung in einem erheblichen Maß zugenommen hat. Dabei ist es offensichtlich zur Regel geworden, dass einem neuen Gesetz nur wenige Monate später ein Änderungs- bzw. Reparaturgesetz nachfolgt. Dies ist umso unerfreulicher, wenn das neue Gesetz noch überhaupt nicht in Kraft getreten ist. Ein solches Beispiel zeigt sich aktuell bezüglich der Unternehmenssteuerreform Das Unternehmenssteuerreformgesetz wurde am veröffentlicht; jedoch wurden bereits wenige Wochen später Modifikationen dieses Gesetzes durch das Jahressteuergesetz 2008 angekündigt. Aufgrund dieser unvorhersehbaren Änderungen des deutschen Steuerrechts kann die vorliegende 4. Auflage bedauerlicherweise nur den aktuellen Rechtsstand darstellen, da die Unternehmenssteuerreform 2008 sowie das Jahressteuergesetz 2008 zu zahlreichen Neuregelungen bzw. Modifikationen bestehender Vorschriften führen werden. Aufgrund der hohen Komplexität und Änderungsgeschwindigkeit des Internationalen Steuerrechts ist es unser Hauptanliegen, die Problembereiche grundlegend und nachvollziehbar darzustellen, um so ein Verständnis für internationale Sachverhalte zu schaffen. Zu diesem Zweck werden zahlreiche Abbildungen und zusammenfassende Darstellungen verwendet, die die Systematiken und Grundprinzipien des Internationalen Steuerrechts verdeutlichen. Zahlreiche Beispiele dienen dabei der Überprüfung und Vertiefung des angeeigneten Wissens. Im letzten Kapitel werden darüber hinaus die wichtigsten Urteile des EuGH in Kurzform aufbereitet und prüfungsbezogen präsentiert. Die Prüfungsrelevanz des Internationalen Steuerrechts im Rahmen der Steuerberaterprüfung muss mittlerweile nicht mehr betont werden. Der Steuerberateranwärter kann davon ausgehen, dass in den Teilbereichen Ertragsteuerrecht und Bilanzsteuerrecht mindestens ein Sachverhalt dem Internationalen Steuerrecht gewidmet ist. Auch im Rahmen der mündlichen Steuerberaterprüfung wird fundiertes Wissen zum Internationalen Steuerrecht erwartet. Wir hoffen, dass die einhellig positiven Erfahrungsberichte bezüglich der Prüfungsaufgaben zum Internationalen Steuerrecht der Leser unserer Vorauflagen auch durch die Leser dieser 4. Auflage fortgesetzt werden können. Unser Dank gilt wie auch in den Vorauflagen Dr. Martin Lösel, der erneut maßgeblich an der technischen Umsetzung der Abbildungen und grafischen Darstellungen beteiligt war. Das Buch basiert auf dem Rechtsstand 01. August Christiana Djanani / Gernot Brähler

5 Vorwort zur 1. Auflage Die 1. Auflage entstand unter Mitarbeit von Katharina Wesel, Christian Lösel, Martin Lösel und Dirk Schmidtmann Kaum ein anderes Gebiet des Steuerrechts hat in den letzten Jahren eine so dynamische Entwicklung genommen, so viel Interesse und Publikationen auf sich gezogen wie das Internationale Steuerrecht. Insbesondere die Abschaffung des körperschaftsteuerlichen Anrechnungsverfahrens und die Einführung des Halbeinkünfteverfahrens im Rahmen des Steuersenkungsgesetzes 2000 haben für zusätzlichen Erklärungsbedarf gesorgt. Kenntnisse im Internationalen Steuerrecht sind sowohl in der Praxis als auch in der Theorie von ständig steigender Bedeutung; so ist in der Steuerberaterprüfung 2002 ein Aufgabenbereich allein dem Internationalen Steuerrecht vorbehalten gewesen. Die besondere Komplexität internationaler Sachverhalte liegt dabei in der Tatsache, dass nicht mehr lediglich eine Steuerrechtsordnung zu beachten ist, sondern bereits im relativ einfachen Grundfall drei Rechtskreise. Zusätzlich zu den jeweiligen Steuernormen der beiden betrachteten Staaten ist noch das zwischenstaatliche Recht, insbesondere in Form der Doppelbesteuerungsabkommen, zu beachten. Angesichts dieser hohen Komplexität ist es unser Anliegen gewesen, die Grundzüge und Hauptproblemstellungen einfach und strukturiert darzustellen. Aus diesem Grunde haben wir zahlreiche Beispiele, Abbildungen und Übersichten verwendet, die zu einer besseren Veranschaulichung der Problemfelder beitragen sollen. Auch dienen die Merkfelder sowie die Zusammenfassungen einer zielgerichteten Vorbereitung auf Examens- und/oder Steuerberaterprüfungen. In den verwendeten Beispielen wurden üblicherweise Namen bekannter Kino- und Fernsehcharaktere verwendet; dem Leser, der den Autoren eine vollständige Liste der Kino- und Fernsehfilme zusendet, aus dem die Namen für die jeweiligen Beispiele verwendet wurden, erhält eine besondere Belohnung durch unseren Lehrstuhl. Für wertvolle Hinweise, Anregungen und Mitarbeit möchten wir uns herzlich bei Herrn Dipl.-Kfm. Mathias Graf, Frau Dipl.-Kffr. Katrin Beck, Frau Monika Lupp, Herrn Dipl.-Kfm. Tobias Ratzlaff sowie Herrn Dipl.-Kfm. Stefan Spitaler bedanken. Für Verbesserungsvorschläge, Hinweise auf Schreibfehler und Anregungen sind wir dankbar und verweisen auf die folgende Internet-Adresse: Das Buch basiert auf dem Rechtsstand 01. Dezember bzw. Christiana Djanani / Gernot Brähler

6 Inhaltsverzeichnis Vorwort...V Inhaltsverzeichnis...VII Abbildungsverzeichnis... XIX Abkürzungs- und Symbolverzeichnis... XXIII KAPITEL I: GRUNDZÜGE DES INTERNATIONALEN STEUERRECHTS 1 Prinzipien des Internationalen Steuerrechts Bedeutung des Internationalen Steuerrechts Begriff des Internationalen Steuerrechts Grundsätze des Internationalen Steuerrechts Das Souveränitätsprinzip und seine Grenzen Prinzipien der Besteuerung Anknüpfungsmerkmale (Besteuerung dem Grunde nach) Anknüpfung an die Person des Steuerpflichtigen Anknüpfung an das Steuergut Anknüpfung an den Verbrauch Anknüpfung an Transaktionen Sachlicher Umfang (Besteuerung dem Umfang nach) Anwendung der Grundsätze im nationalen Außensteuerrecht Definition des nationalen Außensteuerrechts Regelungskreise Grundlagen der Besteuerung in Deutschland Anknüpfungsmerkmale im nationalen Außensteuerrecht Unbeschränkte Steuerpflicht im Einkommen- und Körperschaftsteuerrecht Wohnsitz Gewöhnlicher Aufenthalt Sitz Geschäftsleitung Beschränkte Steuerpflicht im Einkommen- und Körperschaftsteuerrecht Voraussetzungen Isolierende Betrachtungsweise Objektcharakter...14

7 VIII Inhaltsverzeichnis 2 Doppelbesteuerung Formen der Doppelbesteuerung Juristische Doppelbesteuerung Wirtschaftliche Doppelbesteuerung Virtuelle Doppelbesteuerung Ursachen der Doppelbesteuerung Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung Überblick Maßnahmenkatalog Regelungen für natürliche Personen Unilaterale Maßnahmen Methode der direkten Steueranrechnung Direkte Steueranrechnung bei Nicht-Dividendeneinkünften Direkte Steueranrechnung bei Dividendeneinkünften Steuerabzugsmethode Steuerabzugsmethode bei Nicht-Dividendeneinkünften Steuerabzugsmethode bei Dividendeneinkünften Pauschalierung und Erlass Entscheidungsalternativen Bilaterale Maßnahmen Mögliche Ansätze Vermeidung der Doppelbesteuerung im Wohnsitzstaat Regelungen für juristische Personen Unilaterale Maßnahmen Methode der direkten Steueranrechnung Direkte Steueranrechnung bei Nicht-Dividendeneinkünften Direkte Steueranrechnung bei Dividendeneinkünften Steuerabzugsmethode Steuerabzugsmethode bei Nicht-Dividendeneinkünften Steuerabzugsmethode bei Dividendeneinkünften Pauschalierung Bilaterale Maßnahmen Vermeidung der Doppelbesteuerung im supranationalen Recht: Umsetzung der Mutter-Tochter-Richtlinie im nationalen Recht Behandlung negativer ausländischer Einkünfte Inbound-Besteuerung: Ausländer mit wirtschaftlichen Interessen im Inland Einführung in die Problematik Grenzpendler Diskriminierungsverbot Fiktive unbeschränkte Einkommensteuerpflicht Beschränkt steuerpflichtige Einkünfte...62

8 Inhaltsverzeichnis IX 3.4 Steuererhebung bei beschränkt Steuerpflichtigen Steuerabzug Das Verfahren Abgeltungswirkung Veranlagungsverfahren Beispiel zur Veranlagung bei beschränkt steuerpflichtigen Einkünften Sondervorschriften für die beschränkte Steuerpflicht im Veranlagungsfall Einschränkung von Steuerermäßigungen Tarifvorschriften Abschließendes Beispiel zur beschränkten Steuerpflicht...73 KAPITEL II: FUNKTIONSWEISE VON DOPPELBESTEUERUNGS- ABKOMMEN 1 Einführung in das Recht der DBA Entwicklung und Bedeutung von Vertragsmustern Deutsche Abkommenspolitik DBA als Völkerrecht: Rechtliche Besonderheiten Rechtliche Grundlagen Definition und Rechtsnatur eines DBA Zustandekommen eines DBA und Überleitung in nationales Recht Verhältnis von DBA-Recht zum nationalen Recht Auslegung der DBA Auslegung nach völkerrechtlichen Grundsätzen Autonome Auslegung Abkommenseigene Auslegungsregel: Art. 3 Abs. 2 OECD-MA Analyse der Struktur des OECD-Musterabkommens Grundlegende Systematik des OECD-MA Abkommensaufbau Wirkungsweise der Abkommen Erläuterung der Schrankennormen Erläuterung der Methodenartikel Überblick über die Abgrenzung der Besteuerungsrechte nach dem OECD-MA Anwendung der Abkommen Anwendungsbereich der Abkommen Persönlicher Anwendungsbereich (Art. 1 OECD-MA)...111

9 X Inhaltsverzeichnis Sachlicher Anwendungsbereich (Art. 2 OECD-MA) Räumlicher Anwendungsbereich (Art. 29 OECD-MA) Zeitlicher Anwendungsbereich (Art. 30, 31 OECD-MA) Anwendung der Schrankennormen (Art OECD-MA) Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen (Art. 6 OECD-MA) Unternehmensgewinne (Art. 7 OECD-MA) Überblick Betriebsstättenbegriff (Art. 5 OECD-MA) Besteuerungsrecht für Unternehmensgewinne (Art. 7 Abs. 1 OECD-MA) Gewinnzurechnung zwischen Stammhaus und Betriebsstätte (Abs. 2-6) Abgrenzung des Art. 7 OECD-MA zu den übrigen Schrankennormen Seeschifffahrt, Binnenschifffahrt und Luftfahrt (Art. 8 OECD-MA) Verbundene Unternehmen (Art. 9 OECD-MA) Dividenden (Art. 10 OECD-MA) Zinsen (Art. 11 OECD-MA) Lizenzgebühren (Art. 12 OECD-MA) Gewinne aus der Veräußerung von Vermögen (Art. 13 OECD-MA) Selbständige Arbeit (Art. 14 OECD-MA a.f.) Einkünfte aus unselbständiger Arbeit (Art. 15 OECD-MA) Aufsichtsrats- und Verwaltungsratsvergütungen (Art. 16 OECD-MA) Künstler und Sportler (Art. 17 OECD-MA) Ruhegehälter (Art. 18 OECD-MA) Öffentlicher Dienst (Art. 19 OECD-MA) Studenten (Art. 20 OECD-MA) Andere Einkünfte (Art. 21 OECD-MA) Vermögen (Art. 22 OECD-MA) Anwendung der Methodenartikel (Art. 23 A und B OECD-MA) Freistellungsmethode (Art. 23 A OECD-MA) Anrechnungsmethode (Art. 23 B OECD-MA) Besondere Bestimmungen (Art OECD-MA) KAPITEL III: STEUERLICHE BEHANDLUNG VON DIREKTINVESTITIONEN 1 Die wichtigsten Formen einer grenzüberschreitenden Unternehmenstätigkeit Aktivitäten ohne Stützpunkt im Ausland: Direktgeschäfte Aktivitäten mit Stützpunkt im Ausland: Direktinvestitionen Betriebsstätte...195

10 Inhaltsverzeichnis XI Tochterkapitalgesellschaft Tochterpersonengesellschaft Direktinvestition in Form einer Betriebsstätte Gründe für die Wahl einer Betriebsstätte Leistungsaustausch zwischen Stammhaus und Betriebsstätte Überführung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens in eine ausländische Betriebsstätte Überführung von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens in eine ausländische Betriebsstätte Dienst- und Verwaltungsleistungen Dotationskapital Allgemeine Grundsätze Zuordnung der Verbindlichkeiten Besteuerung von Gewinnen aus einer ausländischen Betriebsstätte Nicht-DBA-Fall Allgemeine Grundsätze Gewerbesteuerliche Aspekte und Exkurs Beispiel zur Besteuerung des Betriebsstättengewinns im Nicht-DBA- Fall Einzelunternehmen als Stammhaus Kapitalgesellschaft als Stammhaus Verluste im Nicht-DBA-Fall DBA-Fall Allgemeine Grundsätze Gewerbesteuerliche Aspekte Beispiel zur Besteuerung des Betriebsstättengewinns im DBA-Fall Einzelunternehmen als Stammhaus Kapitalgesellschaft als Stammhaus Verluste im DBA-Fall Direktinvestition in Form einer Tochterkapitalgesellschaft Gründe für die Wahl einer Tochterkapitalgesellschaft Besteuerung der Gewinne aus einer ausländischen Kapitalgesellschaft Nicht-DBA-Fall Natürliche Person als Gesellschafter Dividenden Veräußerungsgewinne Gewerbesteuerliche Aspekte Kapitalgesellschaft als Gesellschafter Dividenden Bilanzielle Darstellung Beteiligung über eine Mitunternehmerschaft...236

11 XII Inhaltsverzeichnis Veräußerungsgewinne Gewerbesteuerliche Aspekte DBA-Fall Natürliche Person als Gesellschafter Dividenden Veräußerungsgewinne Gewerbesteuerliche Aspekte Kapitalgesellschaft als Gesellschafter Dividenden Veräußerungsgewinne Gewerbesteuerliche Aspekte Behandlung des Solidaritätszuschlags im Internationalen Steuerrecht Sonderfall: Inbound-Investition in eine deutsche Kapitalgesellschaft Ausländische natürliche Person als Gesellschafter Dividenden Veräußerungsgewinne Ausländische Kapitalgesellschaft als Gesellschafter Dividenden Veräußerungsgewinne Gesellschafter-Fremdfinanzierung Sinn und Zweck der Einführung des 8a KStG a.f Das Urteil Lankhorst-Hohorst Neufassung des 8a KStG durch das Korb-II-Gesetz Grundkonzeption Freigrenze für Zinszahlungen Zulässiger Fremdfinanzierungsrahmen (safe haven) Anwendungsbereich Sonderfall: Personengesellschaften Maßnahmen zur Vermeidung der Umqualifizierung Direktinvestition in Form einer Personengesellschaft Grenzüberschreitende Verrechnung von Verlusten Exkurs: Erbschaftsteuer im Internationalen Steuerrecht Persönliche Steuerpflicht im Erbschaftsteuerrecht Unbeschränkte Steuerpflicht Beschränkte Steuerpflicht Erweitert beschränkte Steuerpflicht nach dem AStG Vermeidung der Doppelbesteuerung Nicht-DBA-Fall DBA-Fall...275

12 Inhaltsverzeichnis XIII 6.3 Grundlegende Systematik des OECD-MA im Bereich der Erbschaftsteuer Anwendungsbereich des Abkommens Abkommensaufbau Besteuerungsrechte KAPITEL IV: INTERNATIONALE STEUERPLANUNG MIT HOLDING- GESELLSCHAFTEN 1 Internationale Steuergestaltung durch den Einsatz von Holdinggesellschaften Begriff und Merkmale einer Holding Der Begriff der Holding Wesensmerkmale und Typisierung von Holding-Arten Funktionale Differenzierung: Die Führungs- und Finanzholding Hierarchische Differenzierung: Dach- und Zwischenholding Regionale Differenzierung: Auslands- und Landesholding Steuerrechtliche Holdingformen in Deutschland Voraussetzungen der ertrag- und umsatzsteuerlichen Organschaft Die Mehrmütterorganschaft Exkurs: Österreichische Gruppenbesteuerung Rechtsformüberlegungen Rahmenbedingungen für Holdinggesellschaften im deutschen Steuerrecht Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten gem. 42 AO Anti-Treaty-/Anti-Directive-Shopping Regelung des 50d Abs. 3 EStG Subject-to-tax Klausel des 50d Abs. 9 EStG Gesellschafter-Fremdfinanzierung gem. 8a KStG Internationale Gestaltungsstrategien Ziele der internationalen Steuerplanung Repatriierungsstrategien Umleitung von Einkünften Reduktion von Quellensteuern Vermeidung von Doppelbesteuerungen Reduktion von Anrechnungsüberhängen Umformung von Einkünften Reduktion von Quellensteuern Einkünfteerzielung in Niedrigsteuerländern Temporäre Abschirmung von Einkünften Allokationsstrategien Verlagerung nach unten Verlagerung nach oben Standortbedingungen...336

13 XIV Inhaltsverzeichnis Entscheidungsrelevante Standortkriterien Deutschland als Holdingstandort KAPITEL V: VERRECHNUNGSPREISE IM INTERNATIONALEN STEUERRECHT 1 Grundlagen Verrechnungspreis Gestaltungsmöglichkeiten Fremdvergleichsgrundsatz Dokumentationspflichten und Sanktionsvorschriften Einführung spezieller Gesetzesvorschriften für Verrechnungspreise Dokumentationspflichten für Verrechnungspreise Sanktionsvorschriften Rechtliche Regelungen Verhältnis der Korrekturvorschriften zueinander Nationales Recht Verdeckte Gewinnausschüttung gemäß 8 Abs. 3 Satz 2 KStG Verdeckte Einlage Gesellschafter-Fremdfinanzierung gemäß 8a KStG Berichtigung von Einkünften gemäß 1 AStG Verwaltungsgrundsätze Internationales Recht Besteuerung verbundener Unternehmen gemäß Art. 9 Abs. 1 OECD-MA Verrechnungspreisgrundsätze der OECD EU-Übereinkommen Methoden zur Festlegung der Verrechnungspreise Standardmethoden Preisvergleichsmethode Wiederverkaufspreismethode Kostenaufschlagsmethode Gewinnorientierte Methoden Geschäftsvorfallbezogene Gewinnaufteilungsmethode Geschäftsvorfallbezogene Nettomargenmethode Gewinnvergleichsmethode Advance Pricing Agreements...384

14 Inhaltsverzeichnis XV 4 Ausgewählte Anwendungsbereiche Lieferungen von Gütern und Waren Dienstleistungen Immaterielle Wirtschaftsgüter Finanzierungsleistungen Electronic Commerce Fazit KAPITEL VI: AUßENSTEUERGESETZ 1 Einführung, Zielsetzung des AStG Das Verhältnis des AStG zu anderen steuerrechtlichen Vorschriften Berichtigung von Einkünften 1 AStG Überblick Anwendungsvoraussetzungen Nahe stehende Person Geschäftsbeziehung zum Ausland Unübliche Bedingungen Einkunftsminderung Berichtigungsumfang Das Verhältnis des 1 AStG zu anderen Berichtigungsvorschriften Wohnsitzverlagerung in niedrig besteuernde Gebiete 2-5 AStG Überblick Erweitert beschränkte Einkommensteuerpflicht 2 AStG Persönliche Voraussetzungen Natürliche Person Deutsche Staatsangehörigkeit Unbeschränkte Steuerpflicht vor Umzug Ansässigkeit in einem niedrig besteuernden Gebiet Sachliche Voraussetzungen Wesentliche wirtschaftliche Interessen im Inland Überschreiten der Freigrenze Umfang der erweitert beschränkten Einkommensteuerpflicht Erweitert beschränkte Erbschaft- und Schenkungsteuerpflicht 4 AStG...417

15 XVI Inhaltsverzeichnis 5 Besteuerung des Vermögenszuwachses 6 AStG (sog. Wegzugsbesteuerung) Überblick Voraussetzungen für die Besteuerung des Vermögenszuwachses Persönliche Voraussetzungen Sachliche Voraussetzungen Ergänzungstatbestände Rechtsfolgen Minderungsregelungen Vorübergehende Abwesenheit Stundung der Steuerschuld im Rahmen der EU-Regelung Stundung der Steuerschuld im Rahmen der Härtefallregelung Beteiligung an ausländischen Zwischengesellschaften 7-14 AStG Überblick Grundproblematik der sog. Basisgesellschaften Begriff und Merkmale einer Basisgesellschaft Abschirmwirkung einer Basisgesellschaft Typische und atypische Basisgesellschaft Die Durchbrechung der Abschirmwirkung einer Basisgesellschaft Durchgriffsbesteuerung Hinzurechnungsbesteuerung ( 7-14 AStG) Verhältnis der 7-14 AStG zu den Vorschriften der AO Voraussetzungen der Hinzurechnungsbesteuerung Inländerbeherrschung einer ausländischen Gesellschaft 7 AStG Zwischengesellschaft i.s.d. 8 AStG Erzielen von passiven Einkünften 8 Abs. 1 AStG Niedrigbesteuerung 8 Abs. 3 AStG Überschreiten der Freigrenze 9 AStG Rechtsfolgen Ermittlung des Hinzurechnungsbetrages Ermittlung der Zwischeneinkünfte Abziehbare Steuern Behandlung von Verlusten Veräußerungsgewinne 11 AStG Besteuerung des Hinzurechnungsbetrages Behandlung tatsächlicher Ausschüttungen Steueranrechnung 12 AStG Nachgeschaltete Zwischengesellschaften 14 AStG...453

16 Inhaltsverzeichnis XVII 7 Mitwirkungspflicht und Sachverhaltsaufklärung AStG Mitwirkungspflicht Sachverhaltsaufklärung Bestimmungen über die Anwendung von DBA 20 AStG KAPITEL VII: DIE STEUERRECHTLICHEN VERFAHREN DES EUGH ZU DEN GRUNDFREIHEITEN DES EG-VERTRAGS 1 Die Grundfreiheiten des EG-Vertrags Einführung Warenverkehrsfreiheit Art. 23 ff. EG Arbeitnehmerfreizügigkeit Art. 39 ff. EG Niederlassungsfreiheit Art. 43 ff. EG Dienstleistungsfreiheit Art. 49 ff. EG Kapitalverkehrsfreiheit Art. 56 ff. EG Schutzgehalt der Grundfreiheiten Rechtfertigungen für Diskriminierung und Beschränkung der Grundfreiheiten Bedeutende EuGH-Rechtssachen zum Internationalen Steuerrecht Stichwortverzeichnis...485

17 Abbildungsverzeichnis XIX Abbildungsverzeichnis Abbildung 1: Umfang des Internationalen Steuerrechts...2 Abbildung 2: Nationale und völkerrechtliche Grundlagen der Steuererhebung...3 Abbildung 3: Anknüpfungsmerkmale und Prinzipien der Besteuerung...5 Abbildung 4: Universalitätsprinzip vs. Territorialitätsprinzip...6 Abbildung 5: Kombination von Anknüpfungskriterien, Prinzipien und Umfang der Besteuerung...6 Abbildung 6: Zusammenspiel der Regelungskreise im Internationalen Steuerrecht...7 Abbildung 7: Anknüpfungskriterien des deutschen Einkommensteuerrechts...8 Abbildung 8: Anknüpfungspunkte für die unbeschränkte Steuerpflicht...9 Abbildung 9: Beschränkte Steuerpflicht...13 Abbildung 10: Möglichkeiten zur Differenzierung der Doppelbesteuerung...15 Abbildung 11: Möglichkeiten zur Vermeidung bzw. Minderung der Doppelbesteuerung...21 Abbildung 12: Maßnahmen zur Vermeidung bzw. Minderung der Doppelbesteuerung...22 Abbildung 13: Methoden des 34c EStG...23 Abbildung 14: Darstellung des Anrechnungsüberhangs...25 Abbildung 15: Anwendung der Steuerabzugsmethode...35 Abbildung 16: Vereinfachte Übersicht der Entscheidungsregeln bei Nicht- Dividendeneinkünften...44 Abbildung 17: Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nach OECD-MA...46 Abbildung 18: Methoden des 26 KStG...50 Abbildung 19: Entscheidungsregeln...54 Abbildung 20: Beschränkung des Verlustausgleichs i.s.d. 2a EStG...57 Abbildung 21: Fiktive unbeschränkte Steuerpflicht von EU-Familienangehörigen...61 Abbildung 22: Anwendungskreis der fiktiven unbeschränkten Steuerpflicht...62 Abbildung 23: Verhältnis zwischen 1 Abs. 3 EStG und 1a EStG...62 Abbildung 24: Regelungen für Steuerausländer nach 1 Abs. 3, 1a EStG...63 Abbildung 25: Überblick über die wichtigsten Vertragsmuster...80 Abbildung 26: Einordnung des Rechts der DBA in das Internationale Steuerrecht i.w.s Abbildung 27: Übersicht über den Abkommensaufbau des OECD-MA...95 Abbildung 28: Ansatzpunkt des OECD-MA...96 Abbildung 29: Zusammenspiel von Schrankennormen und Methodenartikel Abbildung 30: Abgrenzung der Besteuerungsrechte nach dem OECD-MA Abbildung 31: Prüfungsschema persönliche Abkommensberechtigung...115

18 XX Abbildungsverzeichnis Abbildung 32: Subsumtion von Personengesellschaften unter den Personenbegriff Abbildung 33: Übersicht über die Abkommensberechtigung einer Personengesellschaft Abbildung 34: Aufbau des Art. 6 OECD-MA Abbildung 35: Aufbau des Art. 5 OECD-MA Abbildung 36: Prüfungsschema des Art. 5 OECD-MA Abbildung 37: Übersicht über das Besteuerungsrecht des Betriebsstättenstaates Abbildung 38: Aufbau des Art. 7 OECD-MA Abbildung 39: Aufbau des Art. 10 OECD-MA Abbildung 40: Aufbau des Art. 11 OECD-MA Abbildung 41: Abgrenzung Zinsen Dividenden Abbildung 42: Aufbau des Art. 12 OECD-MA Abbildung 43: Besteuerungsprinzipien für laufende Einkünfte und Veräußerungsgewinne Abbildung 44: Regelungssystematik des Art. 15 OECD-MA Abbildung 45: Übersicht über die Besteuerungstatbestände der Art und 28 OECD-MA Abbildung 46: Grundformen der grenzüberschreitenden Unternehmenstätigkeit Abbildung 47: Mehrstufiger Aufbau der grenzüberschreitenden Unternehmensaktivität Abbildung 48: Summe der deutschen Direktinvestitionen im Ausland ( ) Abbildung 49: Aufbau eines internationalen Konzerns Abbildung 50: Gewinnentstehung bzw. Gewinnverwendung bei intransparenten Einheiten Abbildung 51: Beteiligung an einer ausländischen Personengesellschaft Abbildung 52: Gewinnentstehung bzw. Gewinnverwendung bei transparenten Einheiten Abbildung 53: Leistungsaustausch zwischen Stammhaus und Betriebsstätte Abbildung 54: Dienst- und Verwaltungsleistungen zwischen Stammhaus und Betriebsstätte Abbildung 55: Bestimmung des Dotationskapitals einer Betriebsstätte Abbildung 56: Saldo an weitergeleitetem Fremdkapital Abbildung 57: Übersicht zu Hinzurechnungen und Kürzungen im GewStG Abbildung 58: Zusammenfassung 2a EStG Abbildung 59: Zusammenfassung der Besteuerung der Betriebsstättengewinne Abbildung 60: Dreifachbesteuerung einer Dividende aus der Beteiligung an einer ausländischen Kapitalgesellschaft Abbildung 61: Behandlung der Ausschüttung beim Empfänger...232

19 Abbildungsverzeichnis XXI Abbildung 62: Besteuerung der Beteiligung eines deutschen Anteilseigners an einer ausländischen Kapitalgesellschaft (I) Abbildung 63: Besteuerung der Beteiligung eines deutschen Anteilseigners an einer ausländischen Kapitalgesellschaft (II) Abbildung 64: Grundzüge der Dividendenbesteuerung ausländischer Anteilseigner Abbildung 65: Grundzüge der Besteuerung ausländischer Anteilseigner bei Veräußerungen Abbildung 66: Prüfungsschema zur Anwendung des 8a KStG Abbildung 67: Nachgeschaltete Personengesellschaften Abbildung 68: Maßnahmen zur Vermeidung einer verdeckten Gewinnausschüttung Abbildung 69: Personengesellschaft und übereinstimmende Qualifikationen Abbildung 70: Personengesellschaft und abweichende Qualifikationen Abbildung 71: Zuteilungsregeln bei Erbschaft- und Schenkungsteuer Abbildung 72: Typologie der Holding-Arten Abbildung 73: Beispiel für eine Holdingstruktur Abbildung 74: Hierarchische Einordnung von Dach- und Zwischenholdings Abbildung 75: Übersicht über die Befreiung der Beteiligungserträge nach 8b Abs. 1 KStG Abbildung 76: Übersicht über die Befreiung der Beteiligungserträge nach 8b Abs. 2 KStG Abbildung 77: Abzugsbeschränkungen für Refinanzierungsaufwand Abbildung 78: Übersicht über die Organschaft Abbildung 79: Übersicht zum Gestaltungsmissbrauch Abbildung 80: Übersicht zur Anti-treaty-shopping-Vorschrift des 50d Abs. 3 EStG Abbildung 81: Übersicht zur switch-over-klausel des 50d Abs. 9 Nr. 1 EStG Abbildung 82: Übersicht zur switch-over-klausel des 50d Abs. 9 Nr. 2 EStG Abbildung 83: Instrumente und Aufgaben der internationalen Steuerplanung Abbildung 84: Ziele der internationalen Steuerplanung Abbildung 85: Treaty Shopping ohne bestehendes DBA Abbildung 86: Treaty Shopping bei bestehendem DBA Abbildung 87: Directive Shopping durch Einschaltung einer Europa-Holding Abbildung 88: Participation Exemption Shopping Abbildung 89: Credit Mix Shopping Abbildung 90: Rule Shopping Abbildung 91: Tax Rate Shopping Abbildung 92: Deferral Shopping zur Vermeidung des Heraufschleusens auf das Steuerniveau des Domizilstaates der Spitzeneinheit Abbildung 93: Deferral Shopping zur Beseitigung von Anrechnungsüberhängen Abbildung 94: Capital Gains Exemption Shopping...331

20 XXII Abbildungsverzeichnis Abbildung 95: Deduction Shopping Abbildung 96: Deduction Shopping, Forderungsabschreibung Abbildung 97: Verlagerung von Zinsaufwand Abbildung 98: Group Relief Shopping Abbildung 99: Cross Border Group Relief Shopping Abbildung 100: Übersicht über Repatriierungsstrategien Abbildung 101: Übersicht über Allokationsstrategien Abbildung 102: Kriterien eines vorteilhaften Holdingstandortes Abbildung 103: Konzerninterner Leistungsaustausch Abbildung 104: Beispiel Verrechnungspreise Verrechnungspreisvolumen Abbildung 105: Beispiel Verrechnungspreise Gewinnsituation Abbildung 106: Beispiel Verrechnungspreise Steuerbelastung Abbildung 107: Gewinnverlagerung Abbildung 108: Betriebsinterner Fremdvergleich Abbildung 109: Betriebsexterner Fremdvergleich Abbildung 110: Spezielle Vorschriften für Verrechnungspreise Abbildung 111: Anwendungsvoraussetzungen für 90 Abs. 3 AO Abbildung 112: Dokumentationspflichten gem. GAufzV Abbildung 113: Sanktionsvorschriften gem. 162 Abs. 3 und 4 AO Abbildung 114: Verhältnis der Korrekturvorschriften zueinander Abbildung 115: Grenzüberschreitende verdeckte Gewinnausschüttung Abbildung 116: Inhalt der Verwaltungsgrundsätze Abbildung 117: Bandbreiten bei der Verrechnungspreisbestimmung Abbildung 118: Einordnung der Verrechnungspreismethoden Abbildung 119: Darstellung der Standardmethoden anhand der Wertschöpfungskette Abbildung 120: Beispiel Wiederverkaufspreismethode Abbildung 121: Tabellarische Übersicht zu den Standardmethoden Abbildung 122: Ablauf eines APA nach deutschem Recht Abbildung 123: Tatbestandsvoraussetzungen des 1 AStG Abbildung 124: Wesentliche Beteiligung Abbildung 125: Beherrschender Einfluss Abbildung 126: Besondere Einflussmöglichkeiten Abbildung 127: Interessenidentität Abbildung 128: Umfang der geltenden Steuerpflichtarten Abbildung 129: Durchbrechung der Abschirmwirkung durch 7-14 AStG Abbildung 130: Tatbestandsvoraussetzungen der Hinzurechnungsbesteuerung Abbildung 131: Beteiligungsvoraussetzungen bei der Hinzurechnungsbesteuerung...444

21 Abbildungsverzeichnis XXIII Abbildung 132: Unterschiedliche Besteuerung des Hinzurechnungsbetrages bei Beteiligungen im Privat- bzw. Betriebsvermögen Abbildung 133: Übersicht Folgen der Hinzurechnungsbesteuerung Abbildung 134: Hinzurechnung und Zurechnung Abbildung 135: Grundfreiheiten des EG-Vertrags Abbildung 136: Schutzgehalt der Grundfreiheiten Abbildung 137: Geschriebene und ungeschriebene Rechtfertigungsgründe...470

22 Abkürzungs- und Symbolverzeichnis XXV Abkürzungs- und Symbolverzeichnis a.a. a.f. A/S ABl. Abs. AE AEAO AEAStG AG AHB AktG AO APA Art. AStG AStRG Aufl. AuslInvestmG B.V. BB BD BewG BFH BFH/NV BFHE BGBl. BGH BGHZ BMF BR-Drs. BS bspw. Bst. BStBl. BT-Drs. BVerfG BVerfGE bzgl. anderer Ansicht alte Fassung Aktieselskab (dänische Aktiengesellschaft) Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaft Absatz Anonymous Etairia (griechische Aktiengesellschaft) Anwendungserlass zur Abgabenordnung Anwendungserlass zum Außensteuergesetz Aktiengesellschaft Anrechnungshöchstbetrag Aktiengesetz Abgabenordnung Advance Pricing Agreement Artikel Außensteuergesetz Außensteuerreformgesetz Auflage Auslandsinvestmentgesetz Besloten Vennootschap (Niederländische GmbH) Betriebs-Berater (Zeitschrift) Bruttodividende Bewertungsgesetz Bundesfinanzhof Sammlung der amtlich nicht veröffentlichten Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Bundesgesetzblatt Bundesgerichtshof Sammlung der Entscheidungen des Bundesgerichtshofs in Zivilsachen Bundesminister(ium) der Finanzen Bundesrats-Drucksache Betriebsstätte beispielsweise Buchstabe Bundessteuerblatt Bundestags-Drucksache Bundesverfassungsgericht Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts bezüglich

23 XXVI Corp. DB DBA DBSt. ders. DK DStR DStZ ECOFIN EFG e.g. EG EG EGV EinfErl Einl. ErbStG ErbStR Erg.Lief. ESt EStDV EStG EStG-StB EStR EU EuGH EWG EWIV EWS FG FGO FK FR GAufZV GbR GewSt GewStG GewStR GG GmbH GmbHR GmbH-StB GrEStG Abkürzungs- und Symbolverzeichnis Corporated Der Betrieb (Zeitschrift) Doppelbesteuerungsabkommen Doppelbuchstabe derselbe Dänemark Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift) Deutsche Steuerzeitung (Zeitschrift) Rat Wirtschaft und Finanzen der Europäischen Union Entscheidungen der Finanzgerichte (Zeitschrift) Eingetragene Genossenschaft Europäische Gemeinschaft Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (neue Abkürzung verwendet durch den EuGH) Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft Einführungserlass zum Außensteuergesetz Einleitung Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz Erbschaftsteuer-Richtlinien Ergänzungslieferung Einkommensteuer Einkommensteuerdurchführungsverordnung Einkommensteuergesetz Der Ertrag-Steuerberater (Fachzeitschrift) Einkommensteuer-Richtlinien Europäische Union Europäischer Gerichtshof Europäische Wirtschaftsgemeinschaft Europäische Wirtschaftliche Interessenvereinigung Europäisches Wirtschafts- und Steuerrecht Finanzgericht Finanzgerichtsordnung Fremdkapital Finanz-Rundschau (Zeitschrift) Gewinnabgrenzungsaufzeichnungsverordnung Gesellschaft bürgerlichen Rechts Gewerbesteuer Gewerbesteuergesetz Gewerbesteuer-Richtlinien Grundgesetz Gesellschaft mit beschränkter Haftung GmbH-Rundschau (Zeitschrift) Der GmbH-Steuerberater (Fachzeitschrift) Grunderwerbsteuergesetz

24 Abkürzungs- und Symbolverzeichnis XXVII GrS Großer Senat GuV Gewinn- und Verlustrechnung H Hinweis (in den deutschen Steuerrichtlinien) h.m. herrschende Meinung HFR Sammlung der höchstrichterlichen Finanzrechtsprechung HGB Handelsgesetzbuch Hrsg. Herausgeber hrsg. herausgegeben Hs. Halbsatz IAS International Accounting Standards Inc. Incorporated INF Die Information über Steuer und Wirtschaft (Zeitschrift) IStR Internationales Steuerrecht (Zeitschrift) IWB Internationale Wirtschaftsbriefe (Zeitschrift) JbFfSt Jahrbuch der Fachanwälte für Steuerrecht KapESt Kapitalertragsteuer KG Kommanditgesellschaft KGaA Kommanditgesellschaft auf Aktien KOM Mitteilungen der Europäischen Kommission KSt Körperschaftsteuer KStDV Körperschaftsteuerdurchführungsverordnung KStG Körperschaftsteuergesetz KStR Körperschaftsteuer-Richtlinien KWG Kreditwesengesetz LSt Lohnsteuer Ltd. Limited (englische Aktiengesellschaft) MA Musterabkommen MK Musterkommentar MNU Multinationale Unternehmen MTRl. Mutter-Tochter-Richtlinie n.f. neue Fassung NJW Neue Juristische Wochenschrift (Zeitschrift) NV Naamloze Vennootschap (niederländische Aktiengesellschaft) NWB Neue Wirtschaftsbriefe (Zeitschrift) NZG Neue Zeitschrift für Gesellschaftsrecht (Zeitschrift) ÖBGBl. Österreichisches Bundesgesetzblatt OECD Organisation for Economic Cooperation and Development OECD-MA OECD-Musterabkommen OECD-MK OECD-Musterkommentar OFD Oberfinanzdirektion ohg offene Handelsgesellschaft ökstg Österreichisches Körperschaftsteuergesetz PLC Public Limited Company

25 XXVIII Abkürzungs- und Symbolverzeichnis PV Progressionsvorbehalt R Richtlinie des deutsches Steuerrechts RFH Reichsfinanzhof RIW Recht der Internationalen Wirtschaft (Zeitschrift) Rl. Richtlinie (der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft) Rs. Rechtssache RStBl. Reichssteuerblatt Rz. Randziffer S.A. Sociedad Anónima (spanische Aktiengesellschaft) S.C. Sociedad Colectiva (spanische Offene Handelsgesellschaft) S.p.A. Società per Azioni (italienische Aktiengesellschaft) SE Societas Europaea (Europäische Aktiengesellschaft) Sec. Section (Paragraph) SEK Arbeitsdokumente der Dienststellen der Europäischen Kommission Slg. Sammlung der Rechtsprechung des EuGH SolZ Solidaritätszuschlag SolZG Solidaritätszuschlaggesetz Stbg Die Steuerberatung (Zeitschrift) StbJb Steuerberaterjahrbuch StEntlG Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 SteuerStud Steuer und Studium (Zeitschrift) StRefG Steuerreformgesetz StSenkG Steuersenkungsgesetz StuB Steuer- und Bilanzpraxis (Zeitschrift) StuW Steuer und Wirtschaft (Zeitschrift) StVergAbG Steuervergünstigungsabbaugesetz Treas. Reg. Treasury Regulations (US-Steuervorschriften) Tz. Teilziffer UBst. Unterbuchstabe UmwStG Umwandlungssteuergesetz UN United Nations UntStFG Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz US-GAAP Generally Accepted Accounting Principles vga verdeckte Gewinnausschüttung VWG Verwaltungsgrundsätze VZ Veranlagungszeitraum WiSt Wirtschaftswissenschaftliches Studium (Zeitschrift) WISU Das Wirtschaftsstudium (Zeitschrift) Wpg Die Wirtschaftsprüfung (Zeitschrift) WÜRV Wiener Übereinkommen über das Recht der Verträge z.v.e zu versteuerndes Einkommen ZfB Zeitschrift für Betriebswirtschaft (Zeitschrift)