Unternehmensteuerreform 2008

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1 Unternehmensteuerreform 2008 von Prof. Dr. Michael Preißer Dr. Matthias von Rönn Immo Schultz-Aßberg

2 Inhaltsverzeichnis Vorwort 5 Inhaltsverzeichnis...; 7 Abkürzungsverzeichnis 14 A Überblick zum UntStRefG 2008 sowie zur Historie des Mantelkaufs und der Fremdfinanzierung 17 Vorspann 17 I Wesentliche Inhalte (Vertikales Steuerrecht; Tarifbereich; Steuerwirkungslehre; Basics") 21 1 Änderungen bei der Gewerbesteuer Gesetzestexte (Auszüge) Inhaltliche Änderungen 21 2 Änderungen bei der Körperschaftsteuer auf der Ebene der KapG Tarifsenkung Gesamtauswirkung - GewSt- (und KSt-) Rückstellung in der Bilanz (ab VZ 2008) Exkurs: GewSt-Rückstellung bei Personenunternehmen 26 3 Änderungen bei der Einkommensteuer (Ebene des Anteilseigners natürliche Person) Grundzüge Die Änderungen im Einzelnen Der Zeitrahmen Die KapG-Anteile im Privatvermögen (PV) - Ausschüttungen Die KapG-Anteile im Betriebsvermögen - Ausschüttungen Exkurs: Die KapG-Anteile liegen in der Hand einer anderen KapG Sonstige Änderungen Gegenüberstellung 28 4 Thesaurierungsbegünstigung 30 5 Sonstiges 30 II Die weiteren Regelungen - Überblick 31 1 AfA-Regelungen Gegenüberstellung der Gesetzesvorschläge im Gesetzgebungsverfahren Materielle Änderungen Abschaffung der AfA-Methodenwahl Die neue GwG"-Regelung 33

3 Inhaltsverzeichnis Allgemeine AfA-Bestimmungen Der Sammelposten 33 2 Investitionsanreize 34 3 Die Zinsschranke Die Neuregelung im Überblick (Historischer) Exkurs: Zusammenfassende Würdigung der Gesellschafterfremdfinanzierung ( 8aKStG a. F.) Überblick und Grundstruktur Tatbestand der Grundstruktur Überlassung und Vergütung von Fremdkapital Empfänger und Geber von Fremdkapital Überschreiten des safe haven Anteiliges Eigenkapital Rechtsfolgen der Grundstruktur Besonderheiten bei Unternehmensverbindungen a KStG im Holdingfall ( 8a Abs. 4KStG) Konzerninterner Beteiligungserwerb ' Der Mantelkauf Die Altfassung ( 8 Abs. 4 KStG) Begriff des Mantelkaufs/Motive Die Entwicklung der BFH-Rechtsprechung und die Folgereaktion Hauptproblem: 8 Abs. 4 KStG = Tatbestandsvoraussetzung oder Missbrauchsverhütungsvorschrift? Exemplarische Probleme mit 8 Abs. 4 KStG Fazit: Reparaturstau und Änderungszwang Die Verlustnutzung nach dem UntStRefG c KStG Grundsätzliche Überlegungen Der Gesetzeswortlaut der modifizierten Mantelkaufsregelung (Fassung des Finanzausschusses) Grobcharakterisierung Synoptische Gegenüberstellung 49 5 Die gewerbesteuerliche Hinzurechnung 50 6 Änderungen im AStG (insbesondere Verrechnungspreise und Funktionsverlagerung) Die Regelung der Verrechnungspreise Die Funktionsverlagerung (und Funktionsverdoppelung) 52 7 Die Wertpapierleihe 53 8 Sonstiges 54

4 Inhaltsverzeichnis, 9 B Kommentierung des UntStRefG 55 I Zinsschranke 55 1 Überblick 55 2 Vorgefundene Aufgabenstellungen sowie Gesetzesziele 56 3 Anwendungsbereich der Vorschrift.' Persönlicher Anwendungsbereich Empfänger des Fremdkapitals Geber des Fremdkapitals Sachlicher Anwendungsbereich Fremdkapital Vergütungen Minderung des steuerpflichtigen Gewinns Auf- und Abzinsung Zeitlicher Anwendungsbereich 61 4 Voraussetzungen und Wirkungsweise Ausweis eines negativen Zinssaldos Ausnahmeregelungen Freigrenze Keine oder nur anteilmäßige Konzernzugehörigkeit Konzernbegriff Anteilmäßige Konzernzugehörigkeit Einheitliche Bestimmung der Finanz- und Geschäftspolitik Zweckgesellschaften (Special Purpose Entities) Gleichordnungskonzern Escape-Klausel (Eigenkapitalquotenvergleich) Zu Grunde zu legende Rechnungslegungsstandards Einheitliche Ausübung von Wahlrechten Eigenkapitalquote des Konzerns Anforderungen an den Konzernabschluss Konzerneigenkapital nach IFRS Mezzaninekapital, Vorzugsaktien Anteile konzernfremder Gesellschafter Eigenkapitalausweis bei Personengesellschaften ' Eigenkapitalquote des Betriebs Einzelabschluss Anpassung des Eigenkapitals Korrektur der Bilanzsumme : Sonderbetriebsvermögen Prüfung und prüferische Durchsicht Strafzuschlag bei unrichtigem Abschluss Reichweite der Zinsschranke Zinsvortrag ' Wirkungsweise Gesonderte Feststellung Untergang des Zinsvortrags 82

5 10 Inhaltsverzeichnis 5 Sonderrecht für Körperschaften und nachgeordnete Mitunternehmerschaften Generelle Anwendbarkeit der Zinsschranke Anwendbarkeit der Freigrenze Gesellschafterfremdfinanzierung nicht konzernzugehöriger Körperschaften Gesellschafterfremdfinanzierung konzernzugehöriger Körperschaften Verlust des Zinsvortrags beim Anteilseignerwechsel Missbrauchsregelung für nachgeordnete Mitunternehmerschaften Tatbestandsvoraussetzungen Rechtsfolge,.'. : 87 6 Zusammenfassendes Prüfungsschema 90 7 Verhältnis zur Gewerbesteuer 91 8 Verfassungs- und europarechtliche Bedenken Objektives Nettoprinzip Rechtsstaatsprinzip und Gleichbehandlungsgebot...: : Europarechtliche Bedenken.; 92 II Gewerbesteuer 93 1 Überblick 93 2 Gesetzesziele 93 3 Erweiterung der Hinzurechnungstatbestände ( 8 GewStG) Überblick Die geänderten Hinzurechnungstatbestände im Einzelnen ; Entgelte für Schulden Renten und dauernde Lasten Gewinnanteile des typisch stillen Gesellschafters Miet- und Pachtzinsen Lizenzgebühren Freibetrag 97 4 Kürzungen ( 9 GewStG) Grundsteuerbefreiter Grundbesitz Aufhebung von 9 Nr. 4 GewStG Gewinnen aus Schachtelbeteiligungen 98 5 Weitere Änderungen im Bereich der Gewerbesteuer Gewerbeverlust Verhältnis zur Zinsschranke 98 6 Europarecht und Doppelbesteuerungsabkommen 99 III. Mantelkauf gem. 8c KStG Schädlicher Beteiligungserwerb Begriff der Anteile" i. S.d. 8c KStG Die Stimmrechtsübertragung 100

6 Inhaltsverzeichnis Die betroffenen Körperschaften Umfang und Form der Anteilsübertragung 102 1:3 Der Übertragungsmodus (entgeltlich/unentgeltlich)...: Mittelbare Anteilsübertragungen (Das Fehlen einer) Konzernklausel Der Erwerber der Anteile Kapitalerhöhungen Sukzessive Anteilsübertragungen Rechtsfolgen des 8c KStG Anteiliger (quotaler) Verlustuntergang Vollständiger Verlustuntergang Die von 8c KStG betroffenen Verluste...' Übergangsregelung.. '..' 113 '4 8c KStG in einer wirtschaftlichen Würdigung Allgemein ökonomische Überlegungen Einfluss des MoMiG-E auf 8c KStG c KStG in einer verfassungsrechtlichen Würdigung Der Aspekt der Tatbestandsmäßigkeit Der Aspekt der Leistungsfähigkeit c KStG in einer gemeinschaftsrechtlichen Würdigung 118 IV Thesaurierungsbegünstigung Ziele des Gesetzgebers Die gesetzliche Regelung des 34a EStG Systematische Einordnung Regelungsinhalt des 34a ESjG Einzelne Tatbestandsmerkmale ' Thesaurierungsbegünstigung Nicht entnommener Gewinn Steuerfreie Gewinnanteile Nicht abzugsfähige Betriebsausgaben Gewinneinkünfte < Ausnahme für Veräußerungsgewinne : Antragsrecht... : Nachversteuerung Der nachversteuerungspflichtige Betrag Nachversteuerungsbetrag ; Steuersatz bei der Nachversteuerung Nachversteuerung in sonstigen Fällen Betriebsveräußerung,-aufgäbe oder Einbringung Wechsel der Gewinnermittlungsart Nachversteuerung auf Antrag Unentgeltliche Übertragung, Einbringung gem. 24UmwStG Negative Einkünfte 131

7 12 Inhaltsverzeichnis 3 Zuständigkeitsregelungen und Verfahrensvorschriften Vorauszahlungen Anwendungsvorschriften 131 C Zukunft: Gestaltungshinweise und Planspiele zu Zinsschranke, Mantelkauf und Thesaurierungsbegünstigung 133 I Zinsschranke Vermeidung oder Reduzierung eines negativen Zinssaldos Mehrfache Ausnutzung der Freigrenze Vermeidung einer Konzernzugehörigkeit Nutzung der Escape-Möglichkeit Hinausschiebung der erstmaligen Anwendung 135 II Mantelkauf Der präventive Abbau von Verlusten Veräußerung von WG Die Entstrickung ( 4 Abs. 1 S. 3 EStG) Sale-and-lease-back-Verfahren Die verdeckte Einlage Passivenreduktion Forderungsverzicht mit Besserungsschein Erfolgsabhängige Verpflichtung gem. 5 Abs. 2a EStG Weitergehende Konzeptionen Gesellschaftsrechtliche Maßnahmen Die Vinkulierung Die sukzessive Sukzession ( suk-suk") Verschmelzung Verschmelzung auf eine Verlust-KapG Der Grundfall (up-stream-merger) Die Verschmelzung auf eine Schwester-Verlust-KapG Der down-stream-merger Verschmelzung einer Verlust-KapG Einbringung und Abspaltung Die Einbringungsfälle ( 20f. UmwStG) Die Abspaltung Sonstige Überlegungen Die gemäßigte Kapitalerhöhung bzw. Nachschusspflicht Organschaft 147

8 ihaltsverzeichnis ' 13 6 Fazit 147 III Thesaurierungsbegünstigung Vergleich Steuerbelastung KG - GmbH Musterbeispiel bei Vollausschüttung Musterbeispiel Personengesellschaft Musterbeispiel Kapitalgesellschaft Auswirkung der Gewerbesteuer bei Personengesellschaften Auswirkung der Gewerbesteuer bei Kapitalgesellschaften Vorläufiges Fazit Musterbeispiel bei Thesaurierung Nicht begünstigungsfähige Gewerbesteuer Steuerzahlungen als Entnahme Berücksichtigung des persönlichen Einkommensteuersatzes Fallbeispiele mit mehrjährigem Belastungsvergleich Ausgangfall: Gleichmäßiger Gewinn von EUR p. a Steigender Gewinn von 2007 bis Zwischenergebnis : Beispiel mit fallendem Gewinn von 2007 bis Ohne Thesaurierung Mit Thesaurierung von 60 % des Gewinns ohne Nachversteuerung Mit Thesaurierung von 60 % des Gewinns mit Nachversteuerung im Jahre Zwischenergebnis Zinseffekte einer langfristigen Stundung Zusammenfassende Stellungnahme Ausschüttungsverhalten 2008 bis 2009ff., Gestaltungsoptionen Gewinnentnahmen vor Inkrafttreten des Unternehmensteuerreformgesetzes J Finanzierung über Schwestergesellschaften Zusammenfassung 173 Anhang Konsolidierte Synopse zu den wichtigsten geänderten Normen aus EStG, KStG und GewStG Unternehmensteuerreformgesetz 2008 im Volltext 203 Stichwortverzeichnis.- 253