Unternehmensnachfolge und Erbschaftsteuerreform. Universität Augsburg 19. Mai Dr. Florian Gerstenberg Steuerberater.

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1 Unternehmensnachfolge und Erbschaftsteuerreform Universität Augsburg 19. Mai 2010 Dr. Florian Gerstenberg Steuerberater

2 Zu meiner Person 1997 Ausbildung zum Steuerfachgehilfen 2002 Studium BWL in Augsburg zum Diplom-Kaufmann 2003 Masterstudium Osnabrück zum LL.M. Taxation 2008 wissenschaftlicher Mitarbeiter Lehrstuhl Prof. Heinhold 2008 Steuerberater 2010 Partner Dr. Große und Partner, Rechtsanwälte Steuerberater

3 Die Kanzlei gegründet 1954 als Anwalts- und Steuerkanzlei in Augsburg Partner: Dr. Reimar Große Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht, Steuerberater Thorsten Große Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht, Steuerberater, Wirtschaftsmediator Gunver Große Rechtsanwältin, Fachanwältin für Arbeitsrecht, Fachanwältin für Familienrecht, Familienmediatorin Dr. Florian Gerstenberg LL.M. Taxation, Steuerberater

4 Die Kanzlei Tätigkeitsschwerpunkte klassische Steuerberatung Wirtschafts- und Steuerstrafrecht Zivilrecht, insbesondere Gesellschafts- und Vertragsrecht Arbeitsrecht Erbrecht Mediation

5 Übersicht 1. Erbrechtliche Grundlagen 2. Systematik der Erbschaftsteuer 3. Änderungen durch die Erbschaftssteuerreform 4. Übertragung von Betriebsvermögen

6 1. Erbrechtliche Grundlagen

7 Erbe Gesetz 1922 ff. BGB Wille 1937 ff. BGB Pflicht 2303 ff. BGB gesetzliche Erbfolge Testament Erbvertrag Mindestanspruch

8 4. Ordnung Urgroßeltern Nachkommen 3. Ordnung Großeltern Cousin / Cousine Onkel/Tante Nachkommen 2. Ordnung Eltern Geschwister Neffe / Nichte Nachkommen Erblasser 1. Ordnung Ehegatte Kinder Enkel Urenkel

9 Gesetzliche Erbfolge 1. Ordnung Bei Zugewinngemeinschaft ohne Kinder: Ehegatte 3/4, Eltern etc. 1/4 mit Kinder: Ehegatte 1/2, Kinder 1/2 Bei Gütertrennung ohne Kinder: Ehegatte 3/4, Eltern etc. 1/4 mit 1 Kind: Ehegatte 1/2; Kind 1/2 mit 2 Kinder: Ehegatte 1/3, Kinder je 1/3 mit 3 Kinder: Ehegatte 1/4, Kinder 3/4 Problemfall: Eigenheim und Erbengemeinschaft

10 Testament Sieben Fragen zum Testament 1.Ist es Ihnen egal, was nach Ihrem Tode aus Ihrem Vermögen wird? 2.Freuen Sie sich schon auf den Streit an Ihrem Sterbebett ums Erbe? 3.Wollen Sie, dass Ihre Verwandten laufend Familientreffen vor Gericht veranstalten? 4.Ist es Ihnen recht, wenn Ihre Kinder bei Ihrem Tode die Hand aufhalten um sich einen Porsche zu gönnen? 5.Freuen Sie sich, wenn Ihr Ehepartner ihr Wohnhaus verkaufen muss,um die Kinder auszahlen zu können? 6.Gönnen Sie es Ihren Erben, dass Sie nach Ihrem Tode einen teuren Erbschein brauchen? 7.Macht es Sie glücklich, wenn sich Vater Staat nach Ihrem Tod die Hände reibt und kräftig Steuern kassiert?

11 gewillkürte Erbfolge Einzeltestament eine Person allein, keine Bindung gemeinschaftliches Testament Eheleute gemeinsam, Bindung ab Tod Erbvertrag mehrere Personen, Bindung ab sofort Übergabe zu Lebzeiten Kinder, nichteheliche Lebensgemeinschaften

12 handschriftliches Testament Form eigenhändige handschriftlich Unterschrift mit Vor- und Zuname, Ort und Datum Vorteil kostengünstig herzustellen Nachteil Form- und Formulierungsfehler Gefahr der Anfechtung Erbschein beim Todesfall notwendig

13 Das verunglückte Testament Franz macht sein Testament. Dabei fällt im soviel ein, dass der Platz auf dem Papier immer weniger wird. Schließlich hat er unten keinen Platz mehr. Er weiß nur noch, er muss unterschreiben. Kurzerhand unterschreibt er oben rechts mit Ort und Datum. Er ist ledig und möchte sowohl seine beiden Brüder, als auch seine 6 Neffen gleichermaßen begünstigen. Andere Angehörige gibt es nicht mehr. Wert des Vermögens: EUR Problem: Unterschrift

14 Erbschaftsteuer gewollt Alle Erben gehören zur Steuerklasse II mit einem Freibetrag von EUR (2009) Jeder Erbe bekommt EUR Berechnung der Erbschaftsteuer für alle acht Erben: Wert des Erwerbs EUR./. Freibetrag EUR steuerpflichtig 0 EUR keine Erbschaftsteuer

15 Erbschaftsteuer tatsächlich Alle Erben gehören zur Steuerklasse II mit einem Freibetrag von EUR (2009) Erben sind jetzt nur die beiden Brüder Berechnung der Erbschaftsteuer für die beiden Brüder: Wert des Erwerbs EUR./. Freibetrag EUR steuerpflichtig mit 30% EUR = Erbschaftsteuer EUR Gesamtbelastung EUR

16 notarielles Testament Nachlasswert: EUR Notar Antrag auf Erteilung eins Erbscheins Erteilung eines Erbscheins privatschriftliches Testament 432 EUR 432 EUR öffentliches Testament 432 EUR Testamentseröffnung 216 EUR 216 EUR gerichtliche Verwahrung 108 EUR 108 EUR Umsatzsteuer 70 EUR Gesamtkosten EUR 826 EUR

17 Pflichtteilsanspruch Berechtigte Verwandte in gerader Linie, Kinder von Eltern Höhe Hälfte des gesetzlichen Erbteils inklusive 10-jährige Schenkungen mit Abschmelzung Vermeidbarkeit Entziehung nur in groben Ausnahmefällen Pflichtteilsverzichtvertrag

18 2. Systematik der Erbschaftsteuer Wer in einem Testament nicht bedacht worden ist, findet Trost in dem Gedanken, dass der Verstorbene ihm vermutlich die Erbscha<steuer ersparen wollte. Peter UsBnov ( )

19 Steuerobjekt Steuerpflichtige Vorgänge 1 ErbStG 1. Vermögensanfall Abs. 1 Nr. 1 Tod 3 Abs. 1 Nr. 2 Schenkung unter Lebenden 7 Abs. 1 Nr. 3 Zweckzuwendungen 8 2. Erbersatzsteuer alle 30 Jahre bei Familienstiftungen und -vereinen Abs. 1. Nr. 4 9 Abs. 1 Nr. 4

20 Steuersubjekt Persönliche Steuerpflicht 2 ErbStG 1. unbeschränkte Steuerpflicht 2 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 ErbStG natürliche Personen mit Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland deutsche Staatsangehörige, die sich nicht länger als 5 Jahre im Ausland aufgehalten haben 2. beschränkte Steuerpflicht 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG bei Beteiligung von inländischem Vermögen 3. erweiterte beschränkte Steuerpflicht 4 AStG Erblasser/Schenker in den letzten 10 Jahren vor dem Wegzug als Deutscher mind. 5 Jahre unbeschränkt einkommensteuerpflichtig Ansässigkeit in einem Niedrigsteuerland wesentliche wirtschaftliche Interessen im Inland es genügt, wenn Erblasser oder Erbe in Deutschland einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben

21 Bemessungsgrundlage Steuerpflichtiger Erwerb 10 ErbStG als BMG nach 19 Abs. 1 ErbStG Schenkung unter Lebenden 7 ErbStG Erwerb von Todes wegen 3 ErbStG Bereicherung./. Steuerbefreiungen 5, 13, 13a, 13 b, 13c, 16, 18 ErbStG = steuerpfl. Erwerbe Vermögensanfall nach Steuerwerten./. Nachlassverbindlichkeiten 10 Abs. 3 bis 9 ErbStG = Bereicherung./. Steuerbefreiungen 5, 13, 13a, 13b, 13c, 16, 17, 18 ErbStG = steuerpflichtiger Erwerbe Steuerklassen 15 ErbStG Steuersätze 19 ErbStG

22 Steuerschuldner der Erbschaftsteuer!"#$#%&'($)*+#%, -,./, 0%1#%2,34+,54*#&, 1#6#+,!'(#+7$+6,$+"#%, 8#2#+*#+, 0%1#%2#%, 9#&'(#+7"#,!,-,::,;2&<,=,;>,!'(#+7#%,!,-,::,;2&<,=,;>, übernimmt der Schenker die Schenkungssteuer handelt es sich hierbei wiederum um eine Schenkung (Schuldübernahme) 10 Abs. 2 ErbStG

23 3. Änderungen durch die Erbschaftsteuerreform

24 Bei Steuerreformen immer beachten Die Kunst der Besteuerung besteht ganz einfach darin, die Gans so zu rupfen, dass man möglichst viel Federn bei möglichst wenig Geschrei erhält. Jean BapAste Colbert ( )

25 Urteil des BVerfG vom Ungleichbehandlung verschiedener Vermögensarten Basis der Bewertung ist der gemeine Wert 9 BewG Bargeld, Aktien Verkehrswert Immobilien, Betriebsvermögen niedrige Steuerwerte Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG

26 Verstoß gegen Art 3 Abs. 1 GG bis Vermögen A./. Bewertungsbegünstigung + Vermögen B./. Bewertungsbegünstigung = Wert des Erwerbs./. Freibeträge und sonst. Verschonungsregelungen = BMG ab Vermögen A + Vermögen B = Wert des Erwerbs./. Freibeträge und sonst. Verschonungsregelungen = BMG

27 Was wurde aufgrund des BVerfG Urteils vom geändert? Bewertung Verschonungsnormen Betriebsvermögen Steuertarif

28 Steuerklassen 15 ErbStG I II III 1. Ehegatte 2. Kinder, Stiefkinder 3. Abkömmlinge von 2 4. Eltern, Voreltern bei Erwerb von Todes wegen 1. Eltern, Voreltern, sofern nicht I 2. Geschwister 3. Abkömmlinge 1. Grades von 2 4. Stiefeltern 5. Schwiegerkinder 6. Schwiegereltern 7. geschiedene Ehegatte alle übrigen Personen

29 Persönliche Freibeträge 16 ErbStG bis 2008 ab Ehegatte Kinder, Stiefkinder, Kinder verstorbener Kinder und Stiefkinder Enkelkinder Eltern, Großeltern bei Erbschaften Steuerklasse II Lebenspartner übrige Personen III

30 Sachliche Freibeträge 13 ErbStG Steuerklasse ErbStG Begünstigungstatbestand Freibetrag I Nr. 1a Hausrat, Wäsche, Kleidungsstücke I Nr. 1b andere bewegliche körperliche Gegenstände II Nr. 1c Hausrat und andere bewegliche körperliche Gegenstände

31 Steuersätze 19 ErbStG bis 2008 ab 2009 I 08/09/10 II 08/09/10 III 08/09/ /30/15 17/30/ /30/20 23/30/ /30/25 29/30/ /30/30 35/30/ /50/35 41/50/ /50/40 47/50/50 darüber 30 40/50/43 50/50/50

32 Bewertung von Grundvermögen BewG!"#$%&'"()*'$+ #$,',-#.'+!"#$%/.012'+,',-#.'+!"#$%/.012'+ =>$%'"7?99'+.345/5'"'$%'+6'"7-8"'$+ 6'"*9'518/:'".6'"7;+ <"."-*/:'".6'"7;+ =-18:'".&'"6'"7;+ <",,-#"'18.+#$%+!',?#%'+-#7+ Verkehrswertnachweis (Öffnungsklausel)

33 Bewertung von Grundvermögen BewG unbebaute Grundstücke 180 BewG Fläche / Bodenrichtwerte bebaute Grundstücke 182 ff. BewG Vergleichswertverfahren 183 BewG (z. B. Wohneigentum) Ertragswertverfahren 184 BewG (z. B. Mietwohngrundstücke) Sachwertverfahren 189 BewG (andere Grundstücke) Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts 198 BewG

34 Beispiel Ertragswertverfahren Anton überträgt mit Wirkung zum im Wege der vorweggenommenen Erbfolge ein Mietwohngrundstück: Grundstücksfläche 500 qm Bodenrichtwert lt. Gutachterausschuss 215 EUR monatliche Kaltmiete 750 EUR erstmalige Bezugsfertigkeit des Gebäudes Werte zum den Bewirtschaftungskosten und zum Liegenschaftzins sind nicht erhältlich

35 Lösung altes Recht ( 146 BewG a.f.) Bodenwert: 80% x 500 qm x 215 EUR = EUR Gebäude: Alter des Gebäude 5 Jahre Jahresnettokaltmiete x 12, EUR./. Gebäudealtersabschlag 0,005 x 5 x EUR = Gebäudewert nach Bewertungsabschlag EUR Ansatz mit den Gebäudewert EUR

36 Lösung nach neuem Recht ( 184 ff. BewG n. F.) Bodenwert und Gebäudewert werden getrennt ermittelt und anschließend addiert. 1. Bodenwert: 500 qm x 215 EUR EUR 2. Gebäudeertragswert: a) Bestimmung des Rohertrags monatliche Miete 750 EUR x 12 = EUR b) Bestimmung der Bewirtschaftungskosten da keine Werte des Gutachterausschusses Anlage 22, 23 BewG wirtschaftliche Gesamtnutzungsdauer 80 Jahre pauschalierte Bew.Kosten bei > 60 Jahre 21% = EUR x 21% = EUR

37 Lösung nach neuem Recht ( 184 ff. BewG n. F.) c) Bestimmung des Gebäudereinertrags Rohertrag EUR./. Bewirtschaftungskosten EUR = Reinertrag EUR./. Bodenwertverzinsung da keine Informationen des Gutachterausschusses vorliegen erfolgt die Berechnung des Liegenschaftszinses nach 188 Abs. 2 BewG EUR x 5% Liegenschaftszins = EUR = Gebäudereinertrags EUR

38 Lösung nach neuem Recht ( 184 ff. BewG n. F.) d) Bestimmung des Gebäudeertragswert wirtschaftliche Gesamtnutzungsdauer 80 Jahre Alter des Objekts 5 Jahre Restnutzungsdauer 75 Jahre Liegenschaftszins 5% Vervielfältiger lt. Anlage 21 BewG 19,48 = Gebäudeertragswert EUR x 19, EUR

39 Lösung nach neuem Recht ( 184 ff. BewG n. F.) 3. Grundbesitzwert: Bodenwert EUR Gebäudeertragswert EUR = Grundbesitzwert EUR im Vergleich zum alten Recht: EUR + 29%

40 Begünstigungen bei Grundvermögen 1. Bewertungsabschlag 13c ErbStG: bei Übertragung zu Wohnzwecken vermieteter Immobilien 10% 2. Übertragung des Familienwohnheims auf den Ehegatten / Lebenspartner 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG : auch anteilig bei einer Immobilie möglich keine Behaltefristen 3. Erwerb von Todes wegen unter Ehegatten 13 Abs. Nr. 4b ErbStG: Erblasser muss die Wohnung zu eigenen Wohnzwecken genutzt haben Erwerber muss die Wohnung auch zu Wohnzwecken nutzen Behaltefrist 10 Jahre, es sei denn Erwerber ist aus zwingenden Gründen gehindert (z. B. Pflegeheim)

41 Begünstigungen bei Grundvermögen 4. Erwerb von Todes wegen durch Kinder 13 Abs. Nr. 4c ErbStG: Erblasser muss die Wohnung bis zum Tod selbst genutzt haben Erwerber muss unverzüglich nach Erwerb die Wohnung selbst nutzen Behaltefrist 10 Jahre begrenzt auf 200 qm (Freibetrag) entspricht das der Lebensrealität?

42 4. Übertragung von Betriebsvermögen

43 Nicht nur erbschaftsteuerliche Überlegungen anstellen was will der Erblasser tatsächlich? wie geeignet sind die Erben? ertragssteuerliche Konsequenzen z.b. Betriebsaufspaltung GmbH & Co. KG Berliner Testament (Freibeträge!)

44 Bewertung von Betriebsvermögen Kapitalgesellschaften (nicht börsennotiert) Einzelunternehmen/ Personengesellschaften Vergleichswerte wenn nicht möglich Ermittlung des gemeinen Werts auf Basis des vereinfachten Ertragswertverfahrens oder anderer anerkannter Methoden

45 Vereinfachtes Ertragswertverfahren nachhaltig erzielbarer Jahresertrag x Kapitalisierungsfaktor = Unternehmenswert Ertragswert des betriebsnotwendigen Vermögens 200 Abs. 1 BewG + Nettowert des nicht betriebsnotwendigen Vermögens 200 Abs. 2 BewG + Wert der Beteiligungen an anderen Gesellschaften 200 Abs. 3 BewG + Nettowert des jungen Betriebsvermögens 200 Abs. 4 BewG = Wert nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren

46 Ermittlung des Betriebsergebnisses Ausgangswert 4 Abs. 1 bzw. Abs, 3 EStG Hinzurechnungen + Sonderabschreibungen, Zuführung stfr. Rücklagen, Teilwertabschreibungen + Abschreibung auf Firmenwert + einmalige Veräußerungsverluste sowie außerordentliche Aufwendungen + nicht enthaltene Investitionszulagen + Ertragsteueraufwand + Aufwendungen, die um Zusammenhang mit Vermögen des 200 Abs. 2, 4 BewG stehen und Verluste aus Beteil. Abrechnungen./. Auflösung steuerfreie Rücklagen./. einmalige Veräußerungsgewinne sowie außerordentliche Erträge./. enthaltene Investitonszulagen./. angemessener Unternehmerlohn, soweit noch nicht berücksichtigt./. Erträge aus Erstattungen von Ertragsteuern./. Erträge, die um Zusammenhang mit Vermögen des 200 Abs. 2, 4 BewG stehen weitere Hinzurechnungen / Abrechnungen sonstige wirtsch. nicht begründete Vermögensminderungen oder -erhöhungen./. Kürzung um 30% zur Abgeltung des Ertragsteueraufwands = bereinigtes Betriebsergebnis

47 Beispiel vereinfachtes Ertragswertverfahren Anton stirbt Alleinerbin ist seine Tochter Maria Steuerbilanz Boden Betrieb 150 Kapital 800 Betriebsgebäude 250 Rückstellungen 140 Boden Mietshaus 100 Darlehen Wohngrundstück 260 Wohngebäude 130 kfr. Verbindlichkeiten 300 Maschinen 120 Betriebsvorrichtungen 200 Fuhrpark 90 Vorräte 60 Beteiligung E-GmbH 220 Forderungen 80 liquide Mittel

48 Beispiel vereinfachtes Ertragswertverfahren Grundbesitzwert Betriebsgrundstück 550 Grundbesitzwert Wohngrundstück 300 Stille Reserven: Betriebsgrundstück 350 Wohngrundstück 170 Maschinen 20 Betriebsvorrichtungen 30 Fuhrpark 50 Vorräte 10 GmbH-Beteiligung 160

49 Beispiel vereinfachtes Ertragswertverfahren Gewinn Unternehmerlohn Mieterträge Aufwand Wohngrundstück Beteiligungserträge Ertragsteuern

50 Lösung vereinfachtes Ertragswertverfahren Wohngrundstück und Beteiligungen werden mit dem gemeinen Wert angesetzt Gewinn Aufwand Wohngrundstück Ertragsteuern /. Mieterträge /. Beteiligungserträge /. Unternehmerlohn /. 30% Ertragsteuern pauschal = Betriebsergebnis nachhaltig erzielbarer Jahresertrag = ungewichteter Durchschnitt = ( ) : 3 = 301

51 Lösung vereinfachtes Ertragswertverfahren Kapitalisierungsfaktor = 1 / Kapitalisierungszins Kapitalisierungszins = Basiszins + fester Risikozuschlag 4,5% Basiszins wird durch die BuBa aus den Renditen öffentlicher Anleihen abgeleitet ,52% 11, ,08% 14, ,11% 12, ,48% 11,79 Ertragswert = 301 x 11,79 = 3.549

52 Lösung vereinfachtes Ertragswertverfahren Hinzurechnung der gemeinen Werte Ertragswert des BV gemeiner Wert GmbH Anteil = gemeiner Wert Wohngrundstück = /. Darlehen Wohngrundstück -260 = gemeiner Wert des Betriebsvermögens Untergrenze Substanzwert Steuerbilanzwert der Aktiva stille Reserven 790./. Verbindlichkeiten und Rückstellungen -700 = Substanzwert 1.590

53 Verschonungsregelungen - Verschonungsabschlag 13b Abs. 4 ErbStG Regelverschonung Optionsmodell % des begünstigten Vermögens bleiben verschont 100% des begünstigten Vermögens bleiben verschont Voraussetzungen: 1. Verwaltungsvermögen < 50% 2. Behaltefrist 5 Jahre 3. Lohnsumme in 5 Jahren 400% (gilt nicht, wenn bis zu 20 Beschäftigte der letzten 5 Jahre vor Erwerb Voraussetzungen: 1. Verwaltungsvermögen < 10% 2. Behaltefrist 7 Jahre 3. Lohnsumme in 7 Jahren 700% (gilt nicht, wenn bis zu 20 Beschäftigte) der letzten 5 Jahre vor Erwerb Abzugsbetrag EUR abschmelzend kein Abzugsbetrag, da 100% Verschonung

54 Verschonungsregelungen - Beispiel Abzugsbetrag Bsp.1 begünstigungsfähiges Vermögen 1 Mio. 1 Mio. steuerpflichtiger Teil 15% Abzugsbetrag Überschreitung der Wertgrenze um 0 Schädlicher Betrag 0 0 verbleibender Abzugsbetrag Anzusetzendes Vermögen 0 Bsp.2 begünstigungsfähiges Vermögen 1,2 Mio. 1,2 Mio. steuerpflichtiger Teil 15% Abzugsbetrag Überschreitung der Wertgrenze um Schädlicher Betrag 50% verbleibender Abzugsbetrag Anzusetzendes Vermögen

55 Verschonungsregelungen - Beispiel Abzugsbetrag Bsp.3 begünstigungsfähiges Vermögen 5 Mio. 5 Mio. steuerpflichtiger Teil 15% Abzugsbetrag Überschreitung der Wertgrenze um Schädlicher Betrag 50% verbleibender Abzugsbetrag 0 0 Anzusetzendes Vermögen Bsp.4 begünstigungsfähiges Vermögen 3 Mio. 3 Mio. steuerpflichtiger Teil 15% Abzugsbetrag Überschreitung der Wertgrenze um Schädlicher Betrag 50% verbleibender Abzugsbetrag 0 0 Anzusetzendes Vermögen

56 Verschonungsregelungen - Verwaltungsvermögen Anteil Verwaltungsvermögens = gem. Wert des Verwaltungsvermögens gemeiner Wert Betrieb Verwaltungsvermögen 13b Abs. 2 ErbStG Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke (Ausnahme: BA, SBV, Betriebsverpachtung an künftigen Erben, innerhalb Konzern, LuF Nutzung, gew. Wonungsvermietungsges.) Anteile KapG < 25% Pfandbriefe Geldmarktfonds Festgeldfonds Unternehmensanleihen Schuldbuchforderungen kein Verwaltungsvermögen Geld Sichteinlagen Sparanlagen Festgeldkonten Forderungen LuL Forderungen verb. Unternehm. Ansprüche aus Rückdeckungsversicherungen Immer mit dem gem. Wert anzusetzen ist Verwaltungsvermögen, das innerhalb zwei Jahre vor dem Erwerb BV wurde 13b Abs. 2 S. 3 ErbStG