Besteuerung von Unternehmen

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1 Besteuerung von Unternehmen Band I. Ertrag-, Substanz- und Verkehrsteuern von Dr. Wolfram Scheffler o. Professor an der Universität Erlangen-Nürnberg 13., neu bearbeitete und erweiterte Auflage C.F. Müller

2 Rn. Seite Vorwort Abkürzungsverzeichnis Schrifttum (Auswahl) v XXI XXVII Erster Teil Einführung 1 1 Erster Abschnitt Wichtige Begriffe 2 l A. Steuer 2 1 B. Steuerarten 9 4 C. Steuergesetzgebungshoheit 12 7 D. Steuerertragshoheit 13 7 E. Steuerverwaltungshoheit 14 9 F. Steuersubjekt, Steuerschuldner, Steuerzahler, Steuerträger, Steuerdestinatär, Steuergläubiger G. Steuerobjekt, Bemessungsgrundlage H. Steuertarif, Steuersatz Zweiter Abschnitt Merkmale des deutschen Steuersystems A. Fehlen einer eigenständigen Unternehmensbesteuerung B. Dependenzen und Interdependenzen C. Anknüpfung an zivilrechtliche Wertungen D. Wertungsabhängigkeit E. Spezielle steuerliche Ungewissheit Dritter Abschnitt Rechtsquellen Zweiter Teil Die Besteuerung des Erfolgs eines Unternehmens Erster Abschnitt Überblick über die Ertragsteuern und ihre Beziehungen zueinander VII

3 A. Gemeinsamkeiten 50 B. Unterschiede 51 C. Nebeneinander der drei Ertragsteuern Zweiter Abschnitt Einkommensteuer 53 A. Überblick 53 I. Allgemeine Charakterisierung 53 II. Ertragshoheit 57 III. Aufbau des Einkommensteuergesetzes 58 IV. Schema zur Ermittlung der Einkommensteuer 59 B. Persönliche Steuerpflicht (natürliche Personen) 62 I. Unbeschränkte Steuerpflicht 63 II. Beschränkte Steuerpflicht 64 III. Beginn und Ende der Steuerpflicht 66 C. Sachliche Steuerpflicht (Summe der Einkünfte) 68 I. Einkommensbegriff des Einkommensteuergesetzes Fehlen einer theoretischen Leitlinie Einkunftserzielungsabsicht als Voraussetzung der Steuerbarkeit 72 II. Einkunftsarten Bedeutung der richtigen Zuordnung der Einkünfte Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft 87 a) Arten der land- und forstwirtschaftlichen Betriebe 87 b) Arten der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft c) Abgrenzung gegenüber den Einkünften aus Gewerbebetrieb 89 d) Besonderheiten bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft Einkünfte aus Gewerbebetrieb 91 a) Arten und Merkmale eines Gewerbebetriebs 91 b) Gewerbliche Einkünfte aus laufender Geschäftstätigkeit 95 c) Gewerbliche Einkünfte aus aperiodischen Geschäftsvorfällen 99 d) Besonderheiten bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb Einkünfte aus selbständiger Arbeit 104 a) Arten der Einkünfte aus selbständiger Arbeit 104 b) Abgrenzung gegenüber den Einkünften aus Gewerbebetrieb 105 c) Besonderheit bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit 109 a) Kennzeichen einer nichtselbständigen Arbeit 109 b) Umfang der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit VIII

4 c) Abgrenzung gegenüber den Einkünften aus Gewerbebetrieb und den Einkünften aus selbständiger Arbeit 113 d) Besonderheiten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit Einkünfte aus Kapitalvermögen 122 a) Kennzeichen und Umfang der Einkünfte aus Kapitalvermögen 122 b) Abgrenzung gegenüber den Einkünften aus Gewerbebetrieb 126 c) Besonderheiten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung 139 a) Kennzeichen und Umfang der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung 139 b) Abgrenzung gegenüber den Einkünften aus Gewerbebetrieb und zur Liebhaberei 141 c) Besonderheiten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung Sonstige Einkünfte isd 22 EStG 144 a) Begriff der sonstigen Einkünfte 144 b) Umfang der sonstigen Einkünfte isd 22 EStG 145 c) Besonderheit bei den sonstigen Einkünften isd 22 EStG Kriterien zur Abgrenzung zwischen den sieben Einkunftsarten Nicht steuerbare Einkünfte Bedeutung des 24 EStG Unterscheidung zwischen Haupt- und Nebeneinkunftsarten 158 III. Einkunftsermittlungsmethoden Gemeinsame Prinzipien Einteilung der Einkunftsarten nach der Art ihrer Ermittlung Gewinnermittlungsmethoden 170 a) Betriebsvermögensvergleich 170 b) Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben 176 c) Gewinnermittlung bei Handelsschiffen im internationalen Verkehr 181 d) Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen 182 e) Schätzung nach 162 AO 183 f) Anwendungsbereich der Gewinnermittlungsmethoden. 184 g) Gewinnermittlungszeitraum 187 h) Betriebliche Erträge und Aufwendungen (Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben) Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten 207 a) Einkunftsermittlung 207 b) Einnahmen 209 c) Werbungskosten IX

5 D. Bemessungsgrundlage (zu versteuerndes Einkommen) I. Konzeptionelle Überlegungen Ausgangspunkt: persönliche Interpretation des Leistungsfähigkeitsprinzips Zielsetzungen beim Abzug von Sonderausgaben und außergewöhnlichen Belastungen Abgrenzung gegenüber dem Verlustabzug II. Sonderausgaben Allgemeines Unbeschränkt abziehbare Sonderausgaben Beschränkt abziehbare Sonderausgaben Sonderausgaben-Pauschbetrag und Vorsorgepauschale III. Außergewöhnliche Belastungen Allgemeines Typisierte außergewöhnliche Belastungen Nicht typisierte außergewöhnliche Belastungen IV. Steuerbegünstigung für schutzwürdige Kulturgüter E. Behandlung von Verlusten I. Verlustausgleich II. Verlustabzug F. Steuertarif (tarifliche und festzusetzende Einkommensteuer) I. Normaltarif II. Gesonderter Steuertarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen III. Progressionsvorbehalt IV. Ermäßigter Steuersatz nach einem Multiplikator-Mischtarif V. Ermäßigter Steuersatz nach 34 Abs. 3 EStG VI. Begünstigung der nicht entnommenen Gewinne VII. Steuerermäßigungen Überblick Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb G.Steuerzahlun g H.Veranlagung I. Alterseinkünfte J. Familienleistungsausgleich I. Kindergeld II. Kinderfreibetrag und Freibetrag für die Betreuung, Erziehung und Ausbildung des Kindes III. Weitere steuerliche Maßnahmen der Familienförderung Dritter Abschnitt Körperschaftsteuer A. Überblick I. Allgemeine Charakterisierung II. Ertragshoheit X

6 III. Aufbau des Körperschaftsteuergesetzes IV. Schema zur Ermittlung der Körperschaftsteuer B. Persönliche Steuerpflicht (juristische Personen) I. Unbeschränkte Steuerpflicht II. Beschränkte Steuerpflicht III. Steuerbefreiungen IV. Beginn und Ende der Steuerpflicht C. Sachliche Steuerpflicht und Bemessungsgrundlage (zu versteuerndes Einkommen) I. Einkommensbegriff des Körperschaftsteuergesetzes II. Abziehbare Aufwendungen Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer KGaA 2. Abziehbare Zuwendungen (Spenden und Mitgliedsbeiträge) III. Nichtabziehbare Aufwendungen 1. Aufwendungen zur Erfüllung von Satzungszwecken 2. Bestimmte Steuerzahlungen 3. Geldstrafen und ähnliche Aufwendungen 4. Hälfte der Aufsichtsratsvergütungen IV. Steuerfreie Einnahmen D. Behandlung von Verlusten I. Körperschaftsteuerlicher Verlustabzug II. Einschränkungen des Verlustabzugs nach einem Gesellschafterwechsel E. Steuertarif und Steuerzahlung F. Körperschaftsteuersystem I. Besteuerung von Gewinnausschüttungen 1. Ausschüttungen an eine natürliche Person a) Anteile im Privatvermögen: Abgeltungsteuer b) Anteile im Betriebsvermögen: Teileinkünfteverfahren.. 2. Ausschüttungen an eine Kapitalgesellschaft a) Beteiligung mindestens 10%: Dividendenfreistellung.. b) Beteiligung unter 10%: volle Besteuerung II. Veräußerungsgewinne und -Verluste III. Eigene Aufwendungen des Gesellschafters IV. Besonderheiten für Banken und Versicherungen V. Beurteilung 1. Wirkung: Doppelbesteuerung in pauschalierter Form vermieden a) Ausschüttungen an eine natürliche Person (Abgeltungsteuer) b) Ausschüttungen an eine natürliche Person (Teileinkünfteverfahren) c) Ausschüttungen an eine Kapitalgesellschaft (Dividendenfreistellung) XI

7 2. Nachteile eines Shareholder-Relief-Systems aus betriebswirtschaftlicher Sicht Wirkungen bei grenzüberschreitenden Beteiligungsverhältnissen Vor- und Nachteile gegenüber anderen Körperschaftsteuersystemen a) Klassisches Körperschaftsteuersystem b) Körperschaftsteuerliches Anrechnungsverfahren c) Dividendenabzugsverfahren d) Dividendenfreistellungsverfahren e) Ergebnis G. Besonderheiten bei Ermittlung der Körperschaftsteuer I. Verdeckte Gewinnausschüttungen Begriff Steuerliche Behandlung II. Verdeckte Einlagen Begriff Steuerliche Behandlung III. Abzug von Zinsaufwendungen ( Zinsschranke") Vierter Abschnitt Gewerbesteuer A. Überblick I. Allgemeine Charakterisierung II. Ertragshoheit III. Aufbau des Gewerbesteuergesetzes IV. Schema zur Ermittlung der Gewerbesteuer B. Steuergegenstand (Gewerbebetrieb) I. Arten von Gewerbebetrieben, Inlandsbezug II. Mehrheit von Betrieben (sachliche Selbständigkeit) III. Beginn und Ende der sachlichen Steuerpflicht IV. Steuerbefreiungen V. Besonderheiten bei Arbeitsgemeinschaften VI. Steuerschuldner C. Bemessungsgrundlage I. Steuerbilanzgewinn als Ausgangsgröße II. Gewerbesteuerliche Modifikationen (Hinzurechnungen und Kürzungen) Zielsetzungen Aufwendungen für Fremdkapital Gewinnanteile und Geschäftsführungsvergütungen von Komplementären einer KGaA Grundstückserträge Beteiligung an einer inländischen oder ausländischen Personengesellschaft XII

8 6. Beteiligung an einer inländischen oder ausländischen Kapitalgesellschaft a) Gewinnausschüttungen und Veräußerungsgewinne b) Ausschüttungsbedingte Teil Wertabschreibungen Beteiligung an einer KGaA Auf ausländische Betriebsstätten entfallender Gewerbeertrag Als Betriebsausgaben abgezogene ausländische Steuern Zuwendungen (Spenden und Mitgliedsbeiträge) D. Behandlung von Verlusten E. Steuertarif und Steuerzahlung F. Ertragsteuerliche Behandlung G.Zerlegun g Fünfter Abschnitt Zuschlagsteuern A.Kirchensteue r B. Solidaritätszuschlag Dritter Teil Die Besteuerung der Übertragung von Unternehmen Erster Abschnitt Zielsetzung der Besteuerung des Vermögenstransfers A. Einordnung in das System der Steuerarten im Hinblick auf die Besteuerungsbasis B. Ausgestaltung als Erbanfallsteuer C. Konsequenzen aus der Einordnung als Erbanfallsteuer I. Bewertungsmaßstab: gemeiner Wert II. Voraussetzung für steuerliche Verschonungsregeln: transparente und folgerichtige Ausgestaltung Zweiter Abschnitt Erbschaft- und Schenkungsteuer A. Überblick I. Allgemeine Charakterisierung II. Ertragshoheit III. Aufbau des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes IV. Schema zur Ermittlung der Erbschaft- und Schenkungsteuer B. Persönliche Steuerpflicht (natürliche und juristische Personen) I. Unbeschränkte Steuerpflicht II. Beschränkte Steuerpflicht XIII

9 III. Option zur unbeschränkten Steuerpflicht C. Sachliche Steuerpflicht (steuerpflichtige Vorgänge) I. Erwerb von Todes wegen II. Schenkungen unter Lebenden III. Zweckzuwendungen IV. Erbersatzsteuer D. Bemessungsgrundlage (steuerpflichtiger Erwerb) I. Zusammensetzung der Bemessungsgrundlage II. Bewertungsstichtag III. Bewertungsgrundsätze Land-und forstwirtschaftliches Vermögen Grundvermögen Anteile an Kapitalgesellschaften Betriebsvermögen Übrige Vermögenswerte Abziehbare Belastungen Kurzbeurteilung IV. Sachliche Steuerbefreiungen Nichtbesteuerung des Zugewinnausgleichs Begünstigung für Unternehmensvermögen Begünstigung für zu Wohnzwecken vermietete Grundstücke Begünstigung für selbst genutzten Wohnraum und weitere Steuerbefreiungen nach 13 ErbStG Kurzbeurteilung E. Steuertarif und Steuerzahlung I. Steuerklassen II. Persönliche Freibeträge Allgemeine Freibeträge Versorgungsfreibeträge III. Steuersatz IV. Tarifbesonderheiten Tarifbegrenzung bei der Übertragung von Unternehmensvermögen Berücksichtigung von früheren Erwerben Mehrfacher Erwerb derselben Vermögenswerte Besonderheiten für Familienstiftungen und -vereine V. Verfahrensrechtliche Regelungen F. Ertragsteuerliche Behandlung G. Zusammenhang zwischen Erbschaft- und Schenkungsteuer sowie Einkommensteuer I. Doppelbelastung von Wertsteigerungen II. Steuerermäßigung bei der Einkommensteuer XIV

10 Vierter Teil Die Besteuerung der Substanz eines Unternehmens Erster Abschnitt Zielsetzung von Substanzsteuern A. Schwierigkeiten der Rechtfertigung von Substanzsteuern B. Entwicklungen im Bereich der Substanzsteuern Zweiter Abschnitt Grundsteuer A. Überblick I. Allgemeine Charakterisierung II. Ertragshoheit III. Aufbau des Grundsteuergesetzes IV. Schema zur Ermittlung der Grundsteuer B. Steuergegenstand (Grundbesitz) I. Formen des Grundbesitzes II. Steuerbefreiungen III. Steuerschuldner C. Bemessungsgrundlage (Einheitswert des Grundbesitzes) D. Steuertarif und Steuerzahlung E. Ertragsteuerliche Behandlung Fünfter Teil Verkehrsteuern Erster Abschnitt Überblick über die Verkehrsteuern und ihre Beziehungen zueinander A. Zielsetzung von Verkehrsteuern B. Aufbau von Verkehrsteuergesetzen C. Vermeidung einer verkehrsteuerlichen Doppelbelastung Zweiter Abschnitt Grunderwerbsteuer A. Überblick I. Allgemeine Charakterisierung II. Ertragshoheit III. Aufbau des Grunderwerbsteuergesetzes IV. Schema zur Ermittlung der Grunderwerbsteuer XV

11 B. Steuergegenstand (Erwerbsvorgänge) C. Steuerbefreiungen D. Bemessungsgrundlage (Wert der Gegenleistung) E. Steuertarif, Steuerschuldner und Steuerzahlung F. Verhältnis zur Umsatzsteuer und ertragsteuerliche Behandlung Dritter Abschnitt Umsatzsteuer A. Überblick I. Allgemeine Charakterisierung Besteuerungsziel Besteuerungskonzept: Allphasen-Nettoumsatzsteuer mit sofortigem Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer) a) Überblick über mögliche Umsatzsteuersysteme b) Nachteil einer Bruttoumsatzsteuer-. Kumulationswirkung c) Merkmale einer Allphasen-Nettoumsatzsteuer mit sofortigem Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer) Besteuerungskonzept für grenzüberschreitende Lieferangen und sonstige Leistungen (Grundsatz: Bestimmungslandprinzip) a) Methoden zur Vermeidung einer internationalen Doppelbesteuerung b) Konflikt zwischen dem Verbrauchsteuercharakter der Umsatzsteuer und dem Binnenmarktgedanken II. Ertragshoheit III. Aufbau des Umsatzsteuergesetzes IV. Schema zur Ermittlung der Umsatzsteuer B. Unternehmer, Unternehmen und Gebietsbegriffe I. Unternehmer II. Unternehmen Überblick Organisatorischer Aufbau Art und Umfang der Tätigkeit Einordnung von Gegenständen III. Gebietsbegriffe C. Steuergegenstand (Umsätze) I. Entgeltliche Leistungen Leistungen als Oberbegriff Lieferungen a) Begriff der Lieferung b) Ort der Lieferung c) Spezielle Formen Sonstige Leistungen a) Begriff der sonstigen Leistung XVI

12 b) Ort der sonstigen Leistung Sonderfälle Nicht steuerbare Vorgänge II. Unentgeltliche Wertabgaben Zwecksetzung Unentgeltliche Abgabe von Gegenständen Unentgeltliche Abgabe von Dienstleistungen III. Einfuhr von Gegenständen im Inland (Einfuhren aus dem Drittlandsgebiet) IV. Innergemeinschaftlicher Erwerb D. Steuerbefreiungen I. Formen und Ziele der Steuerbefreiungen II. Belastungswirkungen von Steuerbefreiungen Steuerfreie Umsätze mit Vorsteuerabzug Steuerfreie Umsätze ohne Optionsrecht Steuerfreie Umsätze mit Optionsrecht E. Bemessungsgrundlage (Grundsatz: Entgelt) F. Steuertarif G. Vorsteuerabzug I. Persönliche und sachliche Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug II. Ausschlüsse und Einschränkungen beim Vorsteuerabzug III. Berichtigung des Vorsteuerabzugs H. Entstehung der Steuer, Steuerschuldner und Haftung für schuldhaft nicht abgeführte Steuer I. Besteuerungszeitraum und Rechnungslegungsverpflichtungen J. Besonderheiten bei Ermittlung der Umsatzsteuer I. Kleinunternehmer II. Pauschalierte Vorsteuersätze III. Durchschnittssätze für Land-und Forstwirte IV. Reiseleistungen V. Wiederverkäufer (Differenzbesteuerung) VI. Anlagegold K. Ertragsteuerliche Behandlung I. Betriebsvermögensvergleich II. Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben III. Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten Sechster Teil Grundzüge der Konzernbesteuerung Erster Abschnitt Allgemeine Charakterisierung und Beurteilungsmaßstäbe XVII

13 Zweiter Abschnitt Körperschaftsteuerliche und gewerbesteuerliche Organschaft A. Voraussetzungen einer Organschaft bei den Ertragsteuern B. Besteuerungskonzept I. Körperschaftsteuer: Zurechnungstheorie II. Gewerbesteuer: modifizierte Einheitstheorie C. Wirkungen einer Organschaft bei den Ertragsteuern I. Gewinne der Organgesellschaft Zuordnung der Erfolge der Organgesellschaft Mutterkapitalgesellschaft Mutterpersonenunternehmen Von der Rechtsform des Organträgers unabhängige Rechtsfolgen II. Verluste der Organgesellschaft III. Verluste des Organträgers IV. Eigene Aufwendungen des Organträgers, Bilanzierung der Beteiligung an der Organgesellschaft V. Zinsaufwendungen, steuerfreie Einkünfte und Beteiligungserträge der Organgesellschaft VI. Innerorganschaftliche Lieferungen und Leistungen VII. Erweiterte Kürzung von Grundstückserträgen VIII. Zerlegung des Steuermessbetrags D. Zusammenfassung Dritter Abschnitt Umsatzsteuerliche Organschaft A. Voraussetzungen B. Wirkungen C. Vorteile Siebter Teil Grundzüge der internationalen Unternehmensbesteuerung Erster Abschnitt Doppelbesteuerung als Kernproblem der internationalen Unternehmensbesteuerung A. Begriff der internationalen Doppelbesteuerung B. Ursachen der internationalen Doppelbesteuerung I. Überblick II. Nebeneinander von unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht als Hauptursache III. Weitere Ursachen für internationale Doppelbesteuerungen XVIII

14 C. Anrechnungs- und Freistellungsmethode als Grundformen zur Vermeidung der internationalen Doppelbesteuerung I. Im Ausland werden positive Einkünfte erwirtschaftet (Gewinnfall) Konzeption der Anrechnungs-und Freistellungsmethode a) Anrechnungsmethode b) Freistellungsmethode c) Vergleich der beiden Methoden Belastungswirkungen Vergleich der beiden Methoden II. Im Ausland entstehen negative Einkünfte (Verlustfall) Im Ausland keine Verlustverrechnung Im Ausland Verlustverrechnung möglich a) Im Ausland Verlustrücktrag b) Im Ausland Verlustvortrag Auswertung D. Bedeutung von Doppelbesteuerungsabkommen I. Funktion von Doppelbesteuerungsabkommen II. Aufteilung der Besteuerungsrechte in Doppelbesteuerungsabkommen Nebeneinander von unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht Zweimalige unbeschränkte Steuerpflicht Zweiter Abschnitt Besteuerung von deutschen Unternehmen mit internationaler Geschäftstätigkeit A. Alternativen B. Export von Waren C. Errichtung einer Betriebsstätte (Niederlassung) D. Gründung einer Tochterkapitalgesellschaft I. Finanzierung mit Eigenkapital (Kapitalerhöhung) II. Finanzierung mit Fremdkapital (Gesellschafterdarlehen) E. Auswertung Dritter Abschnitt Grundzüge der zwischenstaatlichen Erfolgszuordnung: Verrechnungspreise A. Zielsetzung der zwischenstaatlichen Erfolgszuordnung: Zuordnungskonzept B. Auswirkungen von Verrechnungspreisen für die Unternehmen und die beteiligten Staaten I. Positiver oder negativer Steuersatzeffekt II. Negativer Zeiteffekt XIX

15 C. Merkmale des Fremdvergleichs D. Verrechnungspreismethoden I. Standardmethoden Preisvergleichsmethode Wiederverkaufspreismethode Kostenaufschlagsmethode II. Gewinnorientierte Verrechnungspreise Funktionsorientierte Gewinnzerlegung Nettomargenmethode III. Kostenverteilung (Kostenumlageverträge) Sachverzeichnis 563 XX