Steuerabgrenzung im EinzelabschluB

Transkript

1 Steuerabgrenzung im EinzelabschluB nach nationalen und internationalen Rechnungslegungsvorschriften von Dr. Werner Gedlicka LINDE VERLAG

2 Inhaltsverzeichnis ABBILDUNGSVERZEICHNIS 12 ABKÙRZUNGSVERZEICHNIS 13 I. EINLEITUNG Problemstellung Begriffsbestimmungen und -abgrenzung 19 II. GRUNDLAGEN ZUR ERTRAGSTEUERABGRENZUNG Bedeutung und Ursache Iatenter Steuern irti JahresabschluG Die Bedeutung der Ertragsteuern im JahresabschluB Entstehungsursache von Differenzen zwischen Handelsund Steuerbilanz Zielsetzungen der Ertragsteuerabgrenzung Die Steuerabgrenzung als Periodisierungsinstrument Die Steuerabgrenzung zur Darstellung der Vermògenslage Konzeptionen zur Ertragsteuerabgrenzung Historische Entwicklung der Interperiod Tax Allocation Entwicklungen in den USA Entwicklungen auf internationaler Ebene durch das IASC Entwicklungen im òsterreichischen, deutschen Recht und europaischen Gemeinschaftsrecht Das Timing-Konzept Klassifikation von Differenzen im Rahmen des Timing-Konzept Zeitlich unbegrenzte Differenzen Zeitlich begrenzte Differenzen Differenzen mit unbestimmter Umkehrung- Umfang der Steuerabgrenzung Teilweise Steuerabgrenzung Umfassende Steuerabgrenzung Die,,flow-through-method" Gegenùberstellung und Zusammenfassung Das Temporary-Konzept Klassifikation von Differenzen im Rahmen des Temporary-Konzept Definition temporarer Differenzen Andere, sonstige Differenzen Erfassungs- und Fortschreibungsmethoden zeitlich begrenzter Unterschiede Einzelerfassung und-fortschreibung 45

3 3.4.2 Gruppenverfahren zur Erfassung und Fortschreibung Nettomethode Bruttomethode (Ermittlungs-)Methoden der Ertragsteuerabgrenzung 47 -~~y Die Net-of-Tax-Methode Die Deferred-Methode Die Liability-Methode Unterschiede und Zusammenhange zwischen Methoden und Konzepten Vergleich und Kritik der einzelnen Methoden Alternative Lòsungsansatze Zusammenfassende Stellungnahme 56 ffl. BILANZBERUNG LATENTER STEUERN IN DER (EUROPAISCHEN, DEUTSCHEN UND) ÒSTERREICHISCHEN RECHNUNGSLEGUNG Grundlegende Normen zu den osterreichischen Vorschriften Die Vorschriften der 4. EG-RL Rechtsgrundlage in der 4. EG-RL Sachlicher Geltungsbereich Ansatz und Bewertung latenter Steuern Konzeptionelle und methodische Einordnung Umfang der Steuerabgrenzung Allgemeines Besondere Ansatzkriterien Ermittlung des Berichts-bzw Steuerabgrenzungspostens Ausweis latenter Steuern im JahresabschluB Ausweis in der Bilanz Ausweis in der Gewinn-und Verlustrechnung Zusammenfassung und Kritik Die Vorschriften in der deutschen Rechnungslegung Sachlicher Geltungsbereich Gesetzliche Regelung Sachlicher Geltungsbereich Gesetzliche Regelung des EU-GesRÀG Ansatz und Bewertung latenter Steuern im JahresabschluB Zur konzeptionellen und methodischen Einordnung Besonderheiten der Entwicklungsgeschichte der deutschen Bestimmung Konkretisierung der konzeptionell-methodischen Einordnung 72

4 4.2 Umfang der Steuerabgrenzung Definition quasi zeitlich unbegrenzter Differenzen nach dhgb bzw 6HGB Differenzen zwischen,,handelsrechtlichem Ergebnis" und,,zu versteuerndem Gewinn" Differenzen aus der Veranderung unversteuerter Riicklagen Beispiele zeitlich begrenzter Differenzen Beispiele aktiver Steuerabgrenzung Beispiele passiver Steuerabgrenzung Klassifikation der Beispielfàlle zeitlich begrenzter Differenzen Beispiele zeitlich unbegrenzter Differenzen Beispiele quasi zeitlich unbegrenzter Differenzen Erfassung und Fortschreibung der Differenzbetrage Einzel- und Gesamtdifferenzenbetrachtung Verfahren der Erfassung und Fortschreibung Einzeldifferenzenerfassung Globale Differenzenerfassung und -fortschreibung Bilanzansatzdifferenzenvergleich Wiirdigung der Alternativen Bestimmung des anzuwendenden Steuersatzes Ermittlung der Steuerabgrenzungsposten Berechnungsverfahren Die Frage der Diskontierung langfristig latenter Steuerbetrà'ge Betrachtung nach deutscher Rechtslage Betrachtung nach osterreichischer Rechtslage Die Bilanzierung latenter Steuern unter Beriicksichtigung steuerlicher Verlustsituationen Der Verlustvortrag als Abgrenzungstatbestand? Entstehung latenter Differenzen in Verlustjahren Umkehrung latenter Differenzen in Verlustjahren Prognoserechnungen als Bewertungsgrundlage Verlustvortrag und aktive Steuerabgrenzung Verlustvortrag und passive Steuerabgrenzung Ili Zusammenfassende Stellungnahme Aktivierungsfàhigkeit anrechenbarer Mindestkòrperschaftsteuern 119

5 8 5. Ausweis latenter Steuern im JahresabschluB Der Ausweis in der/bilanzf) MoglichkeitefrdérDifferenzenbetrachtung Allgemeine Betrachtung DerEinfluB von Fristigkeiten latenter Differenzen auf den Ausweis Der Aktivposten latenter Steuern Charakterisierung als Bilanzierungshilfe? Mogliche Ausweistechniken Aktive Steuerabgrenzung und das Gebot der Stetigkeit Der Passivposten latenter Steuern Die Natur des Passivpostens Mogliche Ausweistechniken^ Der Ausweis in de/gewinri-'und Verlustrecfinùrìgx Ausweispflichten im-anfiang 7Z:.:~^r^Z Erlautemngen~nàcrT3eutscher Rechtslage Allgemeine Erlauterungen Zu den Bilanzposten Zur Gewinn-und Verlustrechnung Zu nicht aktivierten latenten Steuern Erlauterungen nach osterreichischer Rechtslage Allgemeine Erlauterungen Zu den Bilanzposten Zu nicht aktivierten latenten Steuern Zur Gewinn-und Verlustrechnung Die Ausschiittungssperre fiir aktive latente Steuern Zielsetzung Hòhe der ausschiittungsgesperrten Betrage Umfangderjederzeit auflosbaren Riicklagen Allgemeine Grundlagen Unversteuerte Riicklagen Gewinn-bzw Verlustvortrag Zusammenfassendes Berechnungsschema Anwendung der tibergangsbestimmung Ùbergangsbestimmungen gem BiRiLiG Ùbergangsbestimmungen gem EU-GesRÀG Vergleich der òsterreichischen, deutschen und europàischen Vorschriften Kritische Stellungnahme zur òsterreichischen Bestimmung Zusammenfassende Konkretisierung der òsterreichischen Vorschrift 154

6 IV. BILANZIERUNG LATENTER STEUERN IN DER INTERNATIONALEN RECHNUNGSLEGUNG Harmonisierungsbestrebungen im Bereich der internationalen Rechnungslegung Empfehlungen des IASC Sachlicher Geltungsbereich Ansatz und Bewertung Umfang der Steuerabgrenzung Allgemeine Grundlagen Allgemeine Ausnahmen von der Abgrenzung Besonderheiten bei Anteilswerten anderer Unternehmen Bestimmung des anzuwendenden Steuersatzes Allgemeine Grundlagen Sonderfragen Ermittlung der Steuerabgrenzungsposten Allgemeines Passive Steuerabgrenzung Aktive Steuerabgrenzung Allgemeine Grundlagen Realisationskriterien fiir latente Steuern aus temporaren Unterschieden Realisationskriterien fiir latente Steuern aus Verlustvortragen bzw kiinftig anrechenbaren Steuerzahlungen Die Frage der Diskontierung langfristig latenter Steuerbetrage Ausweis latenter Steuern im JahresabschluB Ausweis in der Bilanz Ausweis in der Gewinn-und Verlustrechnung Ausweis erfolgswirksamer Ertragsteuern Ausweis direkt gegen das Eigenkapital verrechneter Ertragsteuern Ausweis latenter Steuern aus Unternehmenszusammenschlussen Ausweispflichten im Anhang Erlauterungen zur Gewinn- und Verlustrechnung Darstellung wesentlicher Steueraufwands- und -ertragskomponenten Darstellung einer Ùberleitungsrechnung Erlauterungen zu den Bilanzposten Angaben zu nicht aktivierungsfahigen Differenzen 178

7 10 3. Vorschriften in den USA Sachlicher Geltungsbereich Ansatz und Bewertung Umfang der Steuerabgrenzung Allgemeine Grundlagen Ausnahmen von der Abgrenzung Besonderheiten bei Anteilswerten anderer Unternehmen Allgemeines Verfahren zur Ermittlung der Steuerabgrenzungsposten Bestimmung des anzuwendenden Steuersatzes Ermittlung der Steuerabgrenzungsposten Passive Steuerabgrenzung Aktive Steuerabgrenzung Wertberichtungsposten fiir aktive latente Steuern Die Frage der Diskontierung langfristig latenter Steuerbetrage Ausweis latenter Steuern im JahresabschluB Ausweis in der Bilanz Ausweis in der Gewinn-und Verlustrechnung Ausweis erfolgswirksamer Ertragsteuern Direkt mit dem Eigenkapital verrechenbare Ertragsteuern Latente Steuern aus Unternehmenszusammenschlussen Ausweispflichten im Anhang Erlauterungen zur Gewinn- und Verlustrechnung Darstellung wesentlicher Steueraufwands- und -ertragskomponenten Darstellung einer Ùberleitungsrechnung Erlauterungen zu den Bilanzposten Angaben zu nicht aktivierungsfahigen Differenzen Vergleich der Bestimmungen Konzeptionelle und methodische Einordnung Abgrenzungsumfang bzw Ansatz latenter Steuern Bewertungsunterschiede Ausweis in Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung Sonstige Erlauterungspflichten SchluBfolgerungen und Kritik 195

8 V. DIE EUROPÀISCHEN UND NATIONALEN BESTIMMUNGEN IM VERGLEICH ZU DEN INTERNATIONALEN BESTIMMUNGEN Harmonisierungsbestrebungen im europaischen Bilanzrecht Die europaischen Bestimmungen im Vergleich zu IAS Konzeptionelle und methodische Einordnung Abgrenzungsumfang bzw Ansatz latenter Steuern Bewertung latenter Steuern Ausweis in Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung Sonstige Erlauterungspflichten Die nationalen Bestimmungen im Vergleich zu IAS Konzeptionelle und methodische Einordnung Abgrenzungsumfang bzw Ansatz latenter Steuern Bewertung, Ausweis und Erlauterung latenter Steuern ZusammenfassendeGesamtbeurteilung 207 VI. ZUSAMMENFASSUNG 209 ANHANG Aktive Steuerabgrenzung und Verlustsituationen Passive Steuerabgrenzung und Verlustsituationen 219 LITERATURVERZEICHNIS 227 STICHWORTVERZEICHNIS