Übung im Steuerrecht 5. Klausur ( ): Lösungsskizze

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1 Übung im Steuerrecht 5. Klausur ( ): Lösungsskizze Aufgabenteil I (vgl. hierzu auch BFHE 221, 129 = BFH BStBl. II 2008, 749): 1. Subjektive Steuerpflicht der Eheleute Anton Die Eheleute Anton haben im Jahr 2009 keinen Wohnsitz im Inland i.s.d. 8 AO; auch die wenigen Tagen, die sie anlässlich der Praxisveräußerung in Deutschland verbrachten, reichen nicht aus, um einen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland i.s.d. 9 AO zu begründen. Folglich liegt keine unbeschränkte Steuerpflicht ( 1 I EStG) vor. Möglich aber: beschränkte Steuerpflicht gem. 1 IV EStG, wenn die Eheleute inländische Einkünfte i.s.d. 49 EStG erzielen. 2. Objektive Steuerpflicht des A a) Einkünftequalifizierung: Durch die Veräußerung der Arztpraxis erfüllt A den Tatbestand des 49 I Nr. 3 EStG i.v.m. 18 III, 16 EStG (Betriebsveräußerung als einheitliche Übertragung aller wesentlichen Betriebsgrundlagen an den Erwerber unter Beibehaltung der organisatorischökonomischen Einheit). Zwar stellt auch der nicht veräußerte Anteil am Kellerraum aufgrund der 100%igen Nutzung notwendiges BV dar, doch handelt es sich hierbei nicht um eine wesentliche Betriebsgrundlage, sodass die Nichtveräußerung unschädlich ist und die Voraussetzungen des 18 III i.v.m. 16 I 1 Nr. 1 EStG nicht entfallen lässt. Darüber hinaus führt die Vermietung des gesamten Einfamilienhauses ebenfalls zu inländischen Einkünften, 49 I Nr. 6 i.v.m. 21 I 1 Nr. 1 EStG. b) Einkünftequantifizierung: Da der SV zur Höhe der Mieteinnahmen keine Angaben enthält, ist lediglich der Veräußerungsgewinn zu ermitteln. Ausgangspunkt ist der Veräußerungspreis i.h.v Dieser übersteigt den Wert des Betriebsvermögens, der sich aus der Bilanz des A (,,Eigenkapital = ) ergibt, um ( 18 III i.v.m. 16 II 1 EStG). Der Keller (BV, s.o.) wird mit Beginn der Vermietung entnommen. Hierfür ist gem. 16 III 7 EStG der gemeine Wert anzusetzen (20% v

2 ). A ist indes nur hälftiger Miteigentümer, sodass ihm auch nur zugerechnet werden (str.; a.a. mit entsprechender Argumentation ebenfalls vertretbar). Veräußerungsgewinn: = Objektive Steuerpflicht der Ehefrau Die Ehefrau des A erzielt wie dieser Einkünfte aus der Vermietung des Einfamilienhauses ( 49 I Nr. 3 EStG i.v.m. 18 III, 16 EStG). 4. Besonderes Besteuerungsverfahren Grds. können Ehegatten gem. 26 EStG zusammen veranlagt werden. Dies gilt indes nur bei unbeschränkter Steuerpflicht und ist hier daher für A und seine Ehefrau nicht möglich. Ferner besteht für A grds. die Möglichkeit einer begünstigten Besteuerung seines Veräußerungsgewinns, 18 III 2 i.v.m. 16 IV EStG. Allerdings schließt 50 I 3 EStG auch diese Möglichkeit für den hier vorliegenden Fall der beschränkten Steuerpflicht aus. Sofern die entsprechenden Voraussetzungen erfüllt sind, kommt A aber zumindest 34 EStG zugute. 5. Auswirkungen des DBA Deutschland-Kanada Durch Art. 6 des DBA wird Deutschland ein Besteuerungsrecht für die Einkünfte aus der Vermietung des EFH zugewiesen. Hiervon hat Deutschland auch Gebrauch gemacht (s.o.). Nur so kann es i.e. auch zu einer Besteuerung kommen, da allein das DBA keine Besteuerung begründet. Eine Doppelbesteuerung wird insoweit gem. Art. 23 I lit. a) dadurch vermieden, dass die an den deutschen Fiskus gezahlte Steuer von einer ggf. in Kanada anfallenden Steuer abgezogen wird. Im Hinblick auf den Veräußerungsgewinn durch den Verkauf der Arztpraxis erhält Deutschland ein (ebenfalls nicht ausschließliches) Besteuerungsrecht durch Art. 13 II des DBA, wovon Deutschland ebenfalls Gebrauch macht (die Arztpraxis stellt insofern eine Betriebsstätte dar). Zur Vermeidung der Doppelbesteuerung s.o.

3 Aufgabenteil II: 1. Subjektive Steuerpflicht des A: (+) 2. Objektive Steuerpflicht des A a) Einkünftequalifizierung I: A ist Komplementär einer KG (= PersonenGes.), folglich gilt das Transparenzprinzip. Aufgrund der partiellen Steuerrechtsfähigkeit der Personengesellschaften ist aber zunächst die Tätigkeit der KG zu betrachten. Diese erzielt isoliert gesehen Einkünfte gem. 21 EStG. Allerdings könnte sie aufgrund einer sog. Betriebsaufspaltung doch eine gewerbliche Tätigkeit am Markt ausüben und zwar über die kraft Rechtsform gewerbliche Einkünfte erzielende R- GmbH ( 8 II KStG). aa) personelle Verflechtung von V-KG & R-GmbH: (+) A ist in beiden Gesellschaften zu 80% beteiligt und kann daher hier wie dort seinen geschäftlichen ausüben und durchsetzen. bb) sachliche Verflechtung: (+) V-KG als Besitzunternehmen verpachtet Betriebsgelände und Fuhrpark (also mindestens eine, hier sogar mehrere wesentliche Betriebsgrundlagen) an die R-GmbH als Betriebsunternehmen. Somit erzielt auch die V-KG gewerbliche Einkünfte gem. 15 EStG. Fraglich ist aber noch, ob ein gewerbliches Einzelunternehmen i.s.d. 15 I 1 Nr. 1 oder eine gewerbliche Mitunternehmerschaft i.s.d. 15 I 1 Nr.2 EStG vorliegen. cc) Mitunternehmerschaft: - MU-Risiko (= wirtschaftliche Teilhabe an Erfolg und Misserfolg des Unternehmens): (+) A, B und C sind an Gewinn und Verlust sowie an den stillen Reserven beteiligt. - MU-Initiative (= Teilhabe an unternehmerischen Entscheidungen): Die Stellung von B und C entspricht grds. der eines,,normalen Kommanditisten. Allerdings können sie lt. GesVertrag mit Erreichen

4 des 18. Lebensjahres von A faktisch aus der KG ausgeschlossen werden. Hier ist daher vor allem Argumentation gefragt. I.E. sind dann beide Ansichten vertretbar. Somit erzielt A je nach Entscheidung oben entweder gewerbliche Einkünfte als Einzelunternehmer oder aus gewerblicher Mitunternehmerschaft. (Obwohl also zivilrechtlich eine Gesellschaft vorliegt, kann ein Gesellschafter auch Einkünfte i.s.d. 15 I Nr.1 EStG erzielen.) b) Einkünftequalifikation II: A bezieht ein GF-Gehalt von der R-GmbH i.h.v Dieses ist grds. den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gem. 19 zuzuordnen (Arbeitnehmereigenschaft des A etc.; a.a. aber mit entsprechender ausführlicher Begründung ebenfalls vertretbar, vgl. etwa Seer, GmbHR 2011, 225: beherrschender Ges ter-gf als Gewerbetreibender). Allerdings liegt i.h.v eine verdeckte Gewinnausschüttung i.s.d. 8 III 2 KStG vor, die gem. 20 I Nr.1 Satz 2 EStG grds. zu Einkünften aus Kapitalvermögen führt. Hier jedoch: Anteile an der R-GmbH als sog. Sonderbetriebsvermögen II der (mit-) unternehmerischen Beteiligung des A an der V-KG. Folglich führt die vga bei A zu gewerbliche Einkünften, 20 VIII i.v.m. 15 I EStG. c) Einkünftequantifizierung: 1. 80% des Gewinns der KG als 15-Einkünfte = vga i.h.v , aber Anwendung des Teileinkünfteverfahrens gem. 3 Nr. 40 lit. d) EStG, sodass 40% steuerfrei bleiben = GF-Gehalt abzüglich des WK-Pauschbetrags gem. 9a S.1 Nr.1a EStG i.h.v. 920 = (anders natürlich, wenn man oben gewerbliche Einkünfte des A aus seiner Tätigkeit als Ges ter-gf annimmt) =

5 Abwandlung Das FA Bochum ist für den Gewinnfeststellungsbescheid der KG zuständig. Da der Gewinnfeststellungsbescheid bereits bestandskräftig ist, müsste eine Korrekturnorm einschlägig sein und dürfte die Festsetzungsverjährungsfrist noch nicht abgelaufen sein, damit das FA Bochum noch eine Änderung dieses Feststellungsbescheids vornehmen könnte. In Betracht kommt hier allein 173 I Nr.1 AO: Dessen Voraussetzungen sind überwiegend unproblematisch zu bejahen, fraglich ist allein, ob die neuen Tatsachen wirklich nachträglich bekannt wurden. Insoweit ist str., ob dem Verlangungsbezirk die Kenntnis der Betriebsprüfungsstelle zuzurechnen ist oder nicht. Mit entsprechender Argumentation sind an dieser Stelle beide Ansichten gleichermaßen vertretbar. Bejaht man die Vor. des 173 I Nr.1 AO, so ist der ESt-Bescheid des A als Folgebescheid des o.g. Feststellungsbescheids (=Grundlagenbescheid) auch vom FA Essen noch zu ändern, 180 I Nr.2 a+b, 182 I 1, 175 I 1 Nr.1 iv.m. 171 X, 169 AO. Aufgabenteil III 1. Rechtmäßigkeit des LSt-Haftungsbescheides: a) Ermächtigungsgrundlage: 191 I AO i.v.m. 42d EStG b) Formelle Rechtmäßigkeit: (+), insb. Anhörung ( 91 AO), Schriftform ( 191 I 3 AO) und Frist ( 191 III AO). c) Materielle Rechtmäßigkeit: Entscheidend ist gem. 42d I Nr. 1 EStG hier, ob die Interviewer als Arbeitnehmer (vgl. 1 LStDV) M-AG anzusehen sind. Hierbei ist das im SV gegebene Argumentationspotential weitest möglich auszuschöpfen (freie Arbeitszeiteinteilung, keine Urlaubsregeln, Vergütung allein der tatsächlich geleisteten Stunden, vorgegebener Arbeitsplatz, Nutzung spezieller Software, vorgegebene Zielpersonen, Ausgabe als Mitarbeiter der M-AG, Weisungsrecht des Supervisors). I.E. kann die Arbeitnehmereigenschaft der Interviewer bejaht oder verneint werden. d) Bejaht man (vorzugswürdigerweise) die Arbeitnehmereigenschaft der Interviewer, so ist noch zu prüfen, ob das FA sein ihm durch 191 AO eingeräumtes Ermessen ordnungsgemäß ausgeübt hat (gem. 42d III EStG sind Arbeitgeber und

6 Arbeitnehmer nämlich Gesamtschuldner i.s.d. 44 I AO und könnte das FA ebenso gut die Arbeitnehmer in Anspruch nehmen, s. auch 42d III 2 EStG). Sowohl Zweckmäßigkeitserwägungen (1 Arbeitnehmer ist leichter in Anspruch zu nehmen als Arbeitnehmer) als auch die von der M-AG nicht wahrgenommene Auskunftsmöglichkeit nach 42e EStG sprechen hier dafür, dass eine Inanspruchnahme des Arbeitgebers ermessensfehlerfrei ist. 2. Rechtmäßigkeit des USt-Bescheids: a) EGL: Die USt wird gem. 155 AO durch Steuerbescheid festgesetzt. b) Formelle Rechtmäßigkeit: ist mangels gegenteiliger Anhaltspunkte zu unterstellen. c) Materielle Rechtmäßigkeit: Zunächst ist festzuhalten, dass die Mitte 2008 eingereichte Umsatzsteuererklärung der M-AG gem. 150 I 3 AO i.v.m. 18 III UStG eine Steueranmeldung darstellt, die gem. 168 S.1 AO einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleichsteht und damit innerhalb der Festsetzungsfristen jederzeit geändert werden kann, 164 II 1 AO. Die M-AG durfte die Vorsteuer i.h.v nur abziehen, wenn die Vor. des 15 I Nr.1 UStG gegeben sind. Hat man die Interviewer zuvor als Arbeitnehmer angesehen, so fehlt es ihnen an der erforderlichen Unternehmereigenschaft, vgl. auch 2 II Nr.1 UStG. Folglich war der Vorsteuerabzug zu versagen und ist der USt-Bescheid zu Recht geändert worden (ein anderes Ergebnis ergibt sich konsequenterweise, wenn man die Arbeitnehmereigenschaft der Interviewer zuvor verneint hat). Somit zeigt sich, dass allein die Rechnung nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. Vielmehr setzt 15 I Nr.1 UStG hierfür die tatsächliche Verwirklichung eines USt-Tatbestandes voraus.