Prof. Dr. Claudia Ossola-Haring

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1 Prof. Dr. Claudia Ossola-Haring Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuer-, Sozialversicherungs- und Arbeitsrecht Steuerliche Notwendigkeit eindeutiger Vereinbarungen Sozialversicherungsrechtliches Statusfeststellungsverfahren Keine Anwendung von Arbeitnehmerschutzgesetzen

2 DATEV eg, Nürnberg (Verlag) Alle Rechte, insbesondere das Verlagsrecht, allein beim Herausgeber. Dieses Buch und alle in ihm enthaltenen Beiträge und Abbildungen sind urheberrechtlich geschützt. Mit Ausnahme der gesetzlich zugelassenen Fälle ist eine Verwertung ohne Einwilligung der DATEV eg unzulässig. Printed in Germany Mandelkow GmbH, Herzogenaurauch (Druck) Joh. Leupold GmbH & Co.KG, Schwabach (Umschlagdruck) Angaben ohne Gewähr Stand: Februar 2011 DATEV-Artikelnummer: / wissensvermittlung@service.datev.de

3 Editorial Für den eiligen Leser stellt sich die Sachlage knappstmöglich wie folgt dar: Steuerrechtlich ist der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer immer Arbeitnehmer. Arbeitsrechtlich ist der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer nie Arbeitnehmer. Sozialversicherungsrechtlich kommt es darauf an, er kann also Arbeitnehmer sein oder auch nicht. Anstatt sich nun aber beruhigt zurücklehnen zu können, weiß der Fachkundige, dass die Probleme nicht wegen der oben genannten Grundsätze, sondern wegen der damit verbundenen Ausnahmen und Graustufen nun erst beginnen. Ein Grund dafür ist, dass der Arbeitnehmer-Begriff in allen drei Rechtsgebieten zwar ähnlich, aber beileibe nicht gleich ist. Es gilt also immer, sehr genau abzugrenzen, in welchem Rechtsgebiet man sich gerade bewegt. Weiter gilt es zu beachten, welche möglicherweise sogar kontraproduktiven Folgen Entscheidungen, die für das eine Rechtsgebiet getroffen wurden, für eines oder sogar für beide anderen Rechtsgebiete haben. In der Regel muss es die Lohn- und Gehaltsabrechnung in der GmbH und damit in der Regel der Geschäftsführer selbst, häufig zusammen mit dem Steuerberater entscheiden, ob Betriebsangehörige der Sozialversicherungspflicht unterliegen oder nicht. Die Entscheidung ist bei mitarbeitenden GmbH-Gesellschaftern oder Mitunternehmern im Einzelfall schwierig. Denn für die sozialversicherungsrechtliche Auslegung der Gesellschafter-Geschäftsführer-Position ist auch der Gesellschaftsvertrag von Bedeutung und damit spielt neben den bereits genannten drei ein viertes Rechtsgebiet, das Gesellschaftsrecht, eine nicht zu unterschätzende Rolle. Ihringen, im März 2011 Prof. Dr. Claudia Ossola-Haring 1

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5 Der Inhalt im Überblick 1 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Die GmbH als Vertragspartnerin des Gesellschafter- Geschäftsführers Die rechtliche und steuerliche Notwendigkeit klarer und eindeutiger Vereinbarungen bei Gesellschafter- Geschäftsführern Darauf müssen Existenzgründer oder Geschäftsführer von mehreren GmbHs besonders achten Verdeckte Gewinnausschüttung als Folge der Unangemessenheit des Gesellschafter-Geschäftsführer-Entgelts Stehenlassen von Gehalt und Gehaltsstundungen Teilentgeltliche oder unentgeltliche Tätigkeiten Tantiemen Firmen- und Geschäftswagen Pensionszusagen an Gesellschafter-Geschäftsführer Geschäftsführer als freier Mitarbeiter 28 3

6 2 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Sozialversicherungsrecht Die Grundsätze der Sozialversicherungspflicht eines GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführers Statusfeststellungsverfahren Die Bedeutung des Einflusses der Geschäftsführung auf die GmbH Die Bedeutung der Kapitalbeteiligung an der GmbH Folgen der Sozialversicherungspflicht Allgemeine Folgen Arbeitslosenversicherung Die Folgen einer Korrektur der Einstufung Die Möglichkeiten einer freiwilligen sozialen Absicherung 51 4

7 3 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Arbeitsrecht Die Rechtsnatur des Geschäftsführeranstellungsvertrags Die Vereinbarung der Vergütung Keine Arbeitnehmerschutzgesetze für den GmbH- Geschäftsführer Krankheitsvorsorge Regelungen für Hinterbliebenenversorgung Kündigungsschutz für Gesellschafter-Geschäftsführer Urlaubsabgeltung Zuständige Gerichte bei Streit zwischen Geschäftsführer und GmbH 65 5

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9 1 Der GmbH-Gesellschafter- Geschäftsführer im Steuerrecht 1.1 Die GmbH als Vertragspartnerin des Gesellschafter- Geschäftsführers Die Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) ist eine Gesellschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit, eine juristische Person, die hier mag diese Aussage so genügen Verträge auch mit ihren Gesellschaftern abschließen kann. Um handlungsfähig zu sein, also auch um Verträge schließen zu können, benötigt die GmbH eine natürliche Person, den oder die Geschäftsführer ( 13 GmbHG). Geschäftsführer können auch Gesellschafter sein. Zum Geschäftsführer einer GmbH wird man bestellt. Die Bestellung erfolgt in aller Regel durch Gesellschafterbeschluss und muss, um wirksam zu sein, ins Handelsregister eingetragen werden. Die Geschäftsführerstellung endet entweder mit der Abberufung von Seiten der Gesellschaft oder durch Amtsniederlegung des Geschäftsführers. Mit der Übernahme des Geschäftsführeramtes sind die gesetzlichen Pflichten zu erfüllen. Nicht mehr und nicht weniger. In der gängigen Praxis sind diese Pflichten für viele eine Art Nebenverpflichtung des Geschäftsführers, dessen Hauptaugenmerk sich nach dem Willen der (übrigen) Gesellschafter auch auf die wirtschaftliche Geschäftsführung der GmbH richten soll. Den Hauptanteil des Geschäftsführerentgelts entfällt nicht quotal rechnerisch, sondern mehr dem Unterbewussten geschuldet auf die wirtschaftliche Geschäftsführung. Das Geschäftsführungsentgelt wird vertraglich vereinbart. Der Vertrag ist formfrei, jedoch ist Schriftform unbedingt zu empfehlen. Bei geschäftsführenden Gesellschaftern, die die Kapitalmehrheit haben oder Allein-Gesellschafter sind, ist es praktisch unabdingbar, dass Regelungen im Voraus getroffen werden. Werden Gehaltsbestandteile erst im Nachgang vereinbart, erkennt die Finanzverwaltung diese wegen fehlender Rechtsgrundlagen nicht als Betriebsausgabe an, sondern wertet sie als verdeckte Gewinnausschüttung, unabhängig von deren Angemessenheit. 7

10 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Der Geschäftsführungsvertrag kann als Anstellungs- / Dienstvertrag geschlossen werden. Dann ist der Geschäftsführer, auch wenn er Gesellschafter ist, Arbeitnehmer im steuerlichen Sinn und die GmbH Arbeitgeberin mit allen Pflichten in Bezug auf die Lohnsteuer und es sei der Vollständigkeit halber bereits hier erwähnt auch auf die Sozialversicherung (íkapitel 2). Der Vertrag über die wirtschaftliche Geschäftsführung kann aber auch als Honorarvertrag abgeschlossen werden. Dann ist die GmbH Auftraggeberin, der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer ist Auftragnehmer, freier Mitarbeiter, der für die Versteuerung seines Honorars selbst Sorge zu tragen hat. Der Vollständigkeit halber sei hier auf mögliche sozialversicherungsrechtliche Konsequenzen einer arbeitnehmerähnlichen Selbständigkeit hingewiesen (íkapitel 2). Auch ein beherrschender GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer ist steuerlicher Arbeitnehmer. Damit kann die GmbH ihm bis auf wenige Ausnahmen natürlich auch steuerfreie Bezüge, die für Arbeitnehmer gedacht sind, ebenso steuerfrei zukommen lassen. Unbedingt zu empfehlen aber ist, dass diese Gehaltsbestandteile, auch wenn sie steuerfrei ausbezahlt werden können, im Voraus schon im Anstellungsvertrag vereinbart werden. Dies vor allem dann, wenn die GmbH keine weiteren Mitarbeiter hat, anhand derer die Üblichkeit der Zahlung nachgewiesen werden kann. 8

11 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht 1.2 Die rechtliche und steuerliche Notwendigkeit klarer und eindeutiger Vereinbarungen bei Gesellschafter- Geschäftsführern Die Bezüge, die der Geschäftsführer für seine Geschäftsführung erhält, sind bei der GmbH Betriebsausgaben und mindern damit sowohl den körperschaftsteuerlichen als auch den gewerbesteuerlichen Gewinn. Da ein GmbH-Geschäftsführer, der mit seiner GmbH einen Anstellungsvertrag geschlossen hat, steuerlich als Arbeitnehmer gilt, unterliegt sein Entgelt der Lohnsteuer. Wie bei einem normalen Arbeitnehmer muss die GmbH auch vom Geschäftsführer-Entgelt die Lohnsteuer einbehalten und sie pünktlich sowie vollständig ans Finanzamt abführen. Verstößt der (Gesellschafter-)Geschäftsführer hier gegen seine Pflichten, haftet er persönlich für seine eigene Lohnsteuer. Trifft die GmbH-Satzung keine Regelung darüber, wer den Anstellungsvertrag des Geschäftsführers schließen oder ändern darf, ist grundsätzlich immer die Gesellschafterversammlung das Organ, das neue Verträge abschließen und bestehende ändern darf. Die immer noch gepflegte Praxis, dass Mit-Geschäftsführer sich gegenseitig ihre Verträge abzeichneten, hat zumindest was die Verträge von Gesellschafter-Geschäftsführern anbelangt vor dem Finanzamt keinen Bestand mehr: Die Verträge sind nichtig und damit die gezahlten Entgelte der GmbH verdeckte Gewinnausschüttung. Ausnahme wie bereits gesagt: Die GmbH-Satzung benennt die Personen, die den Anstellungsvertrag des Geschäftsführers schließen oder ändern dürfen. Wichtig: Voraussetzung dafür, dass ein GmbH-Geschäftsführer namens der GmbH mit sich selbst überhaupt Verträge mit rechtlicher Wirkung abschließen darf, ist die Befreiung vom Verbot der Insichgeschäfte (Selbstkontrahieren, 181 BGB). Ist er nicht befreit, sind die von ihm gezeichneten Verträge, die ihn als Person betreffen, ungültig. Die Leistungen, die auf Grund solcher Vereinbarungen fließen, erfolgen ohne Rechtsgrund und werden deshalb ohne Rücksicht auf eine mögliche Angemessenheit als verdeckte Gewinnausschüttung angesehen. 9

12 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Die Befreiung vom Verbot der Insichgeschäfte ist regelmäßig in der Satzung zu erteilen und muss in das Handelsregister eingetragen werden. Eine nachträgliche Genehmigung wirkt zivilrechtlich auf den Zeitpunkt zurück, zu dem das Rechtsgeschäft getätigt wurde. Allerdings gibt es wegen dieses Punktes regelmäßig Streit, so dass es besser ist, sich von vornherein vom Selbstkontrahierungsverbot befreien zu lassen. Ein Gesellschafter-Geschäftsführer sollte, namentlich, wenn er die GmbH beherrscht, auf jeden Fall vom Verbot der Insichgeschäfte befreit sein. Grundsätzlich ist die Rückwirkung der Befreiung auch steuerlich zu beachten. Voraussetzung: Die Leistungen wurden von vornherein klar und eindeutig vereinbart und tatsächlich durchgeführt. Allerdings wird diese Ausnahme wohl nicht auf andere zivilrechtlich unwirksame Vereinbarungen übertragen werden. Wurde die Befreiung von 181 BGB dem Geschäftsführer zu einem Zeitpunkt erteilt, als neben ihm weitere Gesellschafter an der GmbH beteiligt waren, bleibt dies wirksam, wenn die GmbH später zur Ein-Mann-GmbH wird. Für den Geschäftsführer- Vertrag selbst finden 181 BGB und 47 Abs. 4 GmbHG keine Anwendung. Bedingt durch die Tatsache, dass das Geschäftsführer-Gehalt bei der GmbH Betriebsausgabe ist, wird jede Vereinbarung zwischen GmbH und Gesellschafter-Geschäftsführer genauestens auf Form, Inhalt und Angemessenheit überprüft. Die Finanzverwaltung verlangt also, dass das Gehalt erstens auf Grund eines wirksam und formaljuristisch unanfechtbaren Vertrags zu Stande gekommen ist, zweitens angemessen in der Höhe und Zusammensetzung ist, drittens zumindest dann, wenn der geschäftsführende Gesellschafter die GmbH beherrscht im Voraus so vereinbart wurde und auch so wie vereinbart durchgeführt wird. 10

13 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Unregelmäßige oder verzögerte Gehaltszahlungen bergen das Risiko der Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung, weil der Vertrag nicht wie vereinbart durchgeführt wird. 11

14 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Checkliste: Empfohlener Mindestinhalt Anstellungsvertrag des GmbH- Geschäftsführers Aufgabenbereich/e Pflichten Verantwortlichkeiten Umfang der Geschäftsführungsbefugnis Zustimmungsbedürftige Geschäfte Benennung des Organs oder der Personen, die für Vertragsabschluss oder -änderungen zuständig sind. Übereinstimmung mit der Satzung prüfen! Nebentätigkeiten Wettbewerbsverbot vertraglich nachvertraglich Selbstkontrahieren Bezüge Fixum Gratifikationen Tantiemen Auszahlungsmodus Sonstige Leistungen Urlaub Altersversorgung Dauer des Anstellungsvertrags Kündigungsmöglichkeiten Adressat für Kündigungen Form der Änderungen des Vertrags (meist schriftlich) Rechtsweg (Zivilgericht/Arbeitsgericht) Ruhen möglicherweise erworbener Arbeitnehmerrechte 12

15 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer würde sich keine Gehaltserhöhung genehmigen, wenn die GmbH seit Jahren Verluste erwirtschaftet und im Anstellungsvertrag keine Regelung steht, die den Geschäftsführer zur Gehaltserhöhung verpflichtet. Eine solche Gehaltserhöhung ist eine verdeckte Gewinnausschüttung (Finanzgericht München vom K 2287/92). Wenn im Anstellungsvertrag nichts darüber zu finden ist, wie und wann das Gesellschafter-Geschäftsführer- Gehalt anzupassen ist und ob z. B. durch den vermehrten Arbeitseinsatz auch in Verlustjahren das Gesellschafter-Geschäftsführer-Gehalt erhöht werden kann, erfolgt die Gehaltsanpassung ohne zivilrechtlichen Grund. Gehaltsanpassungen und -erhöhungen können automatisiert erfolgen. Dazu kann entweder eine Generalklausel vereinbart werden, dass sich das Entgelt des Gesellschafter-Geschäftsführers ohne sein weiteres Zutun genau so entwickelt wie das Gehalt von Arbeitnehmern einer bestimmten Tarifgruppe. Die andere vorzuziehende, weil individuellere Möglichkeit ist, im Anstellungsvertrag festzustellen, dass Höhe und Zusammensetzung des Gehalts spätestens alle x Jahre überprüft und angepasst (an Arbeitsleistung, Erfolg, vermehrten Einsatz,...) werden. Dabei sollen keine zu großen Zeitabstände gewählt werden, um überproportionale Gehaltserhöhungen mit dem Risiko einer verdeckten Gewinnausschüttung zu vermeiden. 1.3 Darauf müssen Existenzgründer oder Geschäftsführer von mehreren GmbHs besonders achten Grundsätzlich gilt: Auch Existenzgründer oder Geschäftsführer mehrerer GmbHs benötigen einen Anstellungs- oder Honorarvertrag wie ihn 13

16 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht auch der Fulltime-Chef einer GmbH bräuchte mit allen Rechten und Pflichten, die ihnen aus der GmbH-Geschäftsführer-Stellung erwachsen. Wichtig ist es, die Arbeitszeiten zu regeln, denn die Angemessenheit des Entgelts wird von der Finanzverwaltung auch anhand der Arbeitszeiten geprüft. Es ist die Arbeitskraft, die der Gesellschafter-Geschäftsführer der GmbH tatsächlich zur Verfügung stellt, mit ins Kalkül einzubeziehen. Wer nebenher noch angestellt arbeiten oder Geschäftsführer von zwei oder drei GmbH ist, kann nicht seiner oder jeder seiner GmbHs 100 % der Arbeitskraft zur Verfügung stellen. Folglich kann er auch nicht 100 % dessen verdienen, was ein Geschäftsführer verdient, der ganztags und ausschließlich die Geschäfte der GmbH führt. Steuerfreie Überstundenzuschläge oder Zuschläge für Nacht-, Feiertags- und Sonntagsarbeit werden für Gesellschafter-Geschäftsführer praktisch nicht mehr anerkannt, vor allem dann nicht, wenn der Geschäftsführer neben einem Fixentgelt auch eine erfolgsabhängige Entgeltkomponente mit der GmbH vereinbart hat. Es ist auch darauf zu achten, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer von vornherein in der Satzung der GmbH von dem vertraglichen Wettbewerbsverbot, das laut GmbH-Gesetz für Geschäftsführer gilt, befreit ist. Ohne Befreiung ist die (Zweit-) Geschäftsführung unter Umständen nicht zulässig, Zahlungen würden ohne Rechtsgrund erfolgen, eine verdeckte Gewinnausschüttung wäre die Folge. 14

17 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Mehrfach-Geschäftsführer oder Existenzgründer in der Nebengeschäftsführung brauchen eine zweite Lohnsteuerkarte mit der Steuerklasse VI. Was für normale Arbeitnehmer gilt, gilt auch hier: Es ist darauf zu achten, dass diese Steuerkarte in der GmbH oder dem Arbeitsverhältnis eingesetzt wird, in dem das niedrigere Gehalt bezahlt wird. Auch Wochenend-Geschäftsführer sind steuerlich Arbeitnehmer und damit lohnsteuerpflichtig, sobald sie für ihre Tätigkeit bei der GmbH Geld erhalten, das über den (steuerfreien) Ersatz von Reise-, Büro- oder Telefonkosten u. ä. hinausgeht. Denn alles, was den steuerfreien Aufwandsersatz übersteigt, ist Arbeitslohn im Sinne des 19 EStG. Gerade in der Aufbauphase einer GmbH sollte darauf geachtet werden, wie das Geschäftsführer-Entgelt gestaffelt wird. Die Finanzverwaltung unterstellt gerne eine verdeckte Gewinnausschüttung, wenn sich die Gehaltssteigerungen allein an der Umsatzsteigerung orientieren. Das vor allem dann, wenn die Anfangsbezüge normal und nicht etwa unangemessen niedrig bemessen sind (Finanzgericht des Saarlandes vom K 163/93). Die Finanzverwaltung erkennt es nicht an, wenn ein Gesellschafter- Geschäftsführer, der mehrere GmbHs führt, sich nur von einer sein (hohes) Gehalt zahlen lässt und die anderen GmbHs nichts bezahlen. Wer mehrere GmbHs führt, kann nicht in allen 100 % seiner Arbeitskraft einsetzen. So viel ist sicher. Die Gefahr: Es droht eine verdeckte Gewinnausschüttung, wenn eine GmbH, bei welcher der Gesellschafter- Geschäftsführer gar nicht fulltime arbeitet, ihn für fulltime bezahlt. Einem Fremd-Geschäftsführer würde nicht gestattet, für eine andere GmbH zu arbeiten, ohne deshalb Abstriche an seinem Gehalt vorzunehmen. Und erst recht nicht, wenn man dann auch noch sein Gehalt übernehmen müsste. Also muss das Gehalt aufgeteilt werden, und zwar zeit- 15

18 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht anteilig, je nachdem, wie intensiv die Geschäfte der jeweiligen GmbH geführt werden. Gesellschafter-Geschäftsführern ist dringend anzuraten, mit jeder GmbH einen Anstellungsvertrag zu schließen. Das Gesamtgehalt, also im Fall der Mehrfachgeschäftsführung das von allen GmbHs zusammengerechnete, muss angemessen sein. Aber auch das Gehalt bei der einzelnen GmbH muss angemessen und so gestaltet sein, dass es die GmbH auch einem fremden, nicht beteiligten Geschäftsführer bezahlen würde. Werden diese Bedingungen nicht erfüllt, ist das Gehalt, zumindest soweit es auf eine spezielle GmbH entfällt, eine verdeckte Gewinnausschüttung. Und zwar auch dann, wenn das Gesamtgehalt, auch wenn alles zusammengerechnet werden würde, noch angemessen wäre. Ein weiterer Stolperstein: Es kann durchaus sein, dass das angemessene Gesamtgehalt, aufgeteilt auf die einzelnen GmbHs nach der Zeit, die der Gesellschafter-Geschäftsführer bei ihr verbringt, dort plötzlich nicht mehr angemessen ist, z. B. weil das Eigenkapital der GmbH nicht mehr angemessen verzinst wird. 1.4 Verdeckte Gewinnausschüttung als Folge der Unangemessenheit des Gesellschafter- Geschäftsführer-Entgelts Ob das Entgelt des Gesellschafters-Geschäftsführers angemessen ist oder nicht, wird anhand des Gesamtentgelts bestimmt. Das Gesamtentgelt umfasst auch alle Sachleistungen der GmbH an den Gesellschafter- Geschäftsführer. 16

19 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Trotz niedrigem Körperschaftsteuersatz und Abgeltungsteuer tendieren viele Gesellschafter-Geschäftsführer nach wie vor dazu, das Geschäftsführergehalt hoch anzusetzen. Die Rechnung erscheint einfach: Je höher das Geschäftsführer-Gehalt, das als Betriebsausgabe den GmbH-Gewinn mindert, desto höher die Steuerersparnis, vor allem die Gewerbesteuerersparnis. Kein Wunder also, dass viele GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer ihr Gehalt hoch ansetzen. Zu hoch, wie häufig das Finanzamt befindet und deshalb auf verdeckte Gewinnausschüttung erkennt. Als Maßstab für die Angemessenheit gilt der fremde Dritte, dem ein ordentlicher Geschäftsleiter dieses und kein anderes Gehalt bezahlen würde. Verstößt ein GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer entweder gegen eine Formalie oder ist sein Entgelt unangemessen hoch, erkennt die Finanzverwaltung auf verdeckte Gewinnausschüttung. Damit wird der Betriebsausgabenabzug bei der GmbH versagt und der entsprechende Entgelt-Teil wird dem Gesellschafter als Vorab-Gewinnanteil zugerechnet. Als verdeckte Gewinnausschüttung sind nur die Gehaltszahlungen anzusehen, die dem Fremdvergleich nicht standhalten. Das Finanzamt prüft monatsweise. Die übrigen ordnungsgemäß vereinbarten und angemessen hohen Gehälter werden also nicht von der verdeckten Gewinnausschüttung angesteckt. Wird auf eine verdeckte Gewinnausschüttung erkannt, werden beim Gesellschafter-Geschäftsführer die Bezüge umgeschichtet von den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, die er als Geschäftsführer hat, zu Einkünften aus Kapitalvermögen, die er bei den Gewinnausschüttungen als Gesellschafter bezieht. Hier gibt es bei der steuerlichen Behandlung zwei Varianten: 1. Der Gesellschafter-Geschäftsführer hält seine GmbH-Anteile im Privatvermögen. Dann führt die verdeckte Gewinnausschüttung zu Einkünften aus Kapitalvermögen. Seit 2009 sind diese Einkünfte nach der Abgeltungsteuer ( 32d EStG) zu versteuern. Dazu muss die GmbH die Abgeltungsteuer in Höhe von 25 % plus Solidaritätszuschlag plus 17

20 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht mögliche Kirchensteuer einbehalten und an das Finanzamt abführen. Damit ist die Besteuerung abgegolten ( 43 Abs. 5 EStG). Ein individueller Abzug von Werbungskosten scheidet aus ( 20 Abs. 9 Satz 1 EStG). 2. Ist der Gesellschafter-Geschäftsführer zu mindestens 1 % an der GmbH beteiligt, kann er die verdeckte Gewinnausschüttung wahlweise nach dem Teileinkünfteverfahren versteuern ( 3 Nr. 40, 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG). Dann sind 60 % der Einkünfte steuerpflichtig ( 3 Nr. 40a EStG) und individuelle Werbungskosten können ebenfalls (nur) mit 60 % berücksichtigt werden ( 3c Abs. 2 Satz 1 EStG). Voraussetzung ist jedoch, dass die verdeckte Gewinnausschüttung aufgedeckt und bei der GmbH hinzugerechnet wurde. Wurde die entsprechende verdeckte Gewinnausschüttung bereits zuvor als Vermögenszufluss erfasst, etwa als wenn auch unangemessen hoher, aber immerhin steuerpflichtiger Entgeltanteil beim Gesellschafter als Einkünfte aus nicht selbständiger Arbeit der Lohnsteuer unterworfen, dann ist diese Versteuerung rückgängig zu machen, um eine Doppelbesteuerung zu vermeiden. Wird ein Körperschaftsteuerbescheid wegen der Aufdeckung einer verdeckten Gewinnausschüttung geändert, dann ist auch der Einkommensteuerbescheid des von der verdeckten Gewinnausschüttung begünstigten Gesellschafters in korrespondierender Weise zu ändern ( 32a KStG). 1.5 Stehenlassen von Gehalt und Gehaltsstundungen Wer als Gesellschafter-Geschäftsführer sein Gehalt bei der GmbH in wirtschaftlich schwierigen Zeiten stehen lassen will, sollte dafür sorgen, dass rechtzeitig vor dem Gehaltsverzicht ein Darlehensvertrag abgeschlossen wird. Sonst ist die spätere Rückzahlung des Gehalts verdeckte Gewinnausschüttung. Vereinbarungen über Gehaltsstundungen müssen den Kriterien eines Fremdvergleichs standhalten. 18

21 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Es sollte vom Gehalt in voller Höhe Lohnsteuer einbehalten und über den Teil, den der geschäftsführende Gesellschafter der GmbH vom Netto-Gehalt stunden wollte, ein Darlehensvertrag abgeschlossen werden. Eine entsprechende Verzinsung der gestundeten Beträge kann vereinbart werden. Der Verzicht auf Zins könnte sonst gegen die Üblichkeit der Vereinbarung sprechen. Diese Variante wird nicht allen geschäftsführenden Gesellschaftern gefallen, da die Lohnsteuer bezahlt werden muss. Wer dies nicht will, der sollte einen Gehaltsverzicht mit Besserungsklausel erwägen: Es findet dann kein Zufluss statt (und damit keine Versteuerung), wenn auf Gehalt verzichtet wird und dieses erst dann wieder auflebt, wenn es der GmbH besser geht. Der Wermutstropfen bei dieser Konstellation: Der verzichtete Entgeltbestandteil kann später nicht nachbezahlt werden, ohne dass eine verdeckte Gewinnausschüttung angenommen werden wird. 1.6 Teilentgeltliche oder unentgeltliche Tätigkeiten Grundsätzlich ist es dem Gesellschafter-Geschäftsführer überlassen, ob er für die GmbH entgeltlich, teilentgeltlich oder unentgeltlich tätig werden möchte. Das Finanzamt hat bei einer teilentgeltlichen Tätigkeit in der Regel keine Möglichkeit, das zu niedrig gezahlte Gehalt wegen Unangemessenheit in eine verdeckte Gewinnausschüttung umzuqualifizieren. Änderungen der einmal getroffenen Entscheidung sind nur für die Zukunft möglich! 1.7 Tantiemen Neben einem Fixgehalt haben die weitaus meisten Geschäftsführer auch erfolgsabhängige Bezüge, also in der Regel Tantiemen. 19

22 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Nur-Tantiemen werden aus zweierlei Gründen von der Finanzverwaltung routinemäßig als verdeckte Gewinnausschüttung angesehen. Einmal durch den Fremdvergleich: Kein Nicht-Gesellschafter würde komplett auf ein Fixgehalt verzichten und das Risiko einer Bezahlung rein nach Gewinnanteilen eingehen. Des Weiteren kann die geforderte 75:25-Relation (íunten) bei einem Fixgehalt von 0 schon rein rechnerisch nicht eingehalten werden. Ein geringer Prozentsatz der Geschäftsführer (ca. 5 %) erhält eine Umsatztantieme. Einem Gesellschafter-Geschäftsführer ist nur unter ganz bestimmten Bedingungen, z. B. beim Unternehmensaufbau, zu einer Umsatztantieme zu raten. Der Grund: Umsatztantiemen werden von den Finanzämtern nahezu automatisch als verdeckte Gewinnausschüttung klassifiziert. Muss das Finanzamt die Umsatztantieme eines Gesellschafter-Geschäftsführers anerkennen, muss die Umsatztantieme angemessen sein. Sie muss sich allerdings nicht an der 25 %-Grenze der Gewinntantieme orientieren. Bei Gewinntantiemen gilt: Eine GmbH muss das Gehalt ihres Gesellschafter-Geschäftsführers auch an den eigenen Gewinnaussichten ausrichten (BFH vom I R 50/94). Diese grundsätzlich richtige Einschätzung versah der Bundesfinanzhof mit drei Grenzen: 1. Die Mindestanforderung an die Angemessenheit einer Tantieme ist: Sie darf nicht den Gewinn absaugen. Das Eigenkapital der GmbH muss sich angemessen verzinsen. Der BFH geht von einer (Mindest-) Verzinsung von 10 % aus. 2. Über Tantiemen dürfen nicht mehr als 50 % des GmbH-Gewinns abgeschöpft werden. Diese Grenze gilt auch, wenn die GmbH mehrere Gesellschafter-Geschäftsführer hat. Lediglich in Ausnahmefällen, etwa während einer Aufbau- oder Restrukturierungsphase, kann mehr als die Hälfte des Jahresüberschusses an Tantiemen steuerlich anerkannt werden. 20

23 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Bei jedem einzelnen Gesellschafter-Geschäftsführer darf die Tantieme höchstens ein Viertel seines Gesamtgehalts ausmachen. Wer eine Tantieme steuerlich unbedenklich vereinbaren will, muss also ausgehend vom vereinbarten Grundgehalt die maximal zulässige Tantieme (= 25 %) ermitteln. Der solchermaßen ermittelte Höchstbetrag wird dann mit dem in dem Jahr der Vereinbarung maßgeblichen Jahresüberschuss der GmbH in Beziehung gesetzt. Der sich daraus ergebende Prozentsatz ist im folgenden Geschäftsjahr als angemessen zu betrachten. Der so ermittelte Tantiemesatz ist anlässlich jeder Anpassung des Geschäftsführer-Gehalts auf seine Gültigkeit zu überprüfen. Außerdem ist der maßgebliche Höchstsatz spätestens nach Ablauf von drei Jahren auf Grundlage der neuen Werte zu ermitteln. Ablaufplan 1. Ermittlung der angemessenen Gesamtvergütung 2. Ermittlung des Anteils der Tantieme an der Gesamtvergütung 3. Ermittlung der zukünftigen Bemessungsgrundlage der Tantieme, indem sie drei Jahre lang in die Zukunft prognostiziert wird 4. Bildung des Tantiemehöchstsatzes, indem die Ergebnisse aus dem 2. und 3. Schritt mit einberechnet werden 5. Begrenzung der Tantieme auf höchstens 50 % des GmbH-Jahresüberschusses, wenn die GmbH mehrere Gesellschafter-Geschäftsführer hat 6. Überprüfen der Berechnungen im Dreijahresturnus und bei Anpassung, Beginn mit Schritt 1 21

24 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Werden diese Grenzen missachtet, spricht der Beweis des ersten Anscheins für die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung. Die 75:25-Regelung stellt auch nach Meinung der Finanzverwaltung keine starre Grenze dar. Wenn also z. B. eine GmbH stark personenbezogen ist, bei der das Wissen des Gesellschafter-Geschäftsführers im Vordergrund steht, wie dies z. B. bei einer Freiberufler-GmbH der Fall ist, kann er mehr als 25 % der Gesamtbezüge als Tantieme kassieren. Wenn eine GmbH in der Gründungs- oder in einer Konsolidierungsphase steckt, bestehen ebenfalls gute Chancen, die 25 %-Grenze auszuhebeln. Es mag ein kleines Trostpflaster für den grundsätzlichen wirtschaftlichen Nonsens, ein erfolgsabhängiges Entgelt zu deckeln, sein, dass die unübliche Höhe einer Gewinntantieme es nicht rechtfertigt, sie insgesamt als verdeckte Gewinnausschüttung zu behandeln. Nur der unangemessen hohe Tantiemeanteil ist verdeckte Gewinnausschüttung. Wem es als Gesellschafter-Geschäftsführer nicht gelingt, die Höhe der Gewinntantieme gegenüber dem Finanzamt zu rechtfertigen, z. B. wegen Krisenmanagements, wird nicht an einer verdeckten Gewinnausschüttung vorbeikommen. 22

25 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Auch wenn die 75:25-Relationen eingehalten wird, sind die Gesamtbezüge im Hinblick auf ihre Angemessenheit zu prüfen. Insoweit kann die 25 %-ige Tantiemebegrenzung zu einer Kappung führen, obwohl die Gesamtbezüge unterhalb einer angemessenen Vergütung liegen. Zum anderen kann bei hohem Festgehalt die 25 %-Tantiemebegrenzung nicht ausgenutzt werden, weil ansonsten die Angemessenheit der Gesamtvergütung überschritten werden würde. Bei Gesellschafter-Geschäftsführern ist für die Tantieme als Bemessungsgrundlage der Gewinn vor Körperschaft- und Gewerbeertragsteuer sowie der Tantieme selbst anzuraten. Die Bemessungsgrundlage kann auch noch bezüglich des Geschäftsführer-Festgehalts korrigiert werden. Die Bezugsgröße ist in der Tantiemevereinbarung eindeutig festzuschreiben. Dabei müssen Verlustvorträge zunächst ausgeglichen werden, Verlustrückträge berühren dagegen die Vorjahrestantieme nicht mehr. 1.8 Firmen- und Geschäftswagen Wer wie die meisten als Gesellschafter-Geschäftsführer einen Dienstwagen erhält, den er auch privat nutzen kann, sollte wegen des Finanzamts unbedingt zusätzlich zu seinem Anstellungsvertrag einen Vertrag über die Nutzung des Dienstwagens abschließen. Natürlich aber können diese Regelungen auch in den Anstellungsvertrag integriert werden. Wenn vergessen wurde zu dokumentieren, dass der Gesellschafter- Geschäftsführer den Dienstwagen auch für Privatfahrten nutzen kann, liegt darin eine verdeckte Gewinnausschüttung, gleichgültig, wie hoch oder niedrig die Anzahl der privat gefahrenen Kilometer ist. Nur die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sind keine verdeckte Gewinnausschüttung (BFH vom I R 230/75). 23

26 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Auch serienmäßig hergestellte Fahrzeuge der oberen Preisklasse sind angemessen und betrieblich notwendig, wenn Größe der GmbH und Umsatz sowie Repräsentationspflichten des Geschäftsführers dafür sprechen. Der geldwerte Vorteil der erlaubten Privatnutzung muss versteuert werden. Dazu muss entweder ein Fahrtenbuch mit allen Fahrten geführt werden oder die Versteuerung erfolgt pauschal über die 1 %-Methode. In diesem Fall muss der Gesellschafter-Geschäftsführer pro Monat 1 % des bei der Erstzulassung geltenden Listenpreises zuzüglich der Kosten für Sonderausstattung einschließlich der Umsatzsteuer als geldwerten Vorteil versteuern. Der geldwerte Vorteil von 1 % monatlich kann weder durch eine Beschriftung des Fahrzeugs, noch wegen eines privaten Zweitwagens, noch wegen der Übernahme von Garagen- oder Treibstoffkosten reduziert werden. Wurde verboten, das Firmenfahrzeug privat zu fahren, verlangt das Finanzamt den Nachweis, dass die Einhaltung des Verbots überwacht wird. Nur dann sieht es vom Ansatz der 1 %-Methode ab. Achtung: Das Nutzungsverbot muss durch entsprechende Unterlagen nachgewiesen werden. Diese Unterlagen sind zum Privat- oder Lohnkonto zu nehmen. Bei einem Allein-Gesellschafter-Geschäftsführer oder einem geschäftsführenden Gesellschafter, der mehrheitlich beteiligt ist, erkennt das Finanzamt ein Nutzungsverbot, auch wenn es vertraglich vereinbart worden ist, praktisch nie an. Es unterstellt nach der Lebenserfahrung auch eine private Nutzung und verlangt dann meist mangels Fahrtenbuchs die pauschale Versteuerung nach der 1 %-Methode. Kann der Gesellschafter-Geschäftsführer den Dienstwagen auch für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte benutzen, müssen zu- 24

27 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht sätzlich je Entfernungskilometer zwischen Wohnung-Arbeitsstätte 0,03 % des Brutto-Listenpreises als geldwerter Vorteil angesetzt werden. 1.9 Pensionszusagen an Gesellschafter-Geschäftsführer Die GmbH kann grundsätzlich allen Mitarbeitern, also auch dem GmbH- Gesellschafter-Geschäftsführer, eine Pensionszusage für die Zeit seines Ruhestands geben. Dazu wird üblicherweise ein Vertrag geschlossen. Wenn keine anders lautende Regelung in der Satzung getroffen wurde, ist die Gesellschafterversammlung das allein berechtigte Organ, das eine Pensionszusage erteilen und/oder ändern kann. Wird gegen diese Formvorschrift verstoßen, ist die Pensionszusage an einen Gesellschafter-Geschäftsführer eine verdeckte Gewinnausschüttung. Der Vorteil einer Pensionszusage für die GmbH liegt darin, dass die Pensionszusagen grundsätzlich betriebliche Aufwendungen sind. Also mindern sie den (körperschaft- und gewerbeertrag-)steuerpflichtigen Gewinn. Eine Pensionszusage muss, wenn sie steuerlich anerkannt werden soll, ernsthaft vereinbart, angemessen ausgestaltet und vom Berechtigten erdienbar sein. Die Obergrenze einer angemessenen Altersversorgung liegt bei 75 % der letzten Aktivbezüge. Alles andere würde zu einer steuerlich schädlichen Überversorgung führen. Wenn eine Pensionszusage steuerlich nicht anerkannt wird, liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung an den Gesellschafter-Geschäftsführer vor. 25

28 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Es kann zu Gunsten einer höheren Pensionszusage auf Aktivbezüge verzichtet werden. Gerade für gut verdienende Gesellschafter-Geschäftsführer ist diese Umschichtung eine Möglichkeit, den Spitzensteuersatz zu kappen und Einkünfte ins steuerlich weniger belastete Alter zu verlegen. Es ist aber nicht möglich, dass jemand komplett auf Aktivbezüge verzichtet, um so eine höhere Pension zu erhalten. Eine solche Regelung hält den Kriterien des Fremdvergleichs nicht stand und ist folglich eine verdeckte Gewinnausschüttung. Der Gesellschafter-Geschäftsführer hat durch eine Pensionszusage keinen Zufluss. Er muss die Pension erst dann versteuern, wenn sie ihm zufließt, also erst im Ruhestand. Pensionszusagen müssen bezahlt werden (können). Wer eine Pensionszusage bis zur Obergrenze aus- oder sogar überreizt, riskiert, dass die Finanzverwaltung mangelnde Ernsthaftigkeit der Vereinbarung unterstellt, da die GmbH dann, wenn die GmbH die Zusage erfüllen müsste, insolvent würde. Dann wird die Zusage lediglich bis zur angemessenen Grenze anerkannt, überhöht gebildete Rückstellungen müssen aufgelöst werden. Rechtlich bleibt aber der Anspruch des Gesellschafter- Geschäftsführers in der vereinbarten Höhe bestehen. 26

29 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht Checkliste Fünf Regeln für die Pensionszusage an GmbH-Gesellschafter- Geschäftsführer Eine Pensionszusage der GmbH an ihren Gesellschafter-Geschäftsführer sollte unbedingt immer im Voraus und schriftlich vereinbart werden. Dies vor allem dann, wenn er die GmbH beherrscht. Zuständig für die Zusage als solche oder jede(!) Änderung der Zusage ist immer die Gesellschafterversammlung. Ausnahme: Die GmbH-Satzung benennt eine andere Person oder Institution. Die vertraglichen Vereinbarungen müssen genau eingehalten werden. Soll es dem Gesellschafter-Geschäftsführer möglich sein, im Alter zu Gunsten der GmbH auf (einen Teil) der Pensionszusage zu verzichten, muss das von vornherein im Vertrag festgeschrieben werden. Wird ohne einen solchen Passus auf die Leistung verzichtet, liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung vor. Die Pensionszusage zählt mit ihrem aktuellen Wert mit zu den Gesamtbezügen. Zusagen, welche die GmbH finanziell ruinieren würden, wenn sie tatsächlich zahlen müsste, sind zu vermeiden, weil sie von den Finanzämtern in aller Regel als verdeckte Gewinnausschüttung angesehen werden. Zu empfehlen ist eine finanzielle Absicherung der Pensionszusage, z. B. über eine Rückdeckungsversicherung. Eine Pensionszusage an den Gesellschafter-Geschäftsführer direkt nach der Neugründung der GmbH ist fast immer eine verdeckte Gewinnausschüttung. Zu empfehlen ist eine Wartezeit von etwa fünf Jahren bis zur Zusage. 27

30 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Steuerrecht 1.10 Geschäftsführer als freier Mitarbeiter Ein GmbH-Geschäftsführer ist nach dem GmbH-Gesetz lediglich zur organschaftlichen Vertretung verpflichtet. Kein Geschäftsführer muss die wirtschaftlichen Geschäfte der GmbH im Rahmen eines Dienstvertrags führen, sondern kann hierfür auch einen Vertrag über freie Mitarbeit abschließen. Bei dem Fremd-Geschäftsführer ist des relativ problemlos. Problembehaftet dagegen ist diese Regelung bei einem Gesellschafter-Geschäftsführer, der die Üblichkeit der Vereinbarungen im Rahmen eines Fremdvergleichs belegen muss, um dem Vorwurf der verdeckten Gewinnausschüttung begegnen zu können. Erfüllt nämlich der Gesellschafter-Geschäftsführer die Voraussetzungen für den Bezug der Altersrente aus der Pensionszusage, kann er nach seinem Ausscheiden für die GmbH problemlos noch als Berater tätig sein. Die Rentenzahlung und das Honorar für die Beratungstätigkeit beruhen auf zwei unterschiedlichen Rechtsgrundlagen. Für den ehemaligen Gesellschafter-Geschäftsführer heißt dies: Er bezieht aus der betrieblichen Altersrente (nachträgliche) Einkünfte aus nicht selbständiger Arbeit, das Beratungshonorar ist freiberufliche Arbeit vorausgesetzt Einkünfte aus selbständiger Arbeit, sonst Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Wenn aber der Gesellschafter-Geschäftsführer entgegen der Vereinbarungen in seinem Anstellungsvertrag beim Erreichen der Altersgrenze nicht aus seinem Geschäftsführervertrag ausscheidet, liegen die Voraussetzungen für den Bezug der Altersrente nicht vor! Und zwar auch dann nicht, wenn der Gesellschafter-Geschäftsführer zu einem geringeren Gehalt oder sogar ganz umsonst als Geschäftsführer weiterarbeitet. 28

31 Der GmbH-Gesellschafter- 2 Geschäftsführer im Sozialversicherungsrecht 2.1 Die Grundsätze der Sozialversicherungspflicht eines GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführers Allgemein und damit auch für GmbH-(Gesellschafter-)Geschäftsführer gilt: Sozialversicherungspflichtig ist der, der in einem abhängigen Beschäftigungsverhältnis steht und gegen Arbeitsentgelt beschäftigt ist. Wer solchermaßen beschäftigt ist, gilt als Arbeitnehmer im sozialversicherungsrechtlichen Sinn. Die Sozialversicherung ist eine gesetzliche Pflichtversicherung. Sie wird unabhängig vom Willen der Beteiligten begründet. Kein Arbeitnehmer kann also selbst über die Notwendigkeit des Versicherungsschutzes entscheiden. Es entscheiden ausschließlich die tatsächlichen Verhältnisse des Einzelfalles die aber sind im Fall des Gesellschafter-Geschäftsführers durchaus gestaltbar. In der Regel wenige Probleme bereitet die Prüfung, ob Arbeitsentgelt bezahlt wird. Weit schwieriger ist es fest zu stellen, ob eine abhängige Arbeit verrichtet, ob ein Beschäftigungsverhältnis gegeben ist. Die Beschäftigung ist einer der zentralen, wenn nicht sogar der wichtigste Begriff überhaupt des Sozialversicherungsrechts. Die Vorschriften der einzelnen Versicherungszweige, nämlich die gesetzliche Krankenversicherung ( 5 Abs. 1 Nr. 1 SGB V), die Pflegeversicherung ( 20 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 SGB XI) und die gesetzliche Rentenversicherung ( 1 S. 1 Nr. 1 SGB VI) sowie die Arbeitslosenversicherung ( 24 Abs. 1 SGB III) stellen bei der Prüfung der Pflichtigkeit allesamt ab auf das Vorliegen einer Beschäftigung. 29

32 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Sozialversicherungsrecht Auch wer als Sozialversicherungspflichtiger jahrelang in die Arbeitslosenversicherung eingezahlt hat, kann nicht sicher sein, im Falle der Arbeitslosigkeit auch tatsächlich Hilfe zu erhalten. Denn die Arbeitsagentur prüft erst bei Arbeitslosigkeit, ob tatsächlich Sozialversicherungspflicht bestand. Wird das verneint was bei Gesellschafter-Geschäftsführern recht häufig der Fall ist besteht trotz teilweise jahrelanger Beitragszahlungen kein Anspruch auf Arbeitslosengeld. Lediglich die nicht verjährten Beiträge in der Regel die der letzten vier Jahre können zurück gefordert werden. Beschäftigung ist die nicht selbständige Arbeit, insbesondere in einem Arbeitsverhältnis ( 7 Abs. 1 SGB IV). Eine Arbeit ist nicht selbständig, wenn der Arbeitgeber gegenüber dem Beschäftigten ein Weisungsrecht hat. 30

33 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Sozialversicherungsrecht Merkmale einer Arbeitnehmer-Eigenschaft Indizien für eine Arbeitnehmer-Eigenschaft sind in der Regel folgende Merkmale: persönliche Abhängigkeit Weisungsgebundenheit hinsichtlich Ort, Zeit und Inhalt der Tätigkeit feste Arbeitszeiten Ausübung der Tätigkeit gleich bleibend an einem bestimmten Ort feste Bezüge Urlaubsanspruch Anspruch auf sonstige Sozialleistungen Fortzahlung der Bezüge im Krankheitsfall Überstunden-Vergütung zeitlicher Umfang der Dienstleistungen Unselbständigkeit in Organisation und Durchführung der Tätigkeit Kündigungsfrist kein Unternehmerrisiko keine Unternehmerinitiative, kein Kapitaleinsatz keine Pflichten zur Beschaffung von Arbeitsmitteln Notwendigkeit der engen ständigen Zusammenarbeit mit anderen Mitarbeitern, Eingliederung in den Betrieb Schulden der Arbeitskraft und nicht eines Arbeitserfolges Ausführung von einfachen Tätigkeiten, bei denen eine Weisungsabhängigkeit die Regel ist Arbeitsverbot für Dritte 31

34 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Sozialversicherungsrecht Wer dagegen über seine eigene Arbeitskraft frei verfügen und seine Arbeitsinhalte selbst bestimmen kann, wer an keinen Arbeitsort gebunden ist, wer Unternehmerrisiko beispielsweise über eine Kapitalbeteiligung oder erfolgsabhängige Bezüge trägt, ist nicht abhängig beschäftigt, sondern selbständig. Bei der rechtlichen Beurteilung, ob abhängig beschäftigt oder nicht, ist es unzulässig, auf nur einen oder einige wenige Gesichtspunkte abzustellen. Es kommt vielmehr auf das Gesamtbild der Tätigkeit an. Damit werden zwar insbesondere Verträge, in denen die Pflichten des Arbeitnehmers und die Weisungsbefugnisse des Arbeitgebers festgeschrieben sind, also im Fall eines Gesellschafter-Geschäftsführers neben dessen Anstellungsvertrag auch der Gesellschaftsvertrag oder eine Beiratsordnung, mit in die Prüfung einbezogen. Vorrang vor der Vertragsauslegung haben jedoch die besonderen Umstände des Verhältnisses. Die gesetzlichen Bestimmungen haben die GmbH-Gesellschafter- Geschäftsführer nicht eindeutig dem Kreis der Arbeitnehmer oder Arbeitgeber zugeordnet. Daraus ergeben sich in der Praxis häufig Schwierigkeiten, zumal ein GmbH-Geschäftsführer sowohl eine gesellschaftsrechtliche als auch eine durch seinen Dienstvertrag bestimmende Rechtsstellung innehat. Bei Gesellschafter-Geschäftsführern einer GmbH liegt regelmäßig so das BSG in ständiger Rechtsprechung ein abhängiges Beschäftigungsverhältnis zur GmbH vor, wenn sie funktionsgerecht dienend am Arbeitsprozess der GmbH teilhaben, für ihre Beschäftigung ein entsprechendes Arbeitsentgelt erhalten und keinen maßgeblichen Einfluss auf die Geschicke der Gesellschaft kraft ihres Anteils am Stammkapital geltend machen können. Nicht sozialversicherungspflichtig in Kranken-, Pflege- und Arbeitslosenversicherung sind Gesellschafter-Geschäftsführer, die arbeitnehmerähnliche Selbständige sind. In bestimmten Fällen jedoch, wenn die GmbH im Wesentlichen nur einen Auftraggeber und keine Mitarbeiter außer Minijobbern beschäftigt, können arbeitnehmerähnliche Gesell- 32

35 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Sozialversicherungsrecht schafter-geschäftsführer rentenversicherungspflichtig sein. In diesem Fall müssen sie selbst, nicht etwa die GmbH, Beiträge an die Deutsche Rentenversicherung Bund (DRV Bund) oder in Abhängigkeit von dem Berufszweig an ein Versorgungswerk bezahlen. Dass arbeitnehmerähnliche Gesellschafter-Geschäftsführer selbst rentenversicherungspflichtig sind, ist ein Ausfluss des BSG-Urteils vom B 12 RA 1/04 R. In diesem Urteil hatte das Bundessozialgericht auf Grund der damaligen Rechtslage festgestellt, dass Geschäftsführer, die nur einen Auftraggeber (= die GmbH) haben und selbst(!) keine sozialversicherungspflichtigen Mitarbeiter beschäftigen, arbeitnehmerähnliche Selbständige und damit rentenversicherungspflichtig sind. Dieses Urteil hätte fatale Konsequenzen in der Praxis gehabt, weshalb die deutsche Rentenversicherung beschlossen hatte, das Urteil des Bundessozialgerichts nicht über den entschiedenen Einzelfall hinaus anzuwenden. Mit dem Haushaltsbegleitgesetz 2006 wurden auch 2 S. 1 Nr. 9 und S. 4 Nr. 3 SGB VI geändert. Nunmehr ist es auch gesetzlich geregelt, dass bei Prüfung der Rentenversicherungspflicht eines Gesellschafter-Geschäftsführers auf die Verhältnisse bei der Gesellschaft und nicht auf das Innenverhältnis zwischen Geschäftsführer und Gesellschaft abzustellen ist. 2.2 Statusfeststellungsverfahren Seit 2005 sind Arbeitgeber verpflichtet, dem Sozialversicherungsträger auch zu melden, wenn es sich bei einem Mitarbeiter um einen GmbH- Geschäftsführer handelt. Nach 7 a SGB IV ist bei der Anmeldung eines Beschäftigten bei der Krankenkasse im Feld Statuskennzeichen der Meldung zur Sozialversicherung eine 2 einzutragen, wenn es sich um einen geschäftsführenden Gesellschafter einer GmbH handelt. Da die Abgrenzung zwischen selbständigen und abhängig beschäftigten GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführern leicht fehlerbehaftet sein kann und Fehler weitreichende Konsequenzen haben, sollte zur eigenen Rechtssicherheit das Angebot der Deutschen Rentenversicherung Bund (DRV Bund), den Status kostenlos festzustellen, genutzt werden. Dies muss beantragt werden, erfolgt also nicht automatisch. Das Angebot der DRV Bund ist kostenlos. 33

36 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Sozialversicherungsrecht Bei Meldung der GmbH sind die Einzugsstellen eigentlich verpflichtet, ein Statusfeststellungsverfahren bei der Deutschen Rentenversicherung Bund (DRV Bund) zu beantragen. Kein Gesellschafter-Geschäftsführer sollte sich darauf verlassen, dass die Einzugsstelle ein Statusfeststellungsverfahren von sich aus beantragt. Wer dann nicht selbst den Antrag bei der DRV Bund stellt, hat keine Rechtssicherheit. Selbst wenn die Krankenkasse Versicherungspflicht annimmt, werden dadurch die anderen Zweige der Sozialversicherung nicht gebunden. Nur der von der DRV Bund fest gestellte Status bindet alle Zweige der Sozialversicherung. Die Formulare können über die Homepage der Deutschen Rentenversicherung auch barrierefrei heruntergeladen werden. 34

37 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Sozialversicherungsrecht Geht die GmbH ob zutreffend oder nicht davon aus, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer sozialversicherungsfrei ist, sind die Einzugsstellen ohnehin nicht verpflichtet, ein Statusfeststellungsverfahren bei der DRV Bund zu beantragen. Hier müssen die GmbH respektive der Gesellschafter-Geschäftsführer selbst tätig werden, wenn sie Rechtssicherheit über den Status haben wollen, um unnötige Zahlungen und/oder Haftungsrisiken zu vermeiden. Denn die GmbH muss dann, wenn die Sozialversicherungspflicht erst später festgestellt wurde, sämtliche Beiträge zur Sozialversicherung, also sowohl Arbeitgeber- als auch Arbeitnehmer-Beiträge, nachzahlen. Hier stellt sich dann ebenfalls die Frage nach der Verantwortung des Gesellschafter-Geschäftsführers und einem möglichen Verschulden. Würde dies bejaht, hätte der Gesellschafter-Geschäftsführer gegen seine Vermögensbetreuungspflichten der GmbH gegenüber verstoßen und würde demzufolge persönlich für Schäden haften. Dem Antrag auf Statusfeststellung beizufügen ist neben dem Hauptantrag (Formular V027) die für GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer entwickelte Anlage zum Statusfeststellungsantrag (Formular C0032). Die übliche Bearbeitungszeit beträgt vorausgesetzt alle Unterlagen werden vollständig eingereicht und es ergeben sich keine Rückfragen zwischen zwei und drei Wochen. 35

38 Der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer im Sozialversicherungsrecht Fremdgeschäftsführer, die sich als möglicherweise sozialversicherungsfrei erachten, da sie weisungsfrei tätig sind, können und sollten ebenfalls das Formular C0032 verwenden, um die Angaben zu machen, die die DRV Bund benötigt, um ein Statusfeststellungsverfahren durchführen zu können. Die Statusprüfung beim Gesellschafter-Geschäftsführer richtet sich in aller Regel nach dem folgenden Fragenkatalog. Je mehr Fragen mit ja beantwortet werden, desto eher ist der Gesellschafter-Geschäftsführer sozialversicherungsfrei. Damit können diese Fragen je nach gewünschtem Ergebnis als Richtschnur für die Ausgestaltung des Anstellungsvertrags verwendet werden. Es sollte hier nicht vergessen werden, den Gesellschaftsvertrag ebenfalls auf Stimmigkeit mit dem Anstellungsvertrag zu prüfen. Widersprechen sich Gesellschafts- und Anstellungsvertrag, hat der Gesellschaftsvertrag Vorrang. 1. Hält der Gesellschafter-Geschäftsführer eine Beteiligung an der GmbH von mehr als 50 % oder hat er eine besondere Stellung in der GmbH? 2. Darf der Gesellschafter-Geschäftsführer mit sich selbst Verträge abschließen? Ist das Selbstkontrahierungsverbot gem. 181 BGB abbedungen? 3. Kann der Gesellschafter-Geschäftsführer selbst frei bestimmen, wo, wann, wie lange und wie er seine Arbeit verrichtet? 4. Ist die GmbH eine Familiengesellschaft, bei der Familienmitglieder und der Gesellschafter-Geschäftsführer mehr als 50 % der Anteile an der GmbH halten? 36