1 von 9 18.02.2012 17:08 Reihengeschäft Leicht. Beck'sches Steuer- und Bilanzrechtslexikon, Edition 1/12 Rn 1-18 Reihengeschäft 10 12 13 14 15 16 17 11 18 978 1.1.2012 Sachverzeichnis Aktuell A. Einleitung B. Umsätze im Reihengeschäft I. Lieferungen als Bestandteile des Reihengeschäfts II. Vermittlungsumsatz neben dem Reihengeschäft III. Kommissionsgeschäft und Reihengeschäft IV. Derselbe Gegenstand C. Zeitpunkt der Lieferung D. Ort der Lieferungen I. Reihengeschäfte im Inland 1. Bewegte Lieferung 2. Unbewegte (ruhende) Lieferung 3. Bewegte Lieferung bei einer Beförderung durch einen Abnehmer, der zugleich Lieferer ist II. Reihengeschäfte mit Bezug zu Drittlandsgebieten 1. Der Gegenstand gelangt vom Drittland ins Inland 2. Der Gegenstand gelangt vom Inland ins Drittland a) unmittelbar b) mittelbar III. Reihengeschäfte mit Bezug zum Gemeinschaftsgebiet 1. Übersicht und Einführung 2. Reihengeschäfte aus dem Inland in einen anderen Mitgliedstaat 3. Reihengeschäfte aus einem anderen Mitgliedstaat in das Inland 4. Reihengeschäfte im Gemeinschaftsgebiet über Drittland-Unternehmer 5. Reihengeschäfte mit nicht erwerbsteuerpflichtigen Endabnehmern Aktuell Das Problem des Reihengeschäfts und der Abgrenzung zwischen bewegter und unbewegter Lieferung ist vor allem ein Problem im Zusammenhang mit der Steuerbefreiung für Innergemeinschaftliche Lieferung. Nach dem Urteil BFH 11.8.2011 V R 3/10, BeckRS 2011, 96526 ist bei einem Reihengeschäft die erste Lieferung auch dann eine bewegte Lieferung, wenn die Kosten der Beförderung vom zweiten Abnehmer getragen werden und der erste Lieferer dies nicht erkennen kann. A. Einleitung Die Vorschrift über das Reihengeschäft enthält eine Ortsbestimmung für die Umsatzart Lieferung bei einer bestimmten Form von miteinander verketteten Lieferungen. 1 Ein Reihengeschäft liegt vor, wenn mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte abschließen und der Gegenstand bei einer Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer gelangt ( 3 Abs. 6 Satz 5 UStG). Die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes ist nur einer Lieferung zuzuordnen. Kunde K bestellt bei Einzelhändler E eine Kettensäge. E seinerseits bestellt die Säge bei dem Großhändler G, dieser beim Hersteller H. Um Zeit und Kosten zu sparen, liefert H die Säge unmittelbar an K aus. Welche Lieferung ist die bewegte Lieferung? Lösung: Die Vorschriften über das Reihengeschäft finden Anwendung für die Lieferungen von H an G, von G an E sowie von E an K. Bei einem Reihengeschäft gibt es nur eine bewegte Lieferung. Die anderen Lieferungen in der Reihe sind unbewegte (ruhende) Lieferungen.

2 von 9 18.02.2012 17:08 - Wird die Beförderung durch den ersten Unternehmer durchgeführt, dann ist die Lieferung von ihm die bewegte Lieferung. - Wird die Beförderung durch den letzten Abnehmer durchgeführt, dann ist die Lieferung an ihn die bewegte Lieferung. - Wird die Beförderung durch einen Abnehmer durchgeführt, der zugleich Lieferer ist, dann ist grundsätzlich die Lieferung an ihn die bewegte Lieferung. Wenn der Abnehmer nachweist, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert hat, ist die Lieferung von ihm die bewegte Lieferung ( 3 Abs. 6 Satz 6 UStG). B. Umsätze im Reihengeschäft I. Lieferungen als Bestandteile des Reihengeschäfts Eine Lieferung setzt die Verschaffung der Verfügungsmacht an einem Gegenstand voraus. Die Verschaffung der Verfügungsmacht erfolgt in der Regel nach den Vorschriften des BGB. Nach bürgerlichem Recht wechselt das Eigentum an beweglichen Gegenständen gem. 929 Satz 1 BGB durch Einigung und Übergabe. Mit der Übergabe unmittelbar von dem ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer führt jeder Beteiligte in der Reihe eine Lieferung an seinen vertraglichen Abnehmer aus. Insoweit als ein Beteiligter nicht persönlich gehandelt hat, wird ihm das Handeln des vorgeschalteten Lieferers bzw. des nachgeschalteten Abnehmers in Form der Lieferung durch einen Dritten bzw. an einen Dritten zugerechnet. Die Anzahl der Lieferungen entspricht hierbei der Anzahl der Umsatzgeschäfte. Im obigen Beispiel ( Rz. 1) erhalten auch G und E für eine juristische Sekunde Verfügungsmacht an der Säge. Es liegen drei miteinander verkettete Lieferungen vor. H liefert an G, G an E und E an K. Die Übergabe der Säge von H an K bewirkt sowohl die Verschaffung der Verfügungsmacht an G und E als auch die Verschaffung der Verfügungsmacht durch E an K. Kunde K bestellt bei Einzelhändler E eine Kettensäge. E seinerseits bestellt die Säge bei dem Großhändler G, dieser beim Hersteller H. Um Zeit und Kosten zu sparen, befördert H die Säge zu E und K holt die Säge dort ab. Lösung: Die Vorschriften über das Reihengeschäft finden nur Anwendung auf die Lieferung von H an G und von G an E. Die dritte Lieferung von E an K erfolgt außerhalb der Reihe, da insoweit kein unmittelbares Gelangen an den letzten Abnehmer vorliegt. Wenn ein mittlerer Unternehmer oder der letzte Abnehmer den Gegenstand beim ersten Unternehmer abholt und befördert, gelten für den verketteten Ablauf der Verschaffung der Verfügungsmacht die obigen Ausführungen sinngemäß. II. Vermittlungsumsatz neben dem Reihengeschäft Der Begriff Umsatzgeschäft ist im UStG nicht definiert, kann aber dem bürgerlich-rechtlichen Begriff Kaufvertrag gleichgesetzt werden. Gegebenenfalls können auch Werklieferungsverträge in Betracht kommen. Ist ein Beteiligter in der Reihe aufgrund eines Vermittlungsvertrages leistungsverpflichtet, kommt insoweit ein Reihengeschäft nicht in Betracht. Kunde K bestellt bei Einzelhändler E ein Fernsehgerät. E bestellt dieses Gerät bei dem selbständigen Handelsvertreter V, der die Geräte im Namen und für Rechnung des Herstellers H vertreibt. H seinerseits liefert das Gerät unmittelbar an K aus. Hier kommt es nur zu zwei Lieferungen, und zwar der Lieferung H an E und der Lieferung E an K. V führt keine Lieferung aus, weil er nicht aufgrund eines Umsatzgeschäftes im Sinne des 3 Abs. 6 Satz 5 UStG leistungsverpflichtet ist und auch keine Verfügungsmacht erhält. III. Kommissionsgeschäft und Reihengeschäft Kommissionsgeschäft und Reihengeschäft schließen sich nicht aus. In einem Reihengeschäft kann ein Kommissionsgeschäft enthalten sein, soweit die Besonderheiten bei Kommissionsgeschäften dem nicht entgegenstehen. Besonderheiten sind z.b. der Zeitpunkt der Lieferung bei der Verkaufskommission sowie die oftmals anzutreffende Verschaffung der Verfügungsmacht ohne Warenbewegung.

3 von 9 18.02.2012 17:08 Handelt ein Beteiligter in der Reihe als Kommissionär ( Kommission), ist ihm eine Lieferung zuzurechnen, da gem. 3 Abs. 3 UStG Lieferungen an Kommissionäre und durch Kommissionäre ausgeführt werden können. IV. Derselbe Gegenstand Weitere Voraussetzung für das Vorliegen eines Reihengeschäftes ist, dass die Umsatzgeschäfte über denselben Gegenstand abgeschlossen sein müssen. Kunde K bestellt bei Einzelhändler E ein Kaffeeservice. Dieses Service hat E bis auf die Kanne vorrätig. Diese bestellt er bei Großhändler G, der sie unmittelbar an K ausliefert. Ein Reihengeschäft liegt hier nicht vor, da sich die beiden Umsatzgeschäfte nicht auf denselben Gegenstand beziehen. Gegenstand des ersten Umsatzgeschäftes ist die Sachgesamtheit Kaffeeservice, Gegenstand des zweiten Umsatzgeschäftes ist dagegen lediglich die Kanne. Trotzdem hat G mit der Auslieferung der Kanne an K eine Lieferung an seinen Abnehmer E bewirkt. K ist hierbei als Dritter im Auftrag des Abnehmers ( 3 Abs. 1 UStG) anzusehen. E hat aber nicht gleichzeitig mit dieser Auslieferung seine Lieferung an K bewirkt, denn er schuldet einen anderen Liefergegenstand. C. Zeitpunkt der Lieferung Die Vorschrift des 3 Abs. 6 Satz 5 UStG hat auch eine Auswirkung auf den Zeitpunkt der Lieferung. Abweichend von der zivilrechtlichen Betrachtungsweise, die grundsätzlich für das Ob einer Lieferung maßgebend ist, wird bei bewegten Lieferungen der Ort der Lieferung als Ort der Verschaffung der Verfügungsmacht angesehen, d.h. der Lieferzeitpunkt folgt in diesen Fällen dem Lieferort (BMF 26.09.2005, BStBl. I 2005, 937; Sölch/Ringleb/Martin 3 Rz. 459). Obwohl eine der Voraussetzungen für das Vorliegen eines Reihengeschäftes die unmittelbare Auslieferung des Gegenstands vom ersten Beteiligten an den letzten Abnehmer in der Reihe ist also nur eine Warenbewegung erfolgt, kann für jede Lieferung in der Reihe ein eigener Lieferzeitpunkt gegeben sein: - Beförderung durch den ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer: Lieferzeitpunkt ist für alle Lieferungen in der Reihe grundsätzlich der Beginn der Beförderung durch den ersten Unternehmer. - Beförderung durch den letzten Abnehmer (Abholfall): Lieferzeitpunkt ist für alle Lieferungen in der Reihe die Übergabe an den letzen Abnehmer. - Beförderung durch einen mittleren Unternehmer: Lieferzeitpunkt der Lieferungen bis zum befördernden Unternehmer ist die Übergabe vom ersten Unternehmer an den befördernden Unternehmer. Lieferzeitpunkt der (ruhenden) Lieferungen an die folgenden Abnehmer ist die Übergabe an den letzten Abnehmer. D. Ort der Lieferungen Ein Reihengeschäft kann wie folgt ablaufen (Anschauungssachverhalt): M (München) F (Frankfurt) = Warenweg H (Hamburg) Es finden zwei Lieferungen statt, von M an F und von F an H. Die Beförderung kann alternativ M, F oder H durchführen. Wo ist der Ort der jeweiligen Lieferung? I. Reihengeschäfte im Inland 1. Bewegte Lieferung Bei einem Reihengeschäft gibt es nur eine bewegte Lieferung, die weiteren Lieferungen sind unbewegte Lieferungen. Der Ort der bewegten Lieferung ist dort, wo die Beförderung oder Versendung beginnt, 3 Abs. 6 Sätze 1 bis 4 UStG.

4 von 9 18.02.2012 17:08 Im Anschauungssachverhalt ( Rz. 7) beginnt die Beförderung bzw. Versendung in München. Dies ist der Lieferort der bewegten Lieferung, egal welcher Beteiligte die bewegte Lieferung ausführt. Eine bewegte Lieferung liegt immer dann vor, wenn der Gegenstand im Zusammenhang mit der Verschaffung der Verfügungsmacht fortbewegt wird. Dabei kann die Beförderung durch den Lieferer, den Abnehmer oder durch einen von diesen beiden beauftragten (selbständigen) Dritten erfolgen. Erfolgt die Beförderung durch einen selbständigen Dritten, liegt eine Versendung vor. 2. Unbewegte (ruhende) Lieferung Der Ort der unbewegten bzw. ruhenden Lieferung im Rahmen eines Reihengeschäfts folgt aus 3 Abs. 7 Satz 2 UStG. Danach ist zu unterscheiden, ob die ruhende Lieferung der bewegten Lieferung folgt oder ob die ruhende Lieferung der bewegten Lieferung vorangeht. - Eine ruhende Lieferung, die der bewegten Lieferung vorangeht, wird dort erbracht, wo die Beförderung oder Versendung beginnt, 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG. - Eine ruhende Lieferung, die der bewegten Lieferung folgt, wird dort erbracht, wo die Beförderung oder Versendung endet, 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG. Im obigen Anschauungssachverhalt ( Rz. 7) kommt es darauf an, welche der Lieferungen die bewegte ist: - Bei einer Beförderung/Versendung durch M ist die Lieferung von M an F die bewegte und der Lieferort folglich München. Die (ruhende) Lieferung von F an H folgt der bewegten Lieferung. Der Ort der Lieferung von F an H ist dort, wo die Beförderung endet, also Hamburg. - Bei einer Beförderung/Versendung durch H ist die Lieferung von F an H die bewegte und der Lieferort folglich München. Die (ruhende) Lieferung von M an F geht der bewegten Lieferung voran. Der Ort der Lieferung von M an F ist dort, wo die Beförderung beginnt, also ebenfalls München. - Bei einer Beförderung/Versendung durch F kommt es darauf an, ob die Lieferung an ihn oder die Lieferung von ihm die bewegte Lieferung ist. Nach dem gesetzlichen Regelfall in 3 Abs. 6 Satz 6 UStG ist die Lieferung an ihn die bewegte. Das ist die Lieferung von M an F mit Lieferort München. Der Lieferort für die folgende ruhende Lieferung von F an H ist dann Hamburg. - Bei einer Beförderung/Versendung durch F als nachgewiesener Lieferer wäre die Lieferung von F an H die bewegte Lieferung und die Lieferung von M an F die ruhende Lieferung. Die Orte beider Lieferungen lägen dann in München. 3. Bewegte Lieferung bei einer Beförderung durch einen Abnehmer, der zugleich Lieferer ist Nach dem gesetzlichen Regelfall in 3 Abs. 6 Satz 6 UStG ist die Lieferung an den Abnehmer die bewegte Lieferung. Der Abnehmer kann den Nachweis erbringen, dass er als Lieferer befördert. Es kommt auf die Verpflichtung und die Absichtsbekundung an, den Gegenstand unter Verwendung einer nicht vom Liefermitgliedstaat erteilten Umsatzsteuer-Identifikationsnummer in den Bestimmungsmitgliedstaat zu befördern. Liegen diese Voraussetzungen vor, die zu einer Zuordnung der Warenbewegung zum Umsatz des ersten Unternehmers führen, steht es dieser Zuordnung nicht entgegen, dass ein Zweiterwerber an der Beförderung beteiligt ist und dass die Beförderung nicht zum Unternehmen des Ersterwerbers erfolgt, BFH 11.8.2011 V R 3/10, Vobbe/Winter DStR 2011, 2135. Vgl. auch einen Abholfall, wobei der Ersterwerber die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Beförderungsende-Mitgliedstaates verwendet, EuGH 16.12.2010 C-430/09, DStR 2011, 23 mit Darstellung den Abweichungen von der Verwaltungsauffassung Meurer DStR 2011, 199. II. Reihengeschäfte mit Bezug zu Drittlandsgebieten 1. Der Gegenstand gelangt vom Drittland ins Inland Nach 3 Abs. 8 UStG kann bei (bewegten) Lieferungen aus Drittländern eine Verlagerung des Lieferortes in das Einfuhrland ( Inland) erfolgen, wenn der Lieferer bei einer Beförderung oder Versendung an den Abnehmer (oder in dessen Auftrag an einen Dritten) Schuldner der bei der

5 von 9 18.02.2012 17:08 Einfuhr zu entrichtenden Einfuhrumsatzsteuer ist. In Einfuhrfällen kann es durch 3 Abs. 8 UStG bei der ruhenden Lieferung zu steuerbaren Umsätzen eines im Ausland ansässigen Unternehmers kommen, auch wenn dieser unverzollt und unversteuert liefert. Dieser Unternehmer müsste sich im Inland registrieren lassen. Eine Vereinfachungsregel enthält Abschn. 31a Abs. 16 UStR (mit Bezug auf den zum 1.1.2004 aufgehobenen 50 UStDV). Danach wird in diesen Fällen auf die Erhebung der Steuer verzichtet, wenn die Rechnung keinen Steuerausweis enthält. Im Rahmen eines Reihengeschäfts liefert B in Bergen (Norwegen) an Z in Zürich, dieser an M in München und dieser an A in Augsburg. B befördert die Ware unmittelbar zu A nach Augsburg. Alt. 1: Alle Beteiligten liefern vereinbarungsgemäß unverzollt und unversteuert. B stellt daher bei der Einfuhr in die Bundesrepublik im Namen des A den Antrag auf Abfertigung der Ware zum freien Verkehr. Alt. 2: M hat sich gegenüber Z zur Übernahme der Einfuhrumsatzsteuer verpflichtet, B und Z liefern daher unverzollt und unversteuert. B lässt bei Grenzübertritt die Ware im Namen des M zum freien Verkehr abfertigen. Alt. 3: B hat sich gegenüber Z verpflichtet, verzollt und versteuert zu liefern. Er lässt daher bei Grenzübertritt die Ware in eigenem Namen zum freien Verkehr abfertigen. Lösung zu Alt. 1: Da der letzte Abnehmer in der Reihe vereinbarungsgemäß Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist, kommt 3 Abs. 8 UStG nicht zur Anwendung. Der Ort der Lieferung ist daher nach 3 Abs. 6 Satz 5 UStG i.v.m. Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG zu bestimmen. Für die Lieferung von B an Z als bewegte Lieferung ist der Beginn der Beförderung maßgebend, hier Bergen. Diese Lieferung ist nicht steuerbar. Bei den restlichen Lieferungen, Z an M und M an A, handelt es sich um ruhende Lieferungen, die der bewegten Lieferung folgen, so dass das Ende der Beförderung maßgebend ist. Der Unternehmer Z muss sich also für die Lieferung an M im Inland registrieren lassen, wenn er von der Vereinfachungsregelung in Abschn. 31a Abs. 16 UStR keinen Gebrauch macht. Lösung zu Alt. 2: Für die Lieferungen B an Z und Z an M kommt 3 Abs. 8 UStG nicht zur Anwendung, da bei der ersten Lieferung ein nachfolgender Abnehmer, bei der zweiten Lieferung der Abnehmer selbst Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist. Für die Lieferung M an A kommt 3 Abs. 8 UStG nicht zur Anwendung, weil es sich um eine ruhende Lieferung handelt. Die Lieferorte entsprechen somit der Lösung zu Alt.1. Im Unterschied zu Alt. 1 kann M die entrichtete Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuerabziehen. Lösung zu Alt. 3: Da der erste Beteiligte in der Reihe vereinbarungsgemäß Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist (als Lieferer bzw. Vorlieferer) und insoweit auch eine bewegte Lieferung vorliegt, kommt 3 Abs. 8 UStG für die bewegte Lieferung des B an Z zur Anwendung. Da für die folgenden ruhenden Lieferungen das Ende der Beförderungen maßgebend ist, werden alle Lieferungen im Inland ausgeführt und sind deshalb in der Bundesrepublik zu versteuern. In diesem Fall müssen sich B und Z im Inland registrieren lassen, wenn sie von der Vereinfachungsregelung in Abschn. 31a Abs. 16 UStR keinen Gebrauch machen. B kann die entrichtete Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuerabziehen. 3 Abs. 8 UStG findet keine Anwendung, wenn im Rahmen eines Reihengeschäfts die Warenbewegung vom Inland in ein Drittland erfolgt. Im Rahmen eines Reihengeschäfts liefert A in Augsburg an M in München, dieser an Z in Zürich. A lässt die Ware durch einen Frachtführer von Augsburg zu Z nach Zürich befördern. Der Frachtführer stellt vereinbarungsgemäß im Namen des A bei der Einfuhr in die Schweiz den Antrag auf Abfertigung der Ware zum freien Verkehr. Lösung: 3 Abs. 8 UStG ist nicht anwendbar: Die Lieferung von A an M ist eine bewegte Lieferung mit dem Lieferort Augsburg. Es ist zu prüfen, ob diese Lieferung steuerfrei ist als Ausfuhrlieferung nach 4 Nr. 1 Buchst. a UStG, 6 UStG. Die Lieferung von M an Z ist eine ruhende Lieferung mit dem Lieferort Zürich. 2. Der Gegenstand gelangt vom Inland ins Drittland a) unmittelbar In Ausfuhrfällen ( 4 Nr. 1 Buchst. a UStG i.v.m. 6 UStG; Ausfuhr) kann das Vorliegen eines Reihengeschäfts nochmals von Bedeutung sein. Nur die bewegte Lieferung mit Lieferort im

6 von 9 18.02.2012 17:08 Inland kann Gegenstand einer Ausfuhrlieferung sein. Die ruhenden Lieferungen im Inland können keine steuerfreien Ausfuhren darstellen. I aus Indien bestellt bei CH aus der Schweiz eine Maschine, welche CH bei D aus Düsseldorf bestellt. Die Maschine wird durch eine Spedition unmittelbar von D zu I transportiert. Alt. 1: D bzw. CH hat die Spedition beauftragt. Alt. 2: I hat die Spedition beauftragt bzw. CH hat die Spedition beauftragt und bei der Bestellung gegenüber D seine Umsatzsteuer- Identifikationsnummer aus Deutschland verwendet. Lösung zu Alt. 1: Die Lieferung von D an CH ist die bewegte Lieferung. Diese ist steuerbar und als Ausfuhrlieferung steuerfrei. Die folgenden Lieferungen sind nicht steuerbar. Lösung zu Alt. 2: Die Lieferung von CH an I ist die bewegte Lieferung, da CH bei dem Transport als Lieferer auftritt bzw. die Versendung vom letzten Abnehmer I in Auftrag gegeben wurde. Diese bewegte Lieferung ist steuerbar und als Ausfuhrlieferung steuerfrei, falls die erforderlichen Nachweise erbracht werden. Die Lieferung von D an CH ist eine ruhende Lieferung, welche im Inland steuerbar und steuerpflichtig ist. b) mittelbar Die vorgenannten Regelungen gelten auch, wenn bei der Warenbewegung das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates berührt wird. Soweit die Zuordnung der Beförderung oder Versendung von einem der beteiligten Unternehmer auf Grund des Rechts dieses anderen Mitgliedstaates abweichend vom deutschen Recht vorgenommen wurde, wird es nicht beanstandet, wenn dieser Zuordnung gefolgt wird, Abschn. 3.14 Abs. 11 UStAE. Die Regelungen in den Mitgliedstaaten kommen nicht immer zum gleichen Ergebnis. Unternehmer USA aus den USA bestellt bei Unternehmer NL aus Niederlande Ware, welcher dieser bei einem Unternehmer DE aus Deutschland bestellt. DE meldet die Ware zur Ausfuhr an und lässt sie durch einen von ihm beauftragten Spediteur in den Überseehafen in den Niederlanden befördern. Die Verschiffung beauftragt der Kunde aus den USA. Lösung: Nach deutschem Recht liegt kein Reihengeschäft vor, da der Gegenstand nicht unmittelbar an den letzten Abnehmer gelangt, vgl. Abschn. 3.14 Abs. 4 Satz 1 UStAE. DE muss seine Lieferung an NL im Inland versteuern (steuerfrei als innergemeinschaftliche Lieferung) und die Lieferung von NL an USA wäre eine Ausfuhrlieferung in NL. Nach niederländischem Recht wird aber kein Umsatz in NL ausgeführt, da die Ware bereits in Deutschland zollrechtlich zur Ausfuhr abgefertigt wurde. Dadurch wird DE den Nachweis der Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung nicht führen können. III. Reihengeschäfte mit Bezug zum Gemeinschaftsgebiet 1. Übersicht und Einführung Es sind die Vorschriften über die innergemeinschaftliche Lieferung und den innergemeinschaftlichen Erwerb zu beachten: Erfolgt im Rahmen eines Reihengeschäftes die bewegte Lieferung von einem Mitgliedstaat in einen anderen Mitgliedstaat und ist der Abnehmer dieser Lieferung erwerbsteuerpflichtig, z.b. als Unternehmer, wird der Lieferer im Ursprungsland eine steuerbare aber steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung ausführen ( 4 Nr. 1 Buchst. b UStG, 6a UStG). Der ( Unternehmer-) Abnehmer wird im Bestimmungsland einen steuerbaren und steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Erwerb versteuern ( 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG i.v.m. 1a UStG). Der ( Unternehmer-)Abnehmer kann die Erwerbsteuer grundsätzlich als Vorsteuer ( 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG) geltend machen. Der Lieferer hat somit nur zu überprüfen, ob sein Abnehmer den Erwerb des Gegenstandes in einem anderen Mitgliedstaat der Umsatzsteuer unterwerfen muss. Diese Voraussetzung muss er beleg- und buchmäßig nachweisen ( 6a Abs. 3 UStG mit 17a, 17c UStDV). Lediglich der letzte Lieferer in der Reihe kann einen Abnehmer haben, der nicht Unternehmer ist oder den Gegenstand nicht für sein Unternehmen erwirbt. Als innergemeinschaftlicher Erwerber gilt, wer das Umsatzgeschäft mit einem im Gebiet eines anderen Mitgliedstaates oder im Drittland ansässigen Lieferer abgeschlossen hat ( 1a Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 UStG). Die auf den innergemeinschaftlichen Erwerb folgenden Lieferungen in der Reihe gelten als dort ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung

7 von 9 18.02.2012 17:08 des Gegenstandes endet ( 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG). Kunde K aus Köln bestellt beim Händler DE aus Düsseldorf einen Wintergarten-Komplettbausatz zur Selbstmontage. DE bestellt die Ware beim Hersteller BE in Belgien. Der Bausatz wird unmittelbar von BE zu K befördert. Alt. 1 Beförderung durch BE. Alt. 2 Versendung durch DE mit Nachweis der Versendung als Lieferer ( Umsatzsteuer-Identifikationsnummer). Lösung zu Alt. 1: Die bewegte Lieferung ist die von BE an DE. DE ist erwerbsteuerpflichtig. Damit ist die Lieferung von BE an DE nicht steuerbar. Die Lieferung von DE an K ist eine folgende ruhende Lieferung mit dem Lieferort Köln. Diese ist steuerbar und steuerpflichtig. DE hat einen innergemeinschaftlichen Erwerb zu versteuern und kann die Erwerbsteuer als Vorsteuer geltend machen. Lösung zu Alt. 2: Die bewegte Lieferung ist die von DE an K. K ist als Privatperson nicht erwerbsteuerpflichtig. Lieferort ist Belgien. Die Lieferung von DE an K ist nicht steuerbar. DE muss sich in Belgien registrieren lassen. Die Lieferung von BE an DE ist eine vorangehende ruhende Lieferung mit dem Lieferort Belgien und ist damit nicht steuerbar. Ist der Abnehmer aus dem anderen Mitgliedstaat nicht erwerbsteuerpflichtig, ist zu prüfen, ob der Ort der bewegten Lieferung abweichend vom Ursprungsland (Beginn der Beförderung, 3 Abs. 6 Satz 1 UStG) im Bestimmungsland liegt nach 3c UStG (sog. Versandhandelsregelung). Das ist dann der Fall, wenn die Beförderung durch den Lieferer erfolgt und bestimmte Lieferschwellen überschritten werden. Wie vorheriges Beispiel, Alt. 2 mit dem Zusatz, dass DE im Vorjahr Lieferungen von Belgien an Privatpersonen im Inland ausgeführt hat mit einem Umsatz von über 100.000 EUR. Lösung: Die bewegte Lieferung ist die von DE an K. K ist als Privatperson nicht erwerbsteuerpflichtig. Damit wäre Ort der Lieferung grundsätzlich Belgien als Ort des Beginns der Versendung ( 3 Abs. 6 Sätze 1 bis 4 UStG). Da DE den Bausatz versendet und seine Umsätze von Belgien nach Deutschland die maßgebliche inländische Lieferschwelle von 100.000 EUR im Vorjahr überschritten hat ( 3c Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 UStG), ist der Lieferort dort, wo die Beförderung endet ( 3c Abs. 1 Satz 1 UStG), hier in Köln. Die Lieferung ist steuerbar und steuerpflichtig. Soweit DE die Lieferschwelle nicht überschreitet, kann er auf die Lieferschwelle auch verzichten, vgl. 3c Abs. 4 UStG. 2. Reihengeschäfte aus dem Inland in einen anderen Mitgliedstaat Es gelten grundsätzlich keine Besonderheiten. Die bewegte Lieferung kann einerseits steuerfrei sein als innergemeinschaftliche Lieferung und andererseits einen innergemeinschaftlichen Erwerb auslösen. Im Rahmen eines Reihengeschäftes liefert U1, Deutschland, an U2, Deutschland, U2 an U3, Frankreich, und U3 an U4, Frankreich. Die Ware wird unmittelbar von U1 an U4 nach Frankreich ausgeliefert und die betroffenen Unternehmer handeln jeweils unter der Umsatzsteuer- Identifikationsnummer des Mitgliedstaates, in dem sie ihren Sitz haben. U1: Die Lieferung von U1 an U2 ist in Deutschland steuerbar ( 3 Abs. 6 UStG) und steuerpflichtig. Da U2 seine Umsatzsteuer- Identifikationsnummer DE verwendet, kann U1 nicht nachweisen, dass U2 einen Erwerb in Frankreich versteuert, vgl. 6a Abs. 1 Nr. 3 mit 6a Abs. 3 UStG. U2: Er ist für diese Lieferung erwerbsteuerpflichtig. Der Gegenstand gelangt bei der Lieferung in einen anderen Mitgliedstaat und U2 erwirbt für sein Unternehmen. Ort des Erwerbs ist dort, wo sich der Gegenstand am Ende der Beförderung befindet ( 3d Satz 1 UStG), hier in Frankreich. Da U2 seine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer DE verwendet, verwirklicht er gleichzeitig und solange einen Erwerb in DE, bis er nachweist, dass er den Erwerb in Frankreich besteuert hat, vgl. 3d Satz 2 UStG. U2: Die Lieferung an U3 ist eine folgende ruhende Lieferung mit Lieferort Frankreich und damit nicht steuerbar. U3: Die Lieferung an U4 ist eine folgende ruhende Lieferung mit Lieferort Frankreich und damit nicht steuerbar. 3. Reihengeschäfte aus einem anderen Mitgliedstaat in das Inland Auch hier gelten keine Besonderheiten. Beispiel 1: Im Rahmen eines Reihengeschäftes liefert U1, Frankreich, an U2, Frankreich, U2 an U3, Deutschland, und U3 an U4, Deutschland. Die Ware

8 von 9 18.02.2012 17:08 wird unmittelbar von U1 an U4 nach Deutschland ausgeliefert und die betroffenen Unternehmer handeln jeweils unter der Umsatzsteuer- Identifikationsnummer des Mitgliedstaates, in dem sie ihren Sitz haben. U1: Die Lieferung von U1 an U2 ist nach deutschem Recht* in Frankreich steuerbar ( 3 Abs. 6 UStG) und steuerpflichtig. Da U2 seine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer FR verwendet, kann U1 nicht nachweisen, dass U2 einen Erwerb in Deutschland versteuert, vgl. 6a Abs. 1 Nr. 3 mit 6a Abs. 3 UStG. U2: Er ist für diese Lieferung erwerbsteuerpflichtig. Der Gegenstand gelangt bei der Lieferung in einen anderen Mitgliedstaat und U2 erwirbt für sein Unternehmen. Ort des Erwerbs ist dort, wo sich der Gegenstand am Ende der Beförderung befindet ( 3d Satz 1 UStG), hier in Deutschland. Da U2 seine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer FR verwendet, verwirklicht er gleichzeitig und solange einen Erwerb in FR, bis er nachweist, dass er den Erwerb in Deutschland besteuert hat, vgl. 3d Satz 2 UStG. U2: Die Lieferung an U3 ist eine folgende ruhende Lieferung mit Lieferort Deutschland und damit steuerbar und steuerpflichtig. U2 muss sich in Deutschland registrieren lassen. U3: Die Lieferung an U4 ist eine folgende ruhende Lieferung mit Lieferort Deutschland und damit steuerbar und steuerpflichtig. Beispiel 2: Im Rahmen eines Reihengeschäftes liefert U1, Spanien, an U2, Frankreich, und U2 an U3, Deutschland. Die Ware wird von U3 bei U1 abgeholt und nach Deutschland befördert. Die Unternehmer handeln jeweils unter der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Mitgliedstaates, in dem sie ihren Sitz haben. Die Sonderregelungen zum innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäft in 25b UStG finden keine Anwendung, da die Beförderung vom letzten Abnehmer durchgeführt wird, vgl. 25b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG. Damit ist der Sachverhalt nach den allgemeinen Regeln des Reihengeschäfts zu lösen. U2: Da die Beförderung durch U3 erfolgt, ist die Lieferung von U2 an U3 die bewegte Lieferung und der Ort dieser Lieferung in Spanien, dem Ort des Beginns der Beförderung. Diese Lieferung ist nicht steuerbar. U1: Die Lieferung von U1 an U2 ist eine ruhende vorangehende Lieferung, deren Lieferort dort ist, wo die Beförderung beginnt, hier Spanien. Die Lieferung ist nicht steuerbar. U3: Nach deutschem Recht liegt ein innergemeinschaftlicher Erwerb vor, da die Ware bei einer Lieferung aus dem Gebiet eines Mitgliedstaates (Spanien) in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates (Deutschland) gelangt ( 1a Abs. 1 UStG) und U3 als Unternehmer für sein Unternehmen erwirbt. Als Ort des innergemeinschaftlichen Erwerbs gilt grundsätzlich Deutschland, weil hier die Beförderung/Versendung durch U3 endet ( 3d Satz 1 UStG). U3 kann die Erwerbsteuer grundsätzlich als Vorsteuer geltend machen. Rz 17 20 unbelegt. 4. Reihengeschäfte im Gemeinschaftsgebiet über Drittland-Unternehmer Drittland-Unternehmer sind berechtigt, in einem Mitgliedstaat, in dem sie innergemeinschaftliche Lieferungen oder innergemeinschaftliche Erwerbe tätigen, eine Umsatzsteuer- Identifikationsnummer zu beantragen ( 27a Satz 1 UStG). Nähere Ausführungen hierzu: Umsatzsteuer-Identifikationsnummer. Die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer ist materiell-rechtliche Voraussetzung für eine Steuerbefreiung nach 4 Nr. 1 Buchst. b UStG, 6a UStG. Durch sie weist der Lieferer seine persönliche Berechtigung nach, steuerfrei liefern zu können, der Abnehmer weist seine Erwerbsteuerpflicht nach ( 6a Abs. 3 UStG, 14a UStG, 17a Abs. 2 Nr. 1, Abs. 4 Nr. 1 UStDV). Beispiel 1: Im Rahmen eines Reihengeschäftes liefert U1, Deutschland, an U2, Schweiz, und U2 an U3, Frankreich. Die Ware wird unmittelbar von U1 an U3 nach Frankreich ausgeliefert. U1: Die Lieferung von U1 an U2 ist in Deutschland steuerbar ( 3 Abs. 6 UStG). Der Gegenstand gelangt bei der Lieferung an U2 in das übrige Gemeinschaftsgebiet, U2 erwirbt als Unternehmer für sein Unternehmen ( 6a Abs. 1 Nrn. 1 und 2 UStG). Die Lieferung ist daher steuerfrei nach 4 Nr. 1 Buchst. b, 6a UStG, wenn U2 den Erwerb des Gegenstandes in einem anderen Mitgliedstaat der Umsatzbesteuerung unterwerfen muss ( 6a Abs. 1 Nr. 3 UStG). Aus Sicht des U2 gelangt der Gegenstand aus dem Gebiet eines Mitgliedstaates in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates und er hat das Umsatzgeschäft mit einem in einem (anderen) Mitgliedstaat ansässigen Lieferer abgeschlossen ( 1a Abs. 1 Nr. 1 UStG). Als Ort des innergemeinschaftlichen Erwerbs gilt der Ort, an dem die Warenbewegung endet, somit Frankreich ( 3d Satz 1 UStG). Nach deutschem Recht* wird U2 daher grundsätzlich in Frankreich erwerbsteuerpflichtig. Er muss in Frankreich eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer beantragen und unter dieser Nummer gegenüber U1 auftreten. Dadurch wird die Lieferung von U1 an U2 steuerfrei, wenn U1 auch die übrigen beleg- und buchmäßigen Nachweise erbringt ( 17a, 17c UStDV). U1 hat eine Rechnung i.s.v. 14a UStG zu erteilen. Weist U2 seine Erwerbsteuerpflicht nicht durch (französische) Umsatzsteuer-Identifikationsnummer nach, liefert U1 steuerpflichtig.

9 von 9 18.02.2012 17:08 U2: Im Ergebnis bestehen nach deutschem Recht* drei Möglichkeiten: a) U2 tritt unter französischer Umsatzsteuer-Identifikationsnummer auf. Die Lieferung von U1 an U2 ist steuerbar und steuerfrei. U2 ist in Frankreich erwerbsteuerpflichtig. Die Lieferung an U3 ist eine folgende ruhende Lieferung in Frankreich. b) U2 tritt unter deutscher Umsatzsteuer-Identifikationsnummer auf. Die Lieferung von U1 an U2 ist steuerbar und steuerpflichtig. U2 hat einen innergemeinschaftlichen Erwerb sowohl in Frankreich als auch in Deutschland zu versteuern. Die Lieferung an U3 ist eine folgende ruhende Lieferung in Frankreich. c) U2 verwendet keine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer Die Lieferung von U1 an U2 ist steuerbar und steuerpflichtig. Für die von U1 in Rechnung gestellte Umsatzsteuer gilt das Vorsteuervergütungsverfahren ( 59 ff. UStDV). U2 ist in Frankreich erwerbsteuerpflichtig. Die Lieferung an U3 ist eine folgende ruhende Lieferung in Frankreich. Beispiel 2: Im Rahmen eines Reihengeschäftes liefert U1, Frankreich, an U2, Schweiz, und U2 an U3, Deutschland. Die Ware wird unmittelbar von U1 an U3 nach Deutschland ausgeliefert. Im Ergebnis bestehen nach deutschem Recht* drei Möglichkeiten: a) U2 tritt unter französischer Umsatzsteuer-Identifikationsnummer auf. Die Lieferung von U1 an U2 ist in Deutschland nicht steuerbar. Die Lieferung ist in Frankreich steuerpflichtig, weil U1 aufgrund der von U2 verwendeten Umsatzsteuer-Identifikationsnummer nicht nachweisen kann, dass U2 einen Erwerb in einem anderen Mitgliedstaat durchführt. U2 hat einen innergemeinschaftlichen Erwerb sowohl in Deutschland als auch in Frankreich zu versteuern, vgl. 3d Sätze 1 und S. 2 UStG. Die Lieferung an U3 ist als nachfolgende ruhende Lieferung steuerbar und steuerpflichtig. b) U2 tritt unter deutscher Umsatzsteuer-Identifikationsnummer auf. U1 liefert in Frankreich steuerfrei an U2. U2 hat einen Erwerb in Deutschland zu versteuern. Die Lieferung an U3 ist als folgende ruhende Lieferung steuerbar und steuerpflichtig. c) U2 verwendet keine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer U1 liefert an U2 in Frankreich steuerpflichtig. U2 ist in Deutschland erwerbsteuerpflichtig. Die Lieferung an U3 ist steuerbar und steuerpflichtig. 5. Reihengeschäfte mit nicht erwerbsteuerpflichtigen Endabnehmern Im Rahmen eines Reihengeschäftes liefert U1, Frankreich, an U2, Deutschland, und U2 an Privatmann (P), Deutschland. Die Ware wird unmittelbar von U1 an P nach Deutschland ausgeliefert. U1: Die Lieferung von U1 an U2 ist in Frankreich steuerbar, aber als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei ( 4 Nr. 1 Buchst. b UStG, 6a UStG sinngemäß). U2 ist der Erwerber, U2 muss gegenüber U1 unter seiner (deutschen) Umsatzsteuer-Identifikationsnummer auftreten. U1 hat eine Rechnung i.s.v. 14a UStG zu erteilen. U2: Der innergemeinschaftliche Erwerb ist in Deutschland zu versteuern. Ort des Erwerbs ist Deutschland ( 3d Satz 1 UStG). Die (zu entrichtende) Erwerbsteuer ist zugleich Vorsteuer des U2 ( 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG). U2: Die Weiterlieferung an P ist eine ruhende nachfolgende Lieferung. Sie ist steuerbar und steuerpflichtig. Für Lieferungen an nicht erwerbsteuerpflichtige Endabnehmer kann jedoch auch die sog. Versandhandelsregelung in Betracht kommen. Dann muss die Lieferung an den Privatkunden eine bewegte Lieferung sein. Im Rahmen eines Reihengeschäftes liefert U1, Frankreich, an U2, Frankreich, und U2 an Privatmann (P), Deutschland. Die Ware wird unmittelbar von U1 an P nach Deutschland ausgeliefert. U1: Die Lieferung von U1 an U2 ist in Frankreich steuerbar und steuerpflichtig. Aufgrund der französischen Umsatzsteuer- Identifikationsnummer des U2 kann U1 nicht nachweisen, dass U2 einen Erwerb in einem anderen Mitgliedstaat versteuert. U2: Der Gegenstand gelangt bei der Lieferung in einen anderen Mitgliedstaat und U2 erwirbt für sein Unternehmen. Er ist erwerbsteuerpflichtig sowohl in Deutschland als auch in Frankreich. U2: Die Lieferung an P ist eine ruhende Lieferung, deren Lieferort Deutschland ist. Die Versandhandelsregelung nach 3c UStG findet keine Anwendung.