BWL III Rechnungswesen/ Kosten- und Leistungsrechnung. Ak. OR Dr. Ursel Müller

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1 BWL III Rechnungswesen/ Kosten- und Leistungsrechnung Ak. OR Dr. Ursel Müller

2 Kosten- und Leistungsrechnung Funktionen der Kosten- und Leistungsrechnung (1) Lenkungsrechnung (Schwerpunkt: Informationsund Entscheidungsaspekt) (2) Dokumentationsrechnung (Schwerpunkt: Abrechnungsaspekt) (3) Kontrollrechnung (Schwerpunkt: Soll-Ist-Vergleich) 2

3 Kosten- und Leistungsrechnung Drei wichtige Begriffe Kosten Erlös Leistung Rechenelement Pagatorischer vs. wertmäßiger Kostenbegriff Einsatz von Faktoren (Güter/sonstige Leistungen i.s.v. Verbrauch/Gebrauch/Inanspruchnahme) muss einen Preisbetrag erhalten. Der Zweck der Rechnung bestimmt, ob AK, WBK, Planpreise oder andere Daten verwendet werden Rechenelement Pagatorischer vs. wertmäßiger Erlösbegriff Der Zweck der Rechnung legt fest, ob Ist- Planpreise oder andere Daten verwendet werden Ausdruck für die realökonomische Betriebsleistung, die planmäßig in einem Transformationsprozess erstellt wurde 3

4 Kosten- und Leistungsrechnung Kostenkategorien als Gestaltungselemente von Systemen der Kostenrechnung (1) Fixe und variable Kosten Fragen nach dem Verhalten von Kosten bei der Änderung eines Kostenbestimmungsfaktors (z.b. die Beschäftigung = Ausbringungsmenge) (2) Einzel- und Gemeinkosten Hier ist die mögliche nicht mögliche Zurechnung von Kosten auf ein Bezugsobjekt das Unterscheidungsmerkmal (3) Voll- und Teilkosten Der Umfang der Verteilung von Kosten auf ein Bezugsobjekt führt zu dieser Unterscheidung (4) Ist- Prognosekosten Der Zeitbezug ist relevant: bereits entstandene Kosten, geplante Kosten (5) Relevante / irrelevante Kosten Gefragt wird nach der funktionalen Abhängigkeit von Kosten in bestimmten Entscheidungen 4

5 Kosten- und Leistungsrechnung Relevante Kosten Entscheidungsrelevante Kosten: Kosten, die von einer bestimmten Entscheidung betroffen sind. Sie sollen Entscheidungsalternativen (zuk. Handlungsmöglichkeiten) kostenmäßig kennzeichnen. Def.: Horngren/Forster (1987)... expected future costs that differ under alternatives Relevant sind genau die Kosten, die hinzukämen, wenn man eine geplante Aktion ausführte bzw. die wegfielen oder nicht entstünden, wenn man eine erwogene Maßnahme nicht ergriffe Irrelevante Kosten Kosten, die in einer bestimmten Entscheidungssituation nicht betroffen sind, von der Handlungsmöglichkeit unabhängig sind und durch diese nicht beeinflussbar sind (z.b. Vertriebskosten, wenn es um die Wahl eines Fertigungsverfahrens geht) Speziell: sunk costs Ausgaben und Einnahmen, die heute und in der Zukunft nicht mehr beeinflussbar sind Relevante / irrelevante Kosten sind nicht gleich den fixen / variablen Kosten!!! 5

6 Kosten- und Leistungsrechnung Gliederung von Systemen der Kostenrechnung Die Art der Erfassung der Objekte Der Verrechnungsumfang Kostenartenrechnung Kostenstellenrechnung Kostenträgerrechnung Kostenträgerzeitrechnung Vollkostenrechnung Teilkostenrechnung Kostenrechnung zur Unterstützung von operativen Entscheidungen Der Zeitbezug Istkostenrechnung Plankostenrechnung Normalkostenrechnung 6

7 Kosten- und Leistungsrechnung (1) Gliederung nach der Art der Erfassung der Objekte Kostenartenrechnung Kostenstellenrechnung Kostenträgerrechnung Behandlung in BWL II Kostenträgerzeitrechnung (= Kurzfristige Erfolgsrechnung), dazu Beispiel 1 7

8 Kosten- und Leistungsrechnung (2) Nach dem Verrechnungsumfang Vollkostenrechnung Teilkostenrechnung a) fixe/variable Kosten (Deckungsbeitragsrechnung) Beispiele 2-4 b) relative Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung Beispiel 5 8

9 Kosten- und Leistungsrechnung (3) Nach dem Zeitbezug Istkostenrechnung Plankostenrechnung Normalkostenrechnung (4) KLR zur Unterstützung von operativen Entscheidungen Beispiele 6-9 9

10 Kosten- und Leistungsrechnung Die Deckungsbeitragsrechnung als Gegenüberstellung objektspezifischer Kosten und Erlöse E* - K* = DB Der Deckungsbeitrag trägt zur Deckung der dem Bezugsobjekt nicht zurechenbaren Kosten bei Zwei Grundtypen: a) Basierend auf der Trennung der fixen / variablen Kosten b) Entscheidungsorientierte relative DBR (Riebel) 10

11 Kosten- und Leistungsrechnung a) Einstufiges/mehrstufiges Direct Costing (1) Allein relevante Einflußgröße auf die Kosten ist die Beschäftigung (2) Sämtliche Kosten lassen sich eindeutig in fix und variabel in Bezug auf die Beschäftigung bestimmen (3) Die variablen Kosten sind eindeutig zurechnebar (4) Die Erlöse sind mengenproportional und den Leistungseinheiten eindeutig zurechenbar (5) Die fixen Kosten sind konstant und der Periode eindeutig zurechenbar Kritik (insbes. Paul Riebel) : wenig wirklichkeitsnah Für viele Fragestellungen sind die variablen Kosten nicht relevant, dafür können Teile der fixen Kosten relevant sein, deren Abbaubarkeit/Disponierbarkeit nicht beachtet wird 11

12 Kosten- und Leistungsrechnung b) Die relative Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung Keine Verteilung echter Gemeinkosten Den einzelnen Objekten sind nur die damit eindeutig verbundenen Kosten und Erlöse zuzurechnen (Einzelkostenprinzip) Die jeweiligen Gemeinkosten sind aus den Deckungsbeiträgen aller Leistungen, für die sie in Kauf genommen wurden, gemeinsam zu decken Die Unterscheidung zwischen Einzelkosten, Gemeinkosten, fixen Kosten und variablen Kosten ist zu relativieren Die relative DBR soll die Änderungen des Erfolges und seiner Komponenten zeigen, die infolge von Entscheidungen für bestimmte Maßnahmen erwartet werden 12

13 Kosten- und Leistungsrechnung Die Periodenerfolgsrechnung (Kostenträgerzeitrechnung) Verbindet die Kosten und Erlöse für einen bestimmten Zeitraum (für einen Monat oder ein Quartal z.b.) Ausgestaltung als - Vollkosten- und Erlösrechnung - Teilkosten- und Erlösrechnung jeweils als Absatzerfolgsrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren oder als Ausbringungserfolgsrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren 13

14 Kosten- und Leistungsrechnung Betriebsergebniskonto beim Gesamtkostenverfahren Gesamtkosten der Periode gegliedert nach den Kostenarten Periodenerlöse Herstellkosten der Bestandsminderungen aus Zwischen- und Endprodukten Betriebsgewinn Herstellkosten der Bestandsmehrungen an Zwischen- und Endprodukten Betriebsverlust 14

15 Kosten- und Leistungsrechnung Betriebsergebniskonto beim Umsatzkostenverfahren Gesamtkosten der in einer Periode abgesetzten Produkte nach Produktarten (Kostengliederung nach Funktionsbereichen) Periodenerlöse nach Produktarten Betriebsgewinn Betriebsverlust 15

16 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 1 Beispiel 1: Periodenerfolgsrechnung (VK/TK) Folgende Planwerte sind gegeben: Herstellkosten [ ] davon fix Vertriebsgemeinkosten [ ] davon fix Verwaltungsgemeinkosten [ ] davon fix Herstellungsmenge (Stück) Stückerlös 140 [ / Stück] a) Berechnen Sie den Periodenerfolg nach dem Umsatz- und dem Gesamtkostenverfahren bei Vollkosten- und Teilkostenrechnung, wenn alle hergestellten Produkte auch abgesetzt wurden Tutorium b) Berechnen Sie den Periodenerfolg nach dem Umsatz- und dem Gesamtkostenverfahren bei Vollkosten und Teilkostenrechnung, wenn nur Stück abgesetzt wurden. Worauf ist die Gewinndifferenz zurückzuführen? Empfehlen Sie unter kurzfristigen Gesichtspunkten die Produktion? 16

17 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 2 Beispiel 2: Deckungsbeitragsrechnung Die Geschäftsleitung der AB-KG bittet Sie um die Durchführung einiger Analysen und die Beurteilung der rechnerischen Ergebnisse. Die KG fertigt sie Produkte A, B und C. Produkte A B C Verkaufspreise [ /Stück] Produktions- und Absatzmengen [Stück] 33,- 32,- 26, Selbstkosten [ ]

18 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 2 a) Wie hoch ist für das abgelaufene Geschäftsjahr das Ergebnis pro stück, Pro Sorte und das Gesamtergebnis, wenn alle produzierten Erzeugnisse auch abgesetzt wurden? b) Für das kommende Jahr rechnet man bei unveränderten Absatzpreisen und gleicher Kostenstruktur mit einem mengenmäßigen Absatzrückgang um 10 % bei jeder Sorte. Wie verändert sich das Ergebnis pro Stück, pro Sorte und insgesamt, wenn sich die Selbstkosten auf 143,640 (A), (B) und (C) belaufen? c) Worauf führen Sie die Veränderung des Gewinns zurück? Tutorium d) Die GL schlägt vor, das Produkt B aus dem Produktionsprogramm zu streichen. Was halten Sie davon? (Zur Beurteilung berechnen Sie die Deckungsbeiträge pro Stück, je Sorte und den Gewinn der Periode für diesen Fall) e) Nach welchen Gesichtspunkten würden Sie eine solche Entscheidung treffen. Was würden sie entscheiden? 18

19 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 3 Beispiel 3: Einfach und mehrfach gestufte Deckungsbeitragsrechnung Eine Brauerei produziert vier Sorten Bier, Export, Pils, Alt und Weizen. Die hergestellten Mengen, Kosten und Verkaufspreise sind in der nachstehenden Tabelle ausgewiesen Erzeugnisse Einheit untergärig obergärig Export Pils Alt Weizen Hergestellte Menge [hl] Verkaufte Menge [hl] Fertigungslöhne [ ] Rohstoffe [ ] Fixe FGK u. MGK [ ] Var. FGK u. MGK [ ] Var. Vw- u. VK [ ] SEK Vertrieb [ ] Verkaufspreis [ /Stück]

20 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 3 a) Bestimmen Sie die variablen Kosten je hl (100 Liter) und die Deckungsbeiträge je hl für die 4 Biersorten b) Führen sie eine einfache und eine mehrfach gestufte Deckungsbeitragsrechnung durch 20

21 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 4 Tutorium Beispiel 4: Mehrfach gestufte Deckungsbeitragsrechnung In einer Unternehmung besteht der Fertigungsbereich aus den beiden Kostenstellen I und II. In der Kostenstelle I arbeiten die Maschinen 1 und 2. Auf der Maschine 1 wird das Produkt A gefertigt, auf der Maschine 2 die Produkte B und C, in der Kostenstelle II das Produkt D. In der letzten Abrechnungsperiode sind folgende Kosten angefallen Einzelkosten Produkt A Produkt B Produkt C Produkt D Fertigungslöhne [ /Monat] Fertigungsmaterial [ /Monat] SEK Vertrieb [ /Monat] Erzeugnisfixkosten [ /Monat]

22 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 4 Gemeinkosten Variabel [ ] fix[ ] Kostenstelle I Maschine 1 Maschine 2 Rest Kostenstelle II Materialstelle Verwaltungs- und Vertriebsstelle Aus den Aufzeichnungen über die Maschinenbelegung ergibt sich, dass die Maschine 2 doppelt so lange mit der Fertigung des Produkts C beschäftigt war wie mit der Fertigung des Produkts B. Die hergestellten bzw. verkauften Mengen sowie die Verkaufspreise entnehmen Sie der nachfolgenden Tabelle 22

23 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 4 Produkt A Produkt B Produkt C Produkt D Hergestellte Menge [Stück] Abgesetzte Menge [Stück] Verkaufspreis [ /Stück] a) Welche Zerlegungskriterien liegen der mehrfach gestuften Deckungsbeitragsrechnung zugrunde? b) Führen Sie eine mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung für die Abrechnungsperiode durch und bestimmen Sie den Periodenerfolg c) Welche Vorschläge für die Sortimentspolitik würden Sie aus dem Ergebnis ableiten? Welche Anpassungsmöglichkeiten sehen Sie? d) Wie beurteilen Sie generell die Aussagefähigkeit der mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung? 23

24 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 5 Beispiel 5: Mehrfach gestufte Deckungsbeitragsrechnung und Preisuntergrenze In einer Unternehmung werden die Produkte A, B, C und D hergestellt. Für die kommende Periode sind folgende Planwerte ermittelt worden: Produkt A B C D Herstellungs-, Absatzmenge [Stück] Stückpreis [ /Stück] Variable HK der Periode [ ] Fixe HK der Periode [ ] Variable VK der Periode [ ]

25 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 5 Kostenstelle Werkstatt 1 (Herstellung von A + B) Werkstatt 2 (Herstellung von C + D) Variable HK [ ] Fixe HK [ ] Fixe Herstellkosten der Produktion: (Werkstatt 1 und 2 zusammen) Variable Kosten der Unternehmensführung Fixe Kosten der Unternehmensführung

26 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 5 Die variablen Herstellkosten der Werkstätte 1 und 2 werden im Verhältnis der den Produkten direkt zurechenbaren variablen HK auf die in jeder Werkstatt bearbeiteten Produkte verteilt. Die variablen Kosten der Unternehmensführung werden im Verhältnis der variablen Herstellkosten auf die Produkte verteilt. a) Berechnen Sie den Periodengewinn über eine mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung. b) Bestimmen Sie für jedes Produkt die absolute Preisuntergrenze c) Welche Maßnahme schlagen Sie zur Verbesserung des Gewinns vor? Geben Sie an, wie sich diese Maßnahme auf den geplanten Periodengewinn auswirken würde. d) Zeigen Sie an diesem Beispiel die erhöhte Aussagefähigkeit der mehrstufigen gegenüber der einstufigen Deckungsbeitragsrechnung. e) Wie würde sich eine Deckungsbeitragsrechnung auf der Grundlage der relativen Einzelkostenrechnung (Riebel) von der hier durchgeführten Rechnung unterscheiden. 26

27 Kosten- und Leistungsrechnung KLR zur Unterstützung von operativen Entscheidungen Entscheidungen betreffend den Potentialfaktorbestand strategische Entscheidungen, z.b Kauf einer Maschine Rechensparte zur Lösung: Investitions- und Finanzierungsrechnung Hier: Entscheidungen bei gegebenem Potentialfaktorbestand operativ-kurzfristig, z.b Nutzung der vorhandenen Maschine 27

28 Kosten- und Leistungsrechnung 3 Möglichkeiten (1) alle Produktionsfaktoren sind frei verfügbar (2) ein Engpass (3) mehrere Engpässe 28

29 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 6 Beispiel 6: Die Produktionsprogramm-Planung Die Fusel-AG verarbeitet reinen Alkohol zu den Marken Familienschluck (F), Alte Dame (A) und Junggeselle (J). Von der staatlichen Monopolstelle kann die Fusel-AG in der betrachteten Periode l Alkohol beziehen, die auch in der gleichen Periode verarbeitet und verkauft werden. Die Abfüllkapazität beträgt Flaschen pro Periode. Der Betrieb arbeitet mit konstanten variablen Kosten pro Flasche. Welche Mengen sollen in dieser Periode produziert werden? 29

30 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 6 F A J K v [ /Flasche] p [ /Flasche] 12 9,50 10,40 Alkoholbedarf [l/flasche] 0,5 0,3 0,7 X A,max [Flasche/Periode]

31 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 7 Beispiel 7: Eigenfertigung/Fremdbezug In einer Unternehmung wird neben anderen Produkten eine Salathäckselmaschine produziert (Produkt S). Die Maschine soll in verbesserter Form angeboten werden. Dazu ist ein zusätzliches Teil nötig, das in der Dreherei hergestellt oder zugekauft werden könnte. Die Dreherei war bisher mit der Bearbeitung folgender anderer Produkte ausgelastet: 31

32 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 7 Produkt A B C D Maximale Menge [Stück] Verkaufspreis [ /Stück] Gesamte Kosten [ ] Gesamte variable Kosten [ ] Fertigungszeit [min/stück] Kapazität der Dreherei [min]

33 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 7 Daten des zusätzlichen Teils S Bedarf [Stück] Kaufpreis [ /Stück] Gesamte variable Kosten [ ] Fertigungszeit [min/stück] a) Soll das zusätzliche Teil eigengefertigt oder zugekauft werden? Wie würde bei Eigenfertigung das optimale Produktionsprogramm aussehen? Wie viel wird bei diesem Programm gegenüber dem ursprünglichen Programm mit Zukauf des Zusatzteils eingespart? b) Berechnen Sie, wie viel das Zusatzteil im Zukauf maximal kosten dürfte, damit sich eine Fertigung nicht lohnt? 33

34 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 8 Tutorium Beispiel 8: Programmplanung und Preisuntergrenze Der Spartenleiter der Sparte Mechanische Kleinteile, zu der die Produkte A,B,C und D gehören, ersucht Sie, für die kommende Planungsperiode das gewinnmaximale Produktionsprogramm zu erstellen. Die Vertriebsleitung geht von einem maximalen Absatz von Stück je Produkt in der nächsten Periode aus. Hierbei erwarten Sie die folgenden Nettoerlöse [ /Stück]: für Produkt A 90, Produkt C 56, Produkt B 42 und Produkt D 12. Innerhalb der Planungsperiode fallen für den Betrieb insgesamt fixe Kosten an von 400. Sämtliche Produkte durchlaufen drei Fertigungsstufen. Die Fertigungsstufe I (Dreherei) weist eine Periodenkapazität von Stunden auf, die Fertigungsstufe II (Fräserei) eine Periodenkapazität von Stunden und die Fertigungsstufe III (Montage) eine Periodenkapazität von Stunden. Die Herstellung eines Stückes A beansprucht Fertigungsstelle I mit 7 Stunden, Fertigungsstelle II mit 6 Stunden und Fertigungsstelle III mit 8 Stunden. Die Erzeugung eines Stückes der Produktart B belastet Stelle I mit 3 Stunden, Stelle II mit 3 Stunden und Stelle III mit 2 Stunden. 34

35 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 8 Die Produktion eínes Stückes der Erzeugnisart C benötigt in Stelle I 5 Stunden, in Stelle II 6 Stunden sowie in Stelle III 4 Stunden. Bei der Herstellung eines Stückes von Produktart D werden Stelle I 4 Stunden, Stelle II mit 2 Stunden und Stelle III mit 5 Stunden in Anspruch genommen. a) Veranschaulichen Sie die im Text angegebenen Daten in einer Tabelle b) Bestimmen Sie die absoluten Preisuntergrenzen c) Bestimmen Sie das gewinnmaximale Produktionsprogramm d) Errechnen Sie den Periodenerfolg, der bei Realisierung dieses optimalen Produktionsprogramms erzielt wird. In der Dreherei und Fräserei fallen durch Umbauarbeiten mehrere Drehbänke und Fräsmaschinen aus. Dadurch sinken die Kapazitäten der Fertigungsstufe I um Stunden und die Kapazität der Fertigungsstufe II um Stunden. e) Erstellen Sie ein lineares Planungsmodell, mit dem das optimale Produktionsprogramm ermittelt werden kann. 35

36 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 9 Beispiel 9 /in Anlehnung an Hering, Thomas, Wertmäßige Kosten Die Prussia GmbH fertigt Kunstartikel aus Bernstein. Der dazu notwendige Rohstoff, das Bernstein ist allerdings nur begrenzt verfügbar. Für die anstehende Planungsperiode rechnet die Gl mit 1000 Faktoreinheiten (FE). Die auszahlungswirksamen variablen Kosten für den Bezug des Bernsteins betragen 2GE/FE. Das Rahmenprogramm der Fertigung umfasst fünf Artikel, von denen in der Planungsperiode jeweils bis zu 200 ME abgesetzt werden können. Aus der nachfolgende Tabelle entnehmen Sie Daten über den Bernsteinverbrauch, die Absatzpreise und die variablen Kosten (ohne Kosten des Bernsteins). Artikel i Bernsteinverbrauch FE/ME i Variable Stückkosten ohne Bernstein GE/ME i Absatzpreis GE/ME i ,- 36, ,- 44, ,- 62, ,- 17, ,- 55,- 36

37 Kosten- und Leistungsrechnung/Beispiel 9 1. Ermitteln Sie für die nächste Planungsperiode das gewinnmaximale Produktionsprogramm und den maximalen Gewinn der Prussia GmbH unter Berücksichtigung der Bruttodeckungsspannen. 2. Berechnen Sie die Höhe der wertmäßigen Kosten einer Faktoreinheit Bernstein. 3. Lösen Sie die Aufgabe 1 auch unter Berücksichtigung der relativen Nettodeckungsspanne 4. Erklären Sie, warum die pagatorischen Kosten und die daraus abgeleiteten Brutto- bzw. Nettodeckungsspannen keine Lenkungsfunktion haben und gehen sie auf die Lenkungsfunktion der wertmäßigen Kosten ein. 37