Steuerliche Rechtsformwahl für eine ausländische Zwischenholding in einem internationalen Konzern
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- Roland Keller
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1 Claudia Krebs Steuerliche Rechtsformwahl für eine ausländische Zwischenholding in einem internationalen Konzern Verlag Dr. Kovac Hamburg, 2012
2 INHALTSVERZEICHNIS ABBILDUNGSVERZEICHNIS TABELLENVERZEICHNIS ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS SYMBOLVERZEICHNIS XVII XXI XXXI XXXVII 1. Einführung Problemstellung und Zielsetzung Steuergestaltung mit Holdinggesellschaften im Ausland Kategorisierung der Holdingstrategien Repatriierungsstrategien Allokationsstrategien Methodische Vorgehensweise Abgrenzung der Handlungsalternativen Bestimmung des Zielkriteriums und der Quantifizierungsmethode für den Vorteilhaftigkeitsvergleich Quantifizierungsmethode bei einperiodiger Betrachtung Quantifizierungsmethode bei mehrperiodiger Betrachtung Gang der Untersuchung Der Einfluss des Abkommensrechts auf die Rechtsformwahl der Zwischenholding Verhältnis des Abkpmmensrcchts zum innerstaatlichen Steuerrecht -../ Die Abkommensberechtigung" als Ausgangspunkt für die abkommensrechtlichen Auswirkungen auf die Rechtsformwahl Kriterien der Abkommensberechtigung Begriff der Person" Begriff der Ansässigkeit" Relevanz der Abkommensberechtigung für die Rechtsformwahl...36 V 4
3 2.2.3 Abkommensberechtigung der Kapitalgeselischqfts-Holding Abkommensberechtigung der Personengesellschafts-Holding Einordnung der Personengesellschaften im internationalen Steuerrecht Abhängigkeit der Abkommensberechtigung vom Besteuerungskonzept Steuerlich optimale Rechtsformwahl für die Zwischenholding bei Repatriierung Vorgehensweise im Entscheidungsmodell Aufbau der Analyse Ausgangssituation für die Quantifizierung im Modell Auswirkung der Art der Repatriierungszahlung auf die Vorgehensweise im Entscheidungsmodell Repatriierung durch Beteiligungserträge Repatriierung durch Zinsen Periodengleiche Repatriierung über alle Konzernebenen Methodische Vorgehensweise im einperiodigen Modell Zwischenschaltung einer ausländischen Kapitalgesellschafts- Holding Durchgehende Eigenkapitalfinanzierung im Konzern Repatriierung von der Grundeinheit zur Holding (1. Repatriierungsstrom) 58 't ' Steuerliche Folgen der Repatriierung nach dem innerstaatlichen Recht der beteiligten Staaten Abkommensrechtliche Aufteilung der Besteuerungsrechte zwischen den Staaten Repatriierung von der Holding zur Spitzeneinheit (2. Repatriierungsstrom) 62 VI
4 Gesamtsteuerbelastung im Konzern aus dem Repatriierungsvorgang bei durchgehender Eigenkapitalfinanzierung Durchgehende Fremdkapitalfinanzierung im Konzern Steuerliche Folgen der Repatriierung nach dem innerstaatlichen Recht der beteiligten Staaten Abkommensrechtliche Aufteilung der Besteuerungsrechte zwischen den Staaten Gesamtsteuerbelastung im Konzern aus dem Repatriierungsvorgang bei durchgehender Fremdkapitalfinanzierung Änderung der Finanzierungsform auf Ebene der Holding Fremdkapitalfinanzierung der Grundeinheit bei Eigenkapitalfinanzierung der Holding Eigenkapitalfinanzierung der Grundeinheit bei Fremdt kapitalfinanzierung der Holding Zwischenschaltung einer ausländischen Personengesellschafts- Holding Durchgehende Eigenkapitalfinanzierung im Konzern Im Sitzstaat transparent besteuerte Personengesellschafts-Holding Repatriierung von der Grundeinheit zur Holding (1. Repatriierungsstrom) L-4 Steuerliche Folgen der Repatriierung nach dem innerstaatlichen Recht der beteiligten Staaten Abkommensrechtliche Aufteilung der Besteuerungsrechte zwischen den Staaten Ansässigkeit der Grundeinheit im Sitzstaat der Holding 77 VII
5 Ansässigkeit der Grundeinheit in Deutschland Ansässigkeit der Grundeinheit in einem - Drittstaat Ergebnis Repatriierung von der Holding zur Spitzeneinheit (2. Repatriierungsstrom) Steuerliche Folgen der Repatriierung nach dem innerstaatlichen Recht der beteiligten Staaten Abkommensrechtliche Aufteilung der Besteuerungsrechte zwischen den Staaten Gesamtsteuerbelastung im Konzern aus dem Repatriierungsvorgang über eine transparent besteuerte Personengesellschaft Im Sitzstaat intransparent besteuerte Personengesellschafts-Holding Repatriierung von der Grundeinheit zur Holding (1. Repatriierungsstrom) Steuerliche Folgen der Repatriierung nach dem innerstaatlichen Recht der beteiligten Staaten 92! Abkommensrechtliche Aufteilung der,., Besteuerungsrechte zwischen den Staaten Ansässigkeit der Grundeinheit im Sitzstaat der Holding Ansässigkeit der Grundeinheit in Deutschland Ansässigkeit der Grundeinheit in einem Drittstaat Ergebnis 107 VIII
6 Repatriierung von der Holding zur Spitzeneinheit (2. Repatriierungsstrom) Steuerliche Folgen der Repatriierung nach dem innerstaatlichen Recht der beteiligten Staaten Abkommensrechtliche Aufteilung der Besteuerungsrechte zwischen den Staaten Gesamtsteuerbelastung im Konzern aus dem Repatriierungsvorgang über eine intransparent besteuerte Personengesellschaft Durchgehende Fremdkapitalfinanzierung im Konzern Steuerliche Folgen aus den von der Grundeinheit an die Holding gezahlten Zinsen (1. Repatriierungsstrom) Transparentes Besteuerungskonzept im Sitzstaat der Holding Intransparentes Besteuerungskonzept im Sitzstaat der Holding Steuerliche Folgen aus den von der Holding an die deutsche Spitzeneinheit gezahlten Zinsen (2. Repatriierungsstrom) Überblick über die Behandlung von schuldrechtlichen Vertragsbeziehungen zwischen Personengesellschaft und Gesellschafter Behandlung schuldrechtlicher Vertragsbezie-. ffungen nach dem innerstaatlichen Recht des Sitzstaates der Personengesellschafts-Holding Sitzstaat folgt dem Sonderbetriebsregime Sitzstaat folgt nicht dem Sonderbetriebsregime Behandlung der schuldrechtlichen Vertragsbeziehungen in Deutschland 123 IX
7 Abkommensrechtliche Aufteilung der Besteuerungsrechte zwischen den Staaten bei abkommensautonomer Auslegung Abweichende anwenderstaatsorientierte Auslegung des Abkommens durch die OECD, die Finanzverwaltung und den deutschen Gesetzgeber Ergebnis Gesamtsteuerbelastung im Konzern aus dem Repatriierungsvorgang bei durchgehender Fremdkapitalfinanzierung Änderung der Finanzierungsform auf Ebene der Holding Fremdkapitalfinanzierung der Grundeinheit bei Eigenkapitalfinanzierung der Holding Eigenkapitalfinanzierung der Grundeinheit bei Fremdkapitalfinanzierung der Holding Quantitativer Vorteilhaftigkeitsvergleich zwischen den Rechtsformalternativen für die ausländische Zwischenholding bei periodengleicher Repatriierung über alle Konzernebenen Durchgehende Eigenkapitalfinanzierung Ansässigkeit der Grundeinheit im Sitzstaat der Holding Ansässigkeit der Grundeinheit in Deutschland Ansässigkeit der Grundeinheit in einem Drittstaat Durchgehende Fremdkapitalfinanzierung 190 ' Ansässigkeit der Grundeinheit im Sitzstaat der Holding Ansässigkeit der Grundeinheit in Deutschland Ansässigkeit der Grundeinheit in einem Drittstaat Änderung der Finanzierungsform auf Ebene der Holding Fremdkapitalfinanzierung der Grundeinheit bei Eigenkapitalfinanzierung der Holding 201
8 Eigenkapitalfinanzierung der Grundeinheit bei Fremdkapitalfinanzierung der Holding Ermittlung der steuerlich optimalen Rechtsform der ausländischen Zwischenholding bei periodengleicher Repatriierung über alle Konzernebenen für jede Finanzierungsform Durchgehende Eigenkapitalfinanzierung Durchgehende Fremdkapitalfinanzierung Fremdkapitalfinanzierung der Grundeinheit bei Eigenkapitalfinanzierung der Holding Eigenkapitalfinanzierung der Grundeinheit bei Fremdkapitalfinanzierung der Holding Simultane Optimierung von Rechtsform und Finanzierung bei der ausländischen Zwischenholding Ansässigkeit der Grundeinheit im Sitzstaat der Holding Ansässigkeit der Grundeinheit in Deutschland Ansässigkeit der Grundeinheit in einem Drittstaat Zusammenfassung der Ergebnisse Vorübergehende Thesaurierung der Repatriierungszahlung auf Ebene der Holding Steuerlich optimale Rechtsformwahl für die Zwischenholding bei Allokation Zusammenhang zwischen Repatriierung und Allokation für die Rechtsformwahl 253 '0 4.2 Vorgehensweise im Entscheidungsmodell Zwischenschaltung einer ausländischen Kapitalgesellschafts- Holding Einfluss der Abziehbarkeit von Refinanzierungsaufwand Isolierte Darstellung der rechtsformabhängigen Besteuerungsfolgen 257 XI
9 Analyse der steuerlichen Auswirkungen unter Einbezug der Repatriierungsergebnisse Durchgehende Fremdkapitalfinanzierung Eigenkapitalfinanzierung der Grundeinheit bei Fremdkapitalfinanzierung der Holding Zusammenfassung Einfluss der Gruppenbesteuerung Isolierte Darstellung der rechtsformabhängigen Besteuerungsfolgen Analyse der steuerlichen Auswirkungen unter Einbezug der Repatriierungsergebnisse Einfluss der Veräußerungsgewinnbesteuerung Isolierte Darstellung der rechtsformabhängigen Besteuerungsfolgen g Steuerliche Folgen aus der Veräußerung nach dem innerstaatlichen Recht der beteiligten Staaten Abkommensrechtliche Aufteilung der Besteuerungsrechte zwischen den Staaten Ergebnis Analyse der steuerlichen Auswirkungen unter Einbezug der Repatriierungsergebnisse Zwischenschaltung einer ausländischen Personengesellschafts- Holding >fi Einfluss der Abziehbarkeit von Refinanzierungsaufwand Isolierte Darstellung der rechtsformabhängigen Besteuerungsfolgen Analyse der steuerlichen Auswirkungen unter Einbezug der Repatriierungsergebnisse Durchgehende Fremdkapitalfinanzierung 279 XII
10 Eigenkapitalfinanzierung der Grundeinheit bei Fremdkapitalfinanzierung der Holding Einfluss der Gruppenbesteuerung Isolierte Darstellung der rechtsformabhängigen Besteuerungsfolgen Analyse der steuerlichen Auswirkungen unter Einbezug der Repatriierungsergebnisse Einfluss der Veräußerungsgewinnbesteuerung Isolierte Darstellung der rechtsformabhängigen Besteuerungsfolgen Im Sitzstaat transparent besteuerte Personengesellschafts-Holding Steuerliche Folgen aus der Veräußerung nach dem innerstaatlichen Recht der beteiligten Staaten ? Abkommensrechtliche Aufteilung der Besteuerungsrechte zwischen den Staaten Ergebnis Im Sitzstaat intransparent besteuerte Personengesellschafts-Holding Steuerliche Folgen aus der Veräußerung nach dem innerstaatlichen Recht der beteiligten Staaten Äbkommensrechtliche Aufteilung der Besteuerungsrechte zwischen den Staaten Ergebnis Analyse der steuerlichen Auswirkungen unter Einbezug der Repatriierungsergebnisse 292 XIII
11 4.5 Quantitativer Vorteilhaftigkeitsvergleich zwischen den Rechtsformalternativen für die ausländische Zwischenholding unter Einbezug der Allokationsstrategien Einfluss der A bziehbarkeit von Refinanzierungsaufwand Auswirkungen der isolierten rechtsformabhängigen Besteuerungsfolgen Einfluss der Zinsabzugsbeschränkung auf die Vorteilhaftigkeitsreihenfolge unter Einbezug der Repatriierungsergebnisse Abgrenzung des Einflusses einer Zinsabzugsbeschränkung auf die Rechtsformwahl Analyse des Einflusses einer Zinsabzugsbeschränkung auf die Rechtsformwahl Vorteilhaftigkeitsvergleich zwischen einer Kapitalgesellschafts-Holding und einer transparenten Personengesellschafts-Holding Durchgehende Fremdkapitalfinanzierung Eigenkapitalfinanzierung der Grundeinheit bei Fremdkapitalfinanzierung der Holding Vorteilhaftigkeitsvergleich zwischen einer intransparenten und einer transparenten Personengesellschafts-Holding Durchgehende Fremdkapitalfinanzierung (2.2.2 Eigenkapitalfinanzierung der Grundeinheit bei Fremdkapitalfinanzierung der Holding Zusammenfassung der Ergebnisse Einfluss der Gruppenbesteuerung Auswirkungen der isolierten rechtsformabhängigen Besteuerungsfolgen 313 XIV
12 Einfluss der Gruppenbesteuerung auf die Vorteilhaftigkeitsreihenfolge unter Einbezug der Repatriierungsergebnisse Keine Einschränkung bei der Rechtsform der Obergesellschaft im Gruppenbesteuerungssystem des Holdingstaates Einschränkung der Rechtsform der Obergesellschaft im Gruppenbesteuerungssystem des Holdingstaates auf Kapitalgesellschaften Durchgehende Eigenkapitalfinanzierung Eigenkapitalfinanzierung der Grundeinheit bei Fremdkapitalfinanzierung der Holding Einfluss der Veräußerungsgewinnbesteuerung Auswirkungen der isolierten rechtsformabhängigen Besteuerungsfolgen Einfluss der Veräußerungsgewinnbesteuerung auf die Rechtsformwahl unter Einbezug der Repatriierungsergebnisse Erweiterung der Ergebnisse bei Bestehen einer Gruppenbesteuerung oder einer Zinsabzugsbeschränkung Ermittlung der steuerlich optimalen Rechtsform der ausländischen Zwischenholding unter Einbezug der Allokationsstrategien Simultane Optimierung von Rechtsform und Finanzierung bei der ausländischen Zwischcnholding unter Einbezug der Allokationsstrategien Zusammenfassung der Ergebnisse Überblick über die Vorteilhaftigkeitsergebnisse Ableitung von Empfehlungen für die Rechtsformwahl Finanzierungsformbezogene Vorteilhaftigkeit zwischen den Rechtsformalternativen 379 XV
13 5.2.2 Finanzierungsformübergreifende Vor teilhaftigkeit zwischen den Rechtsformalternativen Fazit 394 ANHANG 1: Zuordnung der Repatriierungsstromkombinationen zu übergeordneten Wirkungsgruppen für den Thesaurierungsfall 397 ANHANG 2: Formelhafte Ermittlung des Vermögensendwerts im Fall der Veräußerungsgewinnbesteueurng bei den weiteren Repatriierungsstromkonstellationen 401 ANHANG 3: Differenz-Teilsteuersätze zur Quantifizierung der Höhe der (eindeutigen) Vorteilhaftigkeit der Rechtsformalternativen 405 LITERATURVERZEICHNIS 413 VERZEICHNIS DER RECHTSQUELLEN UND DER SONSTIGEN QUELLEN 433 XVI
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