Nomos. Entstrickungsbesteuerung und Niederlassungsfreiheit. Jan Orthmann

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1 Schriften des Europa-Instituts der Universität des Saarlandes Rechtswissenschaft 98 Jan Orthmann Entstrickungsbesteuerung und Niederlassungsfreiheit Die Rechtsprechung des EuGH zur Exit Tax bei grenzüberschreitender Unternehmenstätigkeit Nomos

2 Committee of Honour Comité d honneur Hans Christian Krüger Michele de Salvia Henry G. Schermers Albert Weitzel Schriften des Europa-Instituts der Universität des Saarlandes Rechtswissenschaft Herausgegeben von Professor Dr. Marc Bungenberg, LL.M. Professor Dr. Thomas Giegerich, LL.M. Professor Dr. Werner Meng Professor Dr. Dr. Dr. h.c. mult. Georg Ress Professor Dr. Torsten Stein Band 98in Verbindung mit dem Institut für Menschenrechte brücken und der Europäischen Kommission für Menschenrechte

3 Jan Orthmann Entstrickungsbesteuerung und Niederlassungsfreiheit Die Rechtsprechung des EuGH zur Exit Tax bei grenzüberschreitender Unternehmenstätigkeit Nomos

4 Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über abrufbar. Zugl.: Saarbrücken, Univ., Diss., 2015 unter dem Titel: Deutsches Entstrickungssystem und unionsrechtliche Anforderungen an die Sofortbesteuerung stiller Reserven bei grenzüberschreitender Unternehmen s- tätigkeit im Lichte der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs zur Niederlassungsfreiheit ISBN (Print) ISBN (epdf) 1. Auflage 2015 Nomos Verlagsgesellschaft, Baden-Baden Printed in Germany. Alle Rechte, auch die des Nachdrucks von Auszügen, der fotomechanischen Wiedergabe und der Übersetzung, vorbehalten. Gedruckt auf alterungsbeständigem Papier.

5 Abkürzungsverzeichnis Kapitel: Einleitung und Gang der Untersuchung Kapitel: Grundlagen der Entstrickungsbesteuerung Besteuerung stiller Reserven bei grenzüberschreitendem Sachverhalt 33 A. Entstrickungsbegriff 33 B. Entstehung und Besteuerung stiller Reserven 36 I. Entstehung stiller Reserven 36 II. Besteuerung stiller Reserven Gewinnrealisierung Ersatzrealisation 42 a) Ersatzrealisationstatbestände vor dem SEStEG 43 b) Ersatzrealisationstatbestände des SEStEG und des JStG C. Annex: Verstrickung Kapitel: Entwicklung der deutschen Entstrickungsbesteuerung Von der Theorie der finalen Entnahme bis zum Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz 49 A. Entstrickungsbesteuerung vor dem SEStEG 49 I. Theorie der finalen Entnahme und Theorie der finalen Betriebsaufgabe Theorie der finalen Entnahme Theorie der finalen Betriebsaufgabe Kritik in der Literatur 52 II. BMF-Schreiben vom 12. Februar 1990 und BMF-Schreiben vom 24. Dezember 1999 (Betriebsstätten-Verwaltungsgrundsätze) 54 B. Kodifizierung der Entstrickungstatbestände im SEStEG und weitere Entwicklung 56 7

6 I. Gesetz über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (SEStEG) 56 II. Aufgabe der Theorie der finalen Entnahme durch den Bundesfinanzhof Änderung der Rechtsprechung Bewertung in der Literatur 62 III. BMF-Schreiben vom 20. Mai 2009 (Nichtanwendungserlass) 63 IV. BMF-Schreiben vom 25. August 2009 (Änderung der Betriebsstätten-Verwaltungsgrundsätze) 64 V. Aufgabe der Theorie der finalen Betriebsaufgabe durch den Bundesfinanzhof 65 VI. Jahressteuergesetz 2010 (JStG 2010) Einführung der Regelbeispiele in 4 Abs. 1 Satz 4 EStG, 12 Abs. 1 Satz 2 KStG und Einführung von 16 Abs. 3a, 36 Abs. 5 EStG Bewertung in der Literatur 68 VII. BMF-Schreiben vom 18. November VIII. Positionspapier der Koalitionsfraktionen der CDU/CSU und FDP im Frühjahr IX. Das (gescheiterte) Jahressteuergesetz 2013 und das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz (AmtshilfeRLUmsG) Kapitel: Tatbestand und Rechtsfolge ausgewählter Entstrickungsregelungen 72 A. 4 Abs. 1 Satz 3, 4 EStG 72 I. Tatbestand Persönlicher und sachlicher Anwendungsbereich Ausschluss oder Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts 74 a) Grenzüberschreitende Sachverhalte 75 b) Rechtsträgerwechsel nicht erfasst 76 c) Maßgeblicher Beurteilungszeitpunkt 77 d) Bestehen eines deutschen Besteuerungsrechts 78 e) Ausschluss oder Beschränkung des Besteuerungsrechts 80 (1) Ausschluss oder Beschränkung des Besteuerungsrechts infolge der Überführung eines Wirtschaftsguts 81 8

7 (a) Anwendungsbereich nach der Gesetzesbegründung des SEStEG 82 (b) Eingeschränkter Anwendungsbereich infolge der Rechtsprechungsänderung des Bundesfinanzhofs? 84 (i) Abkommensrechtliche Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung 85 (ii) Art. 13 OECD-MA (Veräußerungsgewinne) 87 (iii) Art. 7 OECD-MA (Unternehmensgewinne) 89 (iv) Keine zwingende Besteuerung im Zeitpunkt der Überführung 92 (v) Annahme eines Gefährdungstatbestands 95 (vi) Eindeutiger Wille des Gesetzgebers 96 (c) Jahressteuergesetz (2) Ausschluss des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts 102 (a) Überführung eines Wirtschaftsguts in eine Freistellungsbetriebsstätte 102 (b) Überführung eines Wirtschaftsguts von einer Anrechnungsbetriebsstätte in eine Freistellungsbetriebsstätte 103 (c) Überführung eines Wirtschaftsguts durch einen beschränkt Steuerpflichtigen 103 (d) Abschluss eines Doppelbesteuerungsabkommens mit Freistellungsmethode 104 (3) Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts 106 (a) Überführung eines Wirtschaftsguts in eine Anrechnungsbetriebsstätte 107 (b) Überführung eines Wirtschaftsguts in eine Betriebsstätte in einem Staat, mit dem kein Doppelbesteuerungsabkommen besteht 108 (c) Überführung eines Wirtschaftsguts von einer Anrechnungsbetriebsstätte in eine andere Anrechnungsbetriebsstätte 108 (4) Wegzug des Steuerpflichtigen Ausscheiden aus der unbeschränkten Steuerpflicht und Wechsel zur beschränkten Steuerpflicht 109 (5) Wegfall der Hinzurechnungsbesteuerung 110 (6) Ausscheiden aus 20 Abs. 2 AStG 112 9

8 (7) Ausschluss oder Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Nutzung eines Wirtschaftsguts 113 II. Ausnahme nach 4 Abs. 1 Satz 5 EStG 115 III. Rechtsfolge: Entnahmefiktion 118 IV. Bildung eines Ausgleichspostens nach 4g EStG Voraussetzungen 122 a) Persönliche und sachliche Voraussetzungen 122 b) Formelle Voraussetzung: Antrag des Steuerpflichtigen Rechtsfolge: Bildung eines Ausgleichspostens Gewinnerhöhende Auflösung des Ausgleichspostens Rückführung von Wirtschaftsgütern Entsprechende Anwendung bei Gewinnermittlung nach 4 Abs. 3 EStG Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen 128 V. Zeitlicher Anwendungsbereich Rückwirkung im Steuerrecht 129 a) Echte und unechte Rückwirkung Veranlagungszeitraumrechtsprechung 131 b) Unechte Rückwirkung 133 c) Echte Rückwirkung Rückwirkung von 4 Abs. 1 Satz 3 und 4 EStG 138 a) 52 Abs. 8b Satz 1 EStG: Unechte Rückwirkung für VZ b) 52 Abs. 8b Satz 2 EStG: Echte Rückwirkung für VZ vor c) 52 Abs. 8b Satz 3 EStG: Anwendung von 4 Abs. 1 Satz 4 EStG 143 B. 12 Abs. 1 KStG 144 I. Tatbestand Persönlicher und sachlicher Anwendungsbereich Ausschluss oder Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts 147 a) Grenzüberschreitende Überführung eines Wirtschaftsguts 149 b) Ausschluss oder Beschränkung des Besteuerungsrechts bei Nutzungen 151 c) Sitzverlegung in einen EU- bzw. EWR-Staat 152 (1) Verlegung von Sitz und Geschäftsleitung ins Ausland 154 (2) Verlegung der Geschäftsleitung ins Ausland

9 (3) Verlegung des Sitzes ins Ausland 156 II. Rechtsfolge: Veräußerungs- bzw. Überlassungsfiktion 156 III. Ausnahme nach 12 Abs. 1 Satz 1 KStG, 4 Abs. 1 Satz 5 EStG 158 IV. Ausgleichsposten nach 12 Abs. 1 Satz 1 KStG, 4g EStG 158 V. Zeitlicher Anwendungsbereich 159 VI. Annex: 12 Abs. 3 KStG 161 C. 16 Abs. 3a EStG 163 I. Tatbestand 165 II. Rechtsfolge: Fiktion der Betriebsaufgabe 167 III. Stundungsregelung des 36 Abs. 5 EStG Voraussetzungen Rechtsfolge 170 IV. Zeitlicher Anwendungsbereich 172 D. Weitere Entstrickungsnormen des EStG im Überblick 173 I. 6 Abs. 5 EStG Überführung und Übertragung von Wirtschaftsgütern Abs. 5 Satz 1, 2 EStG Überführung ohne Rechtsträgerwechsel Abs. 5 Satz 3 EStG Übertragung mit Rechtsträgerwechsel Keine Bildung eines Ausgleichspostens nach 4g EStG 179 II. 17 Abs. 5 EStG Veräußerungsfiktion 180 III. 6b EStG Übertragung stiller Reserven 183 E. Umwandlungssteuerrechtliche Entstrickungstatbestände 188 I. Entstrickungsnormen im Umwandlungssteuergesetz Umwandlungsgesetz und Umwandlungssteuergesetz Konzeption der intersubjektiven Übertragung stiller Reserven Überblick über die umwandlungssteuerrechtliche Behandlung von Umwandlungsvorgängen 195 II. Exemplarisch: Hinausverschmelzung Wertansatz in der Schlussbilanz der übertragenden Körperschaft nach 11 UmwStG Abs. 1 UmwStG Ansatz mit dem gemeinen Wert Abs. 2 UmwStG Ansatz mit dem Buchwert 200 a) Voraussetzungen 201 (1) Sicherstellung der Besteuerung mit der Körperschaftsteuer, 11 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UmwStG

10 (2) Keine Einschränkung des deutschen Besteuerungsrechts, 11 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UmwStG 203 (a) Kein Ausschluss bzw. keine Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts 204 (b) Änderung der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs Auswirkungen auf 11 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UmwStG? 208 (3) Keine Gegenleistung oder nur in Gesellschaftsrechten, 11 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 UmwStG 209 b) Keine Stundungsregelung bei Ansatz mit dem gemeinen Wert 210 III. Zeitlicher Anwendungsbereich 211 F. Exkurs: 6 AStG i. V. m. 17 EStG 211 I. Tatbestand 213 II. Rechtsfolge: Veräußerungsfiktion i. S. v. 17 EStG 217 III. Stundungsregelungen Abs. 4 AStG Stundung der Steuerschuld in Härtefällen Abs. 5 AStG Stundung der Steuerschuld bei Sachverhalten innerhalb der Europäischen Union und des Europäischen Wirtschaftsraums 220 a) Voraussetzungen 222 b) Rechtsfolge 223 c) Widerruf der Stundung Berücksichtigung von Wertminderungen, 6 Abs. 6 AStG Mitwirkungs-/Mitteilungspflichten, 6 Abs. 7 AStG 227 G. Annex: Berichtigung von Einkünften nach 1 AStG 228 I. Gesetzeszweck des 1 AStG 228 II. Der Authorised OECD Approach 229 III. 1 Abs. 1, 4, 5 AStG i. d. F. des AmtshilfeRLUmsG 234 IV. Konkurrenzverhältnis zu den allgemeinen Entstrickungsnormen Kapitel: Abgrenzung der Entstrickungsnormen, Gemeinsamkeiten und Unterschiede, weiterer Prüfungsumfang 243 A. Verhältnis der Entstrickungsnormen zueinander 243 I. 4 Abs. 1 Satz 3 EStG und 12 Abs. 1 KStG 243 II. 4 Abs. 1 Satz 3 EStG bzw. 12 Abs. 1 KStG und 6 Abs. 5 EStG

11 III. 16 Abs. 3a EStG und 4 Abs. 1 Satz 3 EStG bzw. 12 Abs. 1 KStG 245 IV. Umwandlungssteuerrechtliche Entstrickungstatbestände und Einzelentstrickungsnormen 247 B. Gemeinsamkeiten und Unterschiede der Entstrickungsnormen Fehlen eines einheitlichen Besteuerungskonzepts 248 I. Vielseitigkeit der Entstrickungsnormen 249 II. Unterschiedliche Rechtsfolgen 252 III. Unterschiedliche Abmilderungsmöglichkeiten 253 IV. Sonderregelungen bei der Sitzverlegung von Kapitalgesellschaften, insbesondere SE und SCE Nachgelagerte Besteuerung bei Veräußerung der Anteile 255 V. Ergebnis: Flickenteppich der Entstrickungsnormen 256 C. Umfang der folgenden Prüfung nach Sachverhaltskonstellationen im betrieblichen Bereich Kapitel: Europäisches Steuerrecht als Rahmen des nationalen Steuerrechts 260 A. Steuerrechtliche Harmonisierung in der Europäischen Union 261 B. Grundfreiheiten als Maßstab des nationalen Steuerrechts 267 I. Anwendungsvorrang vor nationalem Recht 267 II. Grundfreiheiten in der Prüfung des Europäischen Gerichtshofs 268 III. Grundfreiheiten im Steuerrecht 271 IV. Abgrenzung von Niederlassungsfreiheit und Kapitalverkehrsfreiheit 272 C. Die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs als Leitfunktion für die Prüfung von Grundfreiheitsverstößen 276 I. Vorabentscheidungsverfahren 277 II. Vertragsverletzungsverfahren 283 III. Organisation des Europäischen Gerichtshofs: Spruchkörper und Generalanwälte 284 IV. Zusammenfassung Kapitel: Vereinbarkeit der Entstrickungsnormen mit der Niederlassungsfreiheit nach den Grundsätzen der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs 288 A. Eröffnung des Anwendungsbereichs und Beschränkung der Niederlassungsfreiheit

12 I. Anwendungsbereich 291 II. Beschränkung 293 III. Anwendungsbereich und Beschränkung in den jeweiligen Sachverhaltskonstellationen Überführung von Wirtschaftsgütern 4 Abs. 1 Satz 3, 4 EStG, 12 Abs. 1 KStG Betriebsverlegung ins Ausland 16 Abs. 3a EStG Umstrukturierungen von Gesellschaften: Sitzverlegung und Umwandlungen 300 a) Erfordernis einer gesellschaftsrechtlichen Grundlage für den Umstrukturierungsvorgang 300 b) Gesellschaftsrechtliche Grundzüge 302 c) Grenzüberschreitende Umstrukturierungen im Anwendungsbereich der Niederlassungsfreiheit in der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs 304 (1) Daily Mail 307 (2) Centros, Überseering, Inspire Art 309 (3) SEVIC 311 (4) Cartesio 313 (5) National Grid Indus 318 (6) VALE 321 (7) Ergebnis: Unionsrechtliche Vorgaben für Umstrukturierungen von Gesellschaften 324 (a) Grenzüberschreitende Sitzverlegung 324 (b) Grenzüberschreitender Formwechsel und grenzüberschreitende Verschmelzung 325 d) Sachverhaltskonstellationen betreffend die Umstrukturierung von Gesellschaften 328 (1) Sitzverlegung von Kapitalgesellschaften 12 Abs. 1 KStG 329 (a) Verlegung des Satzungssitzes 329 (b) Verlegung des Verwaltungssitzes 330 (c) Sonderfall: Sitzverlegung einer SE 334 (2) Verlegung des Verwaltungssitzes von Personengesellschaften 335 (3) Grenzüberschreitende Umwandlungen 338 (a) Grenzüberschreitende Hinausverschmelzung 11 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UmwStG 338 (b) Grenzüberschreitender Formwechsel Ergebnis 346 B. Rechtfertigung der Entstrickungsnormen 349 I. Die Rechtfertigung von Grundfreiheitsverstößen

13 1. Geschriebene und ungeschriebene Rechtfertigungsgründe Zwingende Gründe des Allgemeininteresses als ungeschriebene Rechtfertigungsgründe 350 a) Anerkannte zwingende Erfordernisse des Allgemeininteresses 350 b) Insbesondere: Wahrung der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis Grundsatz der Verhältnismäßigkeit 358 II. Unionsrechtliche Grenzen der Entstrickungsbesteuerung in der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs X und Y 360 a) Sachverhalt 360 b) Entscheidungsgründe 362 c) Bewertung 364 d) Ergebnis Lasteyrie du Saillant 366 a) Sachverhalt 367 b) Entscheidungsgründe 369 c) Bewertung 371 d) Ergebnis N 375 a) Entscheidung 375 b) Bewertung 379 c) Ergebnis National Grid Indus 380 a) Sachverhalt 381 b) Entscheidungsgründe 383 (1) Beschränkung 383 (2) Rechtfertigungsgrund der Wahrung der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis 384 (3) Unterscheidung zwischen Festsetzung und Einziehung der Steuerschuld im Rahmen der Verhältnismäßigkeitsprüfung 385 (4) Nichtberücksichtigung von Wertminderungen 385 (5) Sofortige Einziehung 387 (6) Weitere Rechtfertigungsgründe 388 c) Bewertung 389 (1) Beschränkung 389 (2) Rechtfertigungsgrund der Wahrung der ausgewogenen Aufteilung der Besteuerungsbefugnis 389 (a) Step up durch den Zuzugsstaat

14 (b) Gefährdung der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis durch Doppelbesteuerungsabkommen 392 (3) Keine Berücksichtigung von Wertminderungen 392 (4) Verhältnismäßigkeitsprüfung: Trennung zwischen Festsetzung und Einziehung der Steuer 395 (a) Festsetzung der Steuer 395 (b) Einziehung der Steuer 396 (5) Sicherheitsleistung 399 (6) Verzinsung 402 (7) Möglichkeit einer Teilstundung 403 (8) Weitere Rechtfertigungsgründe 405 d) Ergebnis Vertragsverletzungsverfahren Kommission/Spanien (C-269/09) 406 a) Entscheidung 406 b) Bewertung und Ergebnis A Oy 409 a) Entscheidung 409 b) Bewertung und Ergebnis Vertragsverletzungsverfahren Kommission/Portugal 412 a) Entscheidung 412 b) Bewertung 415 c) Ergebnis Vertragsverletzungsverfahren Kommission/Niederlande und Kommission/Spanien (C-64/11) 418 a) Entscheidungen 418 b) Bewertung und Ergebnis Vertragsverletzungsverfahren Kommission/Dänemark 421 a) Entscheidung 421 b) Bewertung 424 c) Ergebnis DMC 428 a) Sachverhalt 429 b) Entscheidungsgründe 431 c) Bewertung 435 (1) Kapitalverkehrsfreiheit als maßgebliche Grundfreiheit 435 (2) Rechtfertigungsgrund der Wahrung der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis 436 (3) Verhältnismäßigkeit der Fünftelungsregelung 437 (4) Sicherheitsleistung

15 d) Ergebnis Ausblick: Verder LabTec und Vertragsverletzungsverfahren gegen Deutschland Nr. 2011/4043 und Nr. 2012/4183 wegen 4g EStG 443 a) Verder LabTec 443 b) Vertragsverletzungsverfahren gegen Deutschland Nr. 2011/4043 und Nr. 2012/4183 wegen 4g EStG Exkurs: Urteil des EFTA-Gerichtshofs Arcade Drilling 445 a) Entscheidung 447 b) Bewertung 449 c) Ergebnis Gesamtergebnis: Vorgaben in der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs für die Sofortbesteuerung von Entstrickungsvorgängen 451 a) Maßgebliche Grundfreiheit 452 b) Rechtfertigungsgrund 452 c) Trennung nach Steuerfestsetzung und Steuereinziehung 454 d) Steuerfestsetzung 455 (1) Zulässigkeit der sofortigen Steuerfestsetzung 455 (2) Nichtberücksichtigung nachträglicher Wertminderungen 456 e) Steuereinziehung 456 (1) Steueraufschub 456 (2) Ausreichende zwischenstaatliche Instrumentarien zur grenzüberschreitenden Steuereinziehung 458 (a) Bestehen hinreichender Verfahren der gegenseitigen Unterstützung auf EU-Ebene 458 (b) Exkurs: Möglichkeiten der Amtshilfe und Beitreibungshilfe 460 (3) Modalitäten des Steueraufschubs 462 (a) Sicherheitsleistung 462 (b) Verzinsung 464 (c) Nachweis- und Erklärungspflichten 465 III. Rechtfertigung der Besteuerungsfolgen in den Sachverhaltskonstellationen Überführung von Wirtschaftsgütern 4 Abs. 1 Satz 3, 4 EStG, 12 Abs. 1 KStG i. V. m. 4g EStG 466 a) Rechtfertigungsgrund: Wahrung der ausgewogenen Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten

16 (1) Geeignetheit 470 (2) Erforderlichkeit 472 (3) Festsetzung der Steuer 472 (4) Einziehung der Steuer 473 (a) Anerkennungsgrundsatz 474 (b) Ausgleichsposten nach 4g EStG 476 (i) Antrag 476 (ii) Ratierliche Auflösung über einen Fünfjahreszeitraum 476 (iii) Einheitliche Ausübung des Wahlrechts 482 (iv) Mitwirkungspflichten/Nachweispflichten 483 (c) Nicht von 4g EStG erfasste Sachverhalte 484 (i) Fälle beschränkter Steuerpflicht 485 (ii) Überführung in EWR-Staaten 487 (iii) Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens 489 b) Weitere Rechtfertigungsgründe 491 (1) Wahrung der Kohärenz des Steuersystems 491 (2) Effektive Einziehung der Steuerschuld 492 (3) Vermeidung von Steuermindereinnahmen 493 (4) Vermeidung des Steuermissbrauchs 494 c) Ergebnis Betriebsverlegung ins Ausland 16 Abs. 3a i. V. m. 36 Abs. 5 EStG Sitzverlegung 12 Abs. 1 KStG i. V. m. 4g EStG Hinausverschmelzung 11 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UmwStG Ergebnis Kapitel: Künftiger gesetzgeberischer Handlungsbedarf und Spielraum bei der weiteren Ausgestaltung der Entstrickungsnormen 506 A. Zinsen 508 I. Äquivalenzgrundsatz 508 II. Verweis auf das nationale Recht Allgemeine Verzinsungsregelung im nationalen Recht Vergleich mit Inlandssachverhalt Klärung durch den Europäischen Gerichtshof geboten 513 III. Keine Rechtfertigung einer Verzinsungspflicht 513 IV. Ergebnis 515 B. Sicherheitsleistung 516 I. Vorherige Bewertung des Nichteinbringungsrisikos

17 II. Betrachtung des Einzelfalls 517 III. Anlehnung an 21 Abs. 2 Satz 3 UmwStG IV. Ergebnis Kapitel: Zusammenfassung in Thesen 520 Literaturverzeichnis