Abgabenordnung. Professor an der Fachhochschule Ludwigsburg Hochschule fur offentliche Verwaltung und Finanzen

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1 Abgabenordnung von Hans Helmschrott Professor an der Fachhochschule Ludwigsburg Hochschule tur offentliche Verwalrung und Finanzen Dekan des Fachbereichs Steuer- und Wirtschaftsrecht Jurgen Schaeberle Professor an der Fachhochschule Ludwigsburg Hochschule fur offentliche Verwaltung und Finanzen 12., neu bearbeitete Auflage 2003 SCHÀFFER-POESCHEL VERLAG STUTTGART

2 VII Inhaltsverzeichnis Vorwort zur 1. und 12. Auflage Abkiirzungsverzeichnis V XVII Teil A Einleitung 1 Systematische Stellung, Bedeutung und Geschichte der Abgabenordnung 1 2 Begriff der Steuer, 3 Abs. 1 AO Die Stellung der Steuern im System der offentlich-rechtlichen Lasten Ùbungsaufgaben zum Begriff der Steuer 6 3 Einteilung der Steuern Einteilung nach der Finanzhoheit (Art. 105ff. GG) Einteilung nach dem Steuertatbestand (Auswahl) Einteilung nach der Auswirkung beim Steuerschuldner Einteilung nach der Abzugsfàhigkeit bei der Gewinnermittlung, 12 Nr. 3 EStG Einmalige und laufende Steuern Veranlagte Steuern und Abzugsteuern 8 4 Geltungsbereich der AO Sachlicher Geltungsbereich, 1 AO Raumlicher Geltungsbereich der AO Ùbungsaufgaben zum Geltungsbereich der AO 10 5 Grundsàtze der AO: GesetzmaBigkeit der Verwaltung, Tatbestandsund Gleichmà'Bigkeit der Besteuerung 10 Teil B Das Steuerrechtsverhaltnis 1 Allgemeines 11 2 Beteiligte des Steuerrechtsverhàltnisses Steuerrechtsfàhigkeit(Steuerfàhigkeit) Zivilrechtliche Rechtsfàhigkeit Steuerrechtsfàhigkeit Geschafts- und Handlungsfàhigkeit Voraussetzungen der Handlungsfàhigkeit Beschrankte Handlungsfàhigkeit Handlungsfàhigkeit juristischer Personen Folgen der fehlenden Handlungsfàhigkeit Vertretung der Handlungsunfàhigen Zusammenfassung 17 3 Pflichten der gesetzlichen Vertreter und VermògensverwaKer, 34 AO Folgen vonpflichtverletzungen der Hilfspersonen i.s.d. 34AO Erloschen der Vertretungsmacht, 36 AO 18 4 Das SteuerschuIdverhàHnis Steueranspruch, Haftungsanspruch und Anspruch auf steuerliche Nebenleistungen Vergutungs- und Erstattungsanspriiche 19 5 Entstehung der Anspriiche aus dem Steuerschuldverhàrtnis, 38 AO 21 6 Besondere Formen der Beteiligungan einem Steuerschuldverhàrtnis Gesamtschuldner, 44 AO Folgen der Gesamtschuld Erstattung von gesamtschuldnerisch geschuldeten Steuern 25

3 Vili Inhaltsverzeichnis 6.2 Gesamtrechtsnachfolge, 45 AO Bedeutung Wirkung der Gesamtrechtsnachfolge Abtretung, Pfàndung und Verpfàndung von Erstattungs- und Vergutungsanspriichen 28 Teil C Anwendung der Steuergesetze 1 Begriff der Steuergesetze, 4 AO 31 2 Grundsatze zur Anwendung der Steuergesetze Sachverhaltsermittlung Ermittlung einer in Betracht kommenden Rechtsnorm und Subsumtion Allgemeines Auslegung Auslegung nach der»wirtschaftlichen Betrachtungsweise«, 39 bis 42 AO Zurechnung von Wirtschaftsgutern nach 39 AO Gesetz- und sittenwidriges Handeln, 40 AO Unwirksame Rechtsgeschafte, 41 AO Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmoglichkeiten, 42 AO Ziehen der Rechtsfolge Gebundene Entscheidungen Ermessensentscheidung, 5 AO 38 Teil D Der Verwaltungsakt 1 Begriff des Steuerverwaltungsakts, 118 AO Behordliche Mafinahmen Einseitige hoheitliche Mafinahmen (offentlich-rechtliche Mafinahmen) Regelung mit unmittelbarer Rechtswirkung nach ausen Einzelfall Bedeutung des VA-Begriffs Sammel-VA 47 2 Einteilung der Steuerverwaltungsakte Steuer- bzw. diesen gleichgestellte Bescheide und sonstige VA Begunstigende und nicht begunstigende VA Konstitutive und deklaratorische VA Ùbersicht iiber die Arten von Steuer-VA 50 3 Bestimmtheit, Form und Begriindung des VA Inhaltliche Bestimmtheit des VA, 119 AO Form des VA Begriindung des VA 53 4 Die Schritte zur Entstehung eines Steuer-VA 53 5 Bescheide Steuerbescheide Vorschriften der AO fur Steuerbescheide Verwaltungsakte, die mit der Steuerfestsetzung verbunden werden Zusammengefasste Bescheide, 155 Abs.3 AO Grundlagenbescheide, 179ff. AO Feststellungsbescheide, 179 AO Steuermessbescheide, 184 AO Andere bindende Verwaltungsakte 69 6 Die Adressierung von Verwaltungsakten Allgemeines Bestimmtheit der Adressierung 74

4 Inhaltsverzeichnis IX 6.3 Adressierung und Bekanntgabe an Minderjàhrige VA fur juristische Personen (JP) VA fur Personengesellschaften und -gemeinschaften Betriebsteuerbescheide und Gewerbesteuermessbescheide Einheitliche Feststellungsbescheide Verwaltungsakte nach dem Tod eines Steuerpflichtigen Bescheide an Ehegatten Zusammengefasste Bescheide Bekanntgabe von Steuer- und Feststellungsbescheiden bei Ehegatten 85 7 Bekanntgabe von Verwaltungsakten Einzelheiten zur Bekanntgabe Bekanntgabeformen und -zeitpunkte Allgemeines Sonderfàlle der Bekanntgabe Zeitpunkt des Wirksamwerdens gem. 122 Abs. 2 Nr. 1 AO Offentliche Bekanntgabe, 122Abs.3, 4AO Zustellung, 122 Abs. 5 AO Bekanntgabe ins Ausland Ùbermittlung an Bevollmàchtigte, 122 Abs. 1 Satz 3 AO und 183 AO Ùbermittlung von VA gem. 122 Abs. 1 Satz 3 AO Bekanntgabe von Feststellungsbescheiden an mehrere Beteiligte Bekanntgabe- und Zustellungsmangel 98 8 Fehlerhafte Verwaltungsakte Fehlerfolgen Nichtige VA Einfach rechtswidrige VA Heilbare Verfahrensmangel Verfahrens- und Formfehler i.s.d. 127 AO Wiedereinsetzung gem. 126 Abs. 3 AO Materielle Fehler und ihre Folgen Nichtige Verwaltungsakte (Beispielsfàlle) 110 Teil E Zustàndigkeit der Finanzbehòrden 1 Sachliche Zustàndigkeit, 16 AO Regelungen ttber die sachliche Zustàndigkeit Folgen von Màngeln in der sachlichen Zustàndigkeit Òrtliche Zustàndigkeit 17 AO Zustàndigkeit bei einzelnen Steuern Einkommensteuer naturlicher Personen, 19 AO Korperschaftsteuer von Kòrperschaften, Personenvereinigungen und Vermogensmassen, 20 AO Steuern vom Einkommen bei Bauleistungen Umsatzsteuer, 21 AO Zustàndigkeit fur die Realsteuermessbescheide, 22 AO Zustàndigkeit bei sonstigen Steuerarten Zustàndigkeit fur gesonderte Feststellungen, 18 AO Zustàndigkeit gem. 18 Abs. 1 Nr. 1 AO Zustàndigkeit gem. 18 Abs. 1 Nr.2 AO Zustàndigkeit gem. 18 Abs. 1 Nr.3 AO Zustàndigkeit gem. 18 Abs. lnr. 4 AO 122

5 Inhaltsverzeichnis Ausnahme von der Verpflichtung zur einheitlichen und gesonderten Feststellung, 180 Abs. 3 AO Ersatzzustandigkeit, 24 AO, und Zustàndigkeit fur unaufschiebbare Mafinahmen, 29 AO Mehrfache ortliche Zustàndigkeit, 25 AO Zustàndigkeitswechsel, 26 AO Zustàndigkeitsvereinbarung, 27 AO Zustandigkeitsstreit, 28 AO Folgen von Màngeln in der òrtlichen Zustàndigkeit 125 Teil F Fristen und Termine 1 Begriffsbestimmungen Fristarten Ùbungsaufgaben zu Fristen und Terminen Anleitung und Beispiele zur Frìstberechnung Allgemeines Ereignisfristen Begriff Berechnungsgrundsàtze fur Ereignisfristen Beginnfristen Begriff Berechnungsgrundsàtze fur Beginnfristen Bedeutung der Unterscheidung zwischen Beginn- und Ereignisfristen Wiedereinsetzung in den vorigen Stand, 110 AO Priifungsschema fur die Wiedereinsetzungsvoraussetzungen Einzelheiten zum Wiedereinsetzungsgrund in 110 Abs. 1 AO Einzelheiten zur Fristregelung in 110 Abs. 2 und 3 AO Wiedereinsetzung von Amts wegen Rechtsfolge 140 Teil G Besteuerungsverfahren 1 Oberblick iiber das Besteuerungsverfahren Beteiligte Besteuerungsgrundsatze Mitwirkungspflichten Einzelheiten zu den Buchfiihrungs- und Aufzeichnungspflichten Einzelheiten zu Auskunfts- und Vorlagepflichten Sanktionsmòglichkeiten der Finanzbehòrde bei Pflichtverletzungen Beweis- und Beweislastregeln, Schàtzung Beweismittel Beweisregeln bzw. Beweiswiirdigung BeweismaS: Ùberzeugung Verminderung des BeweismaSes Feststellungslast Schàtzung Tatsàchliche Verstàndigung Festsetzung der Anspriiche Ermittlungs- und Festsetzungsverfahren in der Praxis Die GNOFÀ und der Organisationserlass Fallgruppen Verfahren in den Fallgruppen 160

6 Inhaltsverzeichnis XI 2.4 Betriebsnahe Veranlagung und Nachschau Intensive Bearbeitung Die Erklàrungspflicht, der Verspàtungszuschlag und das Erzwingungsverfahren Erklàrungspflicht Festsetzung von Verspàtungszuschlàgen (VerspZ), 152 AO Erzwingungsverfahren, 328ff. AO Erzwingbare Handlungen/Unterlassungen Ermessensfragen (sachlicher Grund tur das Zwangsmittel) Zwangsgeldverfahren (Androhung vor Festsetzung) Sonstige Fragen aus dem Recht der VA Arten der Steuerfestsetzung Vorbehaltsfestsetzungen nach 164 Abs. 1 Satz 1 AO Vorauszahlungsfestsetzungen, 164 Abs. 1 Satz 2 AO u.a Steueranmeldungen, 167, 168 AO Vorlàufìge Steuerfestsetzung gem. 165 Abs. 1 Satz 1 AO Korrektur der Festsetzungen nach 164, 165 AO Aufhebung und Anderung von Vorbehaltsfestsetzungen, 164Abs.2AO, Wegfall des VdN, 164Abs.4AO Dauer des VdN Wegfall des Vorbehalts durch Zeitablauf ( 164 Abs.4 AO) Aufhebung und Anderungen von vorlàufigen Festsetzungen, 165 Abs. 2 AO 183 Teil H Erhebungsverfahren 1 Voraussetzungen fur die Verwirklichung, 218 AO Falligkeit, 220 AO Verschieben der Falligkeit Ùberblick Stundung, 222 AO Ermessensentscheidung bei erheblicher Hàrte Ermessensentscheidung bei Gefàhrdung des Steueranspruchs durch die Stundung Das Stundungsverfahren Erlòschen der Anspriiche aus dem Steuerschuldverhàrtnis Zahlung, 224f. AO Aufrechnung, 226 AO Voraussetzungen Aufrechnungserklàrung und mafsgeblicher Zeitpunkt fur die Aufrechnungsvoraussetzungen Wirkung der Aufrechnung Hinweis auf den»verrechnungsvertrag« Billigkeitserlass, 227 AO Zahlungsverjàhrung, AO Dauer der Zahlungsverjàhrungsfrist, 228 Satz 2 AO Beginn und Ende der Zahlungsverjahrungsfrist, 229 AO Unterbrechung der Zahlungsverjàhrungfrist, 231 AO Hinweis auf Verwirkung Zinsen, 233ff. AO Allgemeines Berechnung und Festsetzung der Zinsen Beschrànkte Akzessorietàt der Zinsen Billigkeitserlass ( 163, 239, 227 AO) der Zinsen Falligkeit der Zinsen 215

7 XII Inhaltsverzeichnis 5.3 Besonderheiten bei Stundungs- und Aussetzungszinsen, 234, 237 AO Stundungszinsen, 234 AO Aussetzungszinsen, 237 AO Besonderheiten bei Vollverzinsung, 233 a AO Saumniszuschlag (Sz), 240 AO Allgemeines Berechnung der Sz Ùbersicht iiber die Unterschiede zwischen Sz und Zinsen Ùbungsfàlle zur Berechnung von Sz und Zinsen Billigkeitserlass von Sz 228 Teil I Das Rechtsbehelfsverfahren 1 Allgemeines Zulassigkeitsvoraussetzungen des Einspruchs (Auszug) Vorfragen vor der Zulàssigkeitspriifung Wie ist das Begehren des Antragstellers auszulegen? Person des Antragstellers/Ef Bestimmung des angegriffenen VA AbgrenzungformlicherRechtsbehelf-Korrekturantrag-Steuererklàrung Zustàndigkeit fiir die Einspruchsentscheidung ( 367 Abs. 1 AO) Statthaftigkeit des Einspruchs Arten des Einspruchs (Normaler) Einspruch, 347 Abs. 1 Nr. 1 AO Untàtigkeitseinspruch (UÈ) 347 Abs. 1 Satz 2 AO Form und (notwendiger) Inhalt der Rechtsbehelfe Form der Rechtsbehelfe, 357 AO Notwendiger Inhalt und Sollinhalt der Rechtsbehelfe, 357, 350 AO Frist zur Einlegung des Einspruchs, 355, 356 AO Monats- und Jahresfrist Fristwahrung durch Einlegung bei der richtigen Anbringungsbehòrde, 357 Abs.2 AO Schlùssige Geltendmachung der Beschwer, 350 AO Rechtsbehelfsbefugnis bei einheitlichen Feststellungsbescheiden, 352 AO Ùbersicht uber die Anfechtungsrechtsbeschrànkung gem. 352 AO Einspruch fur die Gesamtheit gem. 352 Abs. 1 Nr. 1 AO Einspruchsbefugnis fur einzelne Beteiligte gem. 352 Abs. 1 Nr. 2-5 AO Beachtung der Verfahrensvorschriftenfùr das Einspruchsverfahren Befristung des nachtràglichen Tatsachenvortrags (»Praklusionsrecht des FA«) gem. 364 b AO Hinzuziehung zum Verfahren gem. 360 AO Wiederaufrollung des gesamten Falles und Verbòserungsmoglichkeit gem. 367 Abs.2 AO Korrektur- oder Ersetzungsbescheid wàhrend des Einspruchsverfahrens, 132, 365 Abs.3 AO Die Entscheidung iiber den Rechtsbehelf Einspruchsentscheidung, 367 AO Erledigung durch Abhilfebescheid, 367 Abs.2 Satz 3 AO »Masseneinspriiche«wegen angeblicher Verfassungswidrigkeit von Gesetzen Aussetzung und Aufhebung der Vollziehung (AdV), 361 AO Verhàltnis der AdV zur Stundung ( 222 AO) 258

8 Inhaltsverzeichnis XIII ] 12.2 Voraussetzungen der AdV Ermessenscharakter der AdV Umfang der Aussetzung/Aufhebung der Vollziehung Nebenbestìmmungen im Aussetzungs-VA: AdV von Grundlagenbescheiden Folgen der AdV 263 Teil K Der Amtstràger und seine Pflichten 1 Der Amtstràger, 7 AO Steuergeheimnis, 30 AO Dem Steuergeheimnis unterliegender Personenkreis, 30 Abs. 1 und 3 AO Die Verletzungstatbestandsmerkmale, 30 Abs. 2 AO Verhàltnisse eines anderen, 30 Abs. 2Nr. 1 AO Betriebs- oder Geschàftsgeheimnisse, 30 Abs. 2 Nr. 2 AO Ari der Kenntniserlangung Offenbaren oder Verwerten Abrufen von EDV-Daten Unbefugtes Offenbaren, Verwerten oder Abrufen (Rechtswidrigkeit) Verschulden Folgen der Verletzung des Steuergeheimnisses Der Angehòrigenbegrrff, 15 AO Anwendungsbereich Die Angeltórigen im Einzelnen Die AusschlieBung und Ablehnung von Amtstràgern und sonstigen Personen Einfuhrung Ausschluss wegen 82 AO Die Folgen eines Verstofies gegen 82 Abs. 1 AO Ausschluss wegen Besorgnis der Befangenheit, 83 AO Folgen bei Mitwirkung eines befangenen Amtstràgers 278 Teil L Ùberblick iiber die Korrekturvorschriften 1 Allgemeines, Systematik der Korrekturvorschriften Berichtigung gem. 129 AO Anwendungsbereich Tatbestand Àhnliche Unrichrigkeiten Offenbare (àhnliche) Unrichrigkeiten »Beim Erlass eines VA unterlaufener«fehler Berichtigung als Ermessens- oder als gebundene Entscheidung Umfang der Berichtigung Form der Berichtigung Rùcknahme und Widemrf von Verwartungsakten nach 130, 131 AO Anwendungsbereich Systematik der 130, 131 AO Aufhebung und Anderung von Vorbehaltsfestsetzungen, 164 Abs.2, 3 AO Aufhebung und Anderung von vorlàufigen Festsetzungen, 165 Abs.2 AO Nachrangige Fragen, die vom Vorlàufigkeitsgrund abhàngen Anwendung des 177 AO Endgultigerklarung 296

9 XIV Inhaltsverzeichnis 6 Aufhebung und Anderung von Steuer- und gleichgestellten Bescheiden nach 172 AO Anwendungsbereich und Bedeutung der Vorschrift Antrag auf»schlichte«ànderunggem. 172 Abs. 1 Satz 1 Nr.2 Buchst. a AO Voraussetzungen Antrag auf»schlichte«anderung oder Einspruch? Mitberichtigung gem. 177 AO Antrag auf Anderung zu Lasten des Stpfl Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b, e AO Aufhebung und Anderung von Steuer- und gleichgestellten Bescheiden wegen nachtràglich bekannt gewordenen Tatsachen oder Beweismitteln, 173 AO Ùberblick ùber 173 AO und Priifungsschema Die Korrekturvoraussetzungen im Einzelnen Tatsachen Beweismittel Nachtràgliches Bekanntwerden Liegt 173 Abs. 1 Nr. 1 oder Nr.2 AO vor? Besonderheiten bei 173 Abs. 1 Nr. 1 AO Zusàtzliche Voraussetzungen bei 173 Abs. 1 Nr.2 AO Ursàchlicher Zusammenhang gem. 173 Abs. 1 Nr.2 Satz 2 AO Rechtserheblichkeit der Tatsache bzw. des Beweismittels Ànderungssperre nach einer AuSenpriifung, 173 Abs.2 AO Anderung oder Aufhebung widerstreitender Bescheide, 174 AO Allgemeines Einzelheiten zu 174 Abs. 1 bis Anderung und Aufhebung von Bescheiden nach 175 AO Automatische Folgeànderung, 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO Ereignis mit steuerlicher Wirkung fìir die Vergangenheit, 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, Abs. 2 AO Verbleibensvorschrift, 175 Abs. 2 AO Verstàndigungsvereinbarungen, 175 a AO Vertrauensschutz bei Korrekturen von Bescheiden, 176 AO Mitberichtigung von materiellen Fehlern, 177 AO Allgemeines: Prinzip, Anwendungsbereich, Begriff Systematik des 177 AO (Technik) Wortlautmethode Rahmenmethode 334 Teil M Haftung im Steuerrecht 1 Der Begriff der Haftung Vernagliene Haftung Gesetzliche Haftung Haftung nach 69 in Verb. mit 34, 35 AO Steuerliche Hilfspersonen Tatbestandsmerkmale der Pflichtverletzung Schaden Umfang der Haftung Art der Haftung Haftung gem. 71 AO Haftung gem. 73 AO Haftung gem. 74 AO 344

10 Inhaltsverzeichnis XV Voraussetzungen der Haftung Umfang der Haftung Art der Haftung Haftung gem. 75 AO Zweck und Voraussetzung der Haftung Umfang der Haftung Art der Haftung Lohnsteuerhaftung des Arbeitgebers gem. 42d EStG Haftung nach den gesetzlichen Tatbestanden des Zivilrechts Geltendmachung der gesetzlichen steuerlichen Haftung 350 Teil N Die AuBenpriifung 1 Allgemeines Voraussetzungen der Ap Umfang der Ap ( 194 AO) und Prufungsrhythmus Die Priifungsanordnung Vorbereitung und Durchfiihrung der Ap Rechtswegesystem bei MaBnahmen der Ap Verbindliche Auskunft, verbindliche Zusage nach Ap und tatsàchliche Verstàndigung Verbindliche Auskunft Verbindliche Zusagen nach Ap Die tatsàchliche Verstàndigung iiber das Vorliegen eines Sachverhalts 373 Teil O Festsetzungsverjahrung und Feststellungsverjàhrung 1 Allgemeines Gegenstand der FVj (Anwendungsbereich der AO) Beginn der Festsetzungs-Verjàhrungsfrist und der Feststellungs-Verjàhrungsfrist ( 170, 181 AO) Grundregel Anlaufhemmung ( 170 Abs. 2 Nr. 1, 181 Abs. 3 Satz 2 AO in Fàllen der Erklàrungspflicht) Anlaufhemmung in 170 Abs. 3 AO fur die Korrektur von antragsbedingten Festsetzungen Zusàtzliche Anlaufhemmung in 170 Abs. 4-6, 181 Abs. 3 AO Dauer der Verjahrungsfrist ( 169 Abs.2 Satze 1 u.2 AO) Ùbungsaufgaben zur Dauer der Verjahrungsfrist Fristwahrung durch das FA ( 169 Abs.1 Satz3 AO) Ablaufhemmungen ( 171 AO u. 181 Abs.5 AO) Ablaufhemmung gem. 171 Abs. 1 AO (hòhere Gewalt) Abs. 2 AO (offenbare Unrichtigkeit gem. 129 AO) Antrag, Rechtsbehelf ( 171 Abs.3 AO) Aufsenpriifung ( 171 Abs.4 AO) Abs. 8 AO (vorlàufiger Bescheid gem. 165 AO) Abs. 10 AO (Grundlagenbescheid noch nicht verjàhrt) Folgebescheid noch nicht verjàhrt ( 181 Abs.5 AO) 391

11 XVI Inhaltsverzeichnis Teil P Lòsungshinweise zu den Fàllen 393 Teil Q Komplexer Ùbungsfall 436 Teil R Lòsungshinweise zum komplexen Ùbungsfall 439 Teil S Anhànge 442 Stichwortregister 447