Bilanzanalyse zur Identifizierung von Konsolidierungspotenzialen in Kommunen

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1 Bilanzanalyse Probleme, Lçsungen &Umsetzung Gruppe 5 Seite 387 Bilanzanalyse zur Identifizierung von Konsolidierungspotenzialen in Kommunen Seit der Einführung des neuen Rechnungswesens trifft die kommunalen Gebietskçrperschaften die Pflicht zur jährlichen Aufstellung einer Bilanz. Dieser Pflicht wird nach anfänglichen Schwierigkeiten und Verzçgerungen formal Rechnung getragen. Die Entscheidungsträger werden mit den Zahlenwerken meist jedoch weitgehend alleine gelassen. Eine systematische Bilanzanalyse findet kaum statt. Insbesondere in Kommunen mit defizitären Haushalten wäre dies aber dringend angebracht, da die Bilanz wertvolle Hinweise für die Ermittlung von Konsolidierungspotenzialen enthält. Voraussetzung ist jedoch die strategische Aufbereitung und Nutzung der in der kommunalen Bilanz enthaltenen Informationen. Inhalt Seite 1 Kommunale Bilanz: Inhaltund Bedeutung Gründe für Vernachlässigung der kommunalen Bilanz Vorwärtsorientierung der Politik Fehlender Steuerungswillen Fehlende Aufbereitung und Erläuterung Fehlende Bilanzkennzahlen Kennzahlen zurermittlung von Konsolidierungspotenzialen Auswahl von Kennzahlen abhängig von Zielen Kennzahlen kein Ersatz fürstrategiebildung Gesamtbilanz Literaturhinweise

2 Probleme, Lçsungen &Umsetzung Bilanzanalyse Gruppe 5 Seite 388 n Der Autor Dr. Hanspeter Knirsch, Rechtsanwalt und Kommunalberater mit langjähriger Erfahrung in verschiedenen Führungsfunktionen kommunaler Verwaltungen. Als Autor zahlreicher Fachverçffentlichungen hat er sich vor allem im Bereich des kommunalen Haushaltsrechts und hier speziell auf dem Gebiet des Neuen Kommunalen Finanzmanagements einen Namen gemacht.

3 Bilanzanalyse Probleme, Lçsungen &Umsetzung Gruppe 5 Seite Kommunale Bilanz: Inhalt und Bedeutung Die Bilanz ist ein zentrales Element des Neues Kommunalen Finanzmanagements. 1 Die Bilanz ist Teil des Jahresabschlusses, den die Gemeinde zum Schluss eines jeden Haushaltsjahres gem. 37 Abs. 1 GemHVO aufzustellen hat. Die Handreichung des Ministeriums für Inneres und Kommunales in NRW spricht von der Bilanz als Kernstück des Drei-Komponenten-Systems des NKF. 2 Abb. 1: Das Drei-Komponenten-System des NKF 3 Gemessen an dieser Aussage spielt die Bilanz in der Praxis der kommunalen Haushaltssteuerung eine erstaunlich geringe Rolle. Schon der Gesetzgeber würdigt die Bedeutung der Bilanz nur stiefmütterlich. Lediglich die Erçffnungs Nachfolgend orientiert sich der Beitrag an der Rechtslage und der Terminologie in Nordrhein-Westfalen. In Niedersachsen heißt es beispielsweise Neues Kommunales Rechnungswesen. In Baden-Württemberg wird der Begriff Neues Kommunales Haushalts- und Rechnungswesen (NKHR) verwendet. Inhaltlich geht es jeweils um das Gleiche, nämlich um einen an den Grundsätzen des Handelsgesetzbuchs orientierten neuen Rechnungsstil. Die Handreichung mit fast Seiten ist mittlerweile in der 6. Auflage erschienenund steht unter folgender Internetadresse zur Verfügung: (Abruf: ). Quelle: Handreichung NKF, MIK NRW, 6. Aufl.

4 Probleme, Lçsungen &Umsetzung Bilanzanalyse Gruppe 5 Seite 390 bilanz hat mit 92GOeine eigenständige Erwähnung erfahren. 4 Die jährlich aufzustellende Schlussbilanz wird lediglich mehr oder weniger versteckt an verschiedenen Stellen in der Gemeindeordnung erwähnt. Sie ist gem. 95 Abs. 1 GO Bestandteil des Jahresabschlusses. Gleichwohl weist der Gesetzgeber einer nur durch eine ordnungsgemäße Bilanzierung zu ermittelnden Steuerungsgrçße eine entscheidende Bedeutung zu. Bedeutung des Eigenkapitals in der Bilanz Das Eigenkapital, das sich aus der Differenz des Vermçgens auf der Aktivseite und den Verpflichtungen auf der Passivseite berechnet, 5 spielt in der Gemeindeordnung an mehreren Stellen eine wichtige Rolle. Während die Bilanz im privaten Wirtschaftsleben deutlich vom Prinzip des Gläubigerschutzes geprägt ist, stehen in der kommunalen Bilanz stärker das çffentliche Interesse an Transparenz und die demokratisch legitimierte Steuerung im Vordergrund. Bilanzkennzahlen sollten helfen, zu einer Bewertung der kommunalen Vermçgensentwicklung zu gelangen. Von besonderer Bedeutung ist dabei die Entwicklung des Eigenkapitals. Ist dieses nach der Bilanz verbraucht, ist die Gemeinde gem. 75Abs. 7Satz 2GOüberschuldet. Überschuldung und Haushaltssicherungskonzept Nach den gesetzlichen Vorgaben in Nordrhein-Westfalen mussten die Kommunen spätestens zum Stichtag eine Erçffnungsbilanz aufstellen. Danach hätte jede Erçffnungsbilanz spätestens bis zum festgestellt und der Aufsichtsbehçrde unmittelbar danach angezeigt werden müssen. Eine Umfrage zum Stichtag hat gezeigt, dass zu diesem Zeitpunkt noch immer 25 Kommunen (6% aller Kommunen) keine festgestellte Erçffnungsbilanz hatten. Mittlerweile ist auch im Zuge der Umsetzung des Stärkungspaktgesetzes mit seiner strengeren Fristenkontrolle eine insgesamt verbesserte Zeitnähe bei der Einhaltung der Fristen festzustellen. Vgl. (Abruf: ). Die abgebildete Grafik, die mit leichten Abwandlungen in fast allen Publikationen zum NKF verwendet wird, kann leicht zu Missverständnissen führen. Ein positiver Ergebnissaldo führt nicht etwa zu einem Geldzufluss zum Eigenkapital, da das Eigenkapital eine rechnerische Grçße darstellt. Angesichts der Tatsache, dass die Liste der überschuldeten oder von Überschuldung unmittelbar bedrohten Städte und Gemeinden tendenziell eher länger als kürzer wird, stellt sich die Frage nach der Wirkungskraft dieses Verbots immer offensichtlicher. Stemplewski stellt gar die kaum widerlegbare Behauptung auf, dass Kommunen sich unter den Augen der Kommunalaufsicht offen rechtswidrig verhalten, ohne irgendwelche Sanktionen befürchten zu müssen; vgl. Stemplewski, Die kommunale Kreditaufnahme in Nordrhein-Westfalen, 2015, S. 156, 157. Die Gemeinde darf sich nicht überschulden. Sanktionen bei Verstoß gegen dieses Verbot enthält die Gemeindeordnung nicht. 6 Allerdings sieht die Ge

5 Bilanzanalyse Probleme, Lçsungen &Umsetzung Gruppe 5 Seite 391 meindeordnung Eingriffsmçglichkeiten im Vorfeld des Zustands der Überschuldung vor. Bezugsgrçße ist dabei das Eigenkapital. Die Gemeinde hat gem. 76 Abs. 1 GO zur Sicherung ihrer dauerhaften Leistungsfähigkeit ein Haushaltssicherungskonzept aufzustellen und darin den nächstmçglichen Zeitpunkt zu bestimmen, bis zu dem der Haushaltsausgleich wieder hergestellt ist, wenn bei der Aufstellung der Haushaltssatzung durch Veränderungen des Haushalts innerhalb eines Haushaltsjahres der in der Schlussbilanz des Vorjahres auszuweisende Ansatz des Eigenkapitals um mehr als 1/4 verringert wird oder in 2 aufeinanderfolgenden Haushaltsjahren geplant ist, den in der Schlussbilanz des Vorjahres auszuweisenden Ansatz des Eigenkapitals jeweils um mehr als 1/20 zu verringern oder innerhalb des Zeitraums der mittelfristigen Ergebnis- und Finanzplanung das Eigenkapital aufgebraucht wird. 7 Stärkungspaktgesetz in NRW Das in Nordrhein-Westfalen Ende 2011 beschlossene Stärkungspaktgesetz 8 knüpft bei der Ermittlung des Kreises der begünstigten Kommunen an den bereits eingetretenen oder drohenden vollständigen Verzehr des Eigenkapitals an. Auch hier steht also die Bilanz bzw. deren Entwicklung im Mittelpunkt des Interesses. 2 Gründe für Vernachlässigung der kommunalen Bilanz Sucht man nach den Gründen, warum trotz dieser systematisch und praktisch überragenden Bedeutung der kommunalen Bilanz sie in der kommunalen Praxis der Haushaltssteuerung eine so geringe Rolle spielt, wird man mehrere Aspekte beachten müssen. 2.1 Vorwärtsorientierung der Politik Politik beschäftigt sich mit der Vergangenheit i.d.r. nur dann, wenn es Skandale aufzudecken oder zu bearbeiten gilt. Der erste Kanzler der Bundesrepublik 7 8 In Nordrhein-Westfalen hat sich der Gesetzgeber allerdings die Besonderheit einfallen lassen, das Eigenkapital in die allgemeine Rücklage und in die sog. Ausgleichsrücklage bis zu einem Hçchstbetrag von 1/3 der allgemeinen Rücklage aufzuspalten. Solange sich der Eigenkapitalverzehr im rechnerischen Rahmen dieser sog. Ausgleichsrücklage bewegt, treten keinerlei Rechtsfolgen ein. Eine Übersicht über die von verschiedenen Bundesländern praktizierten Entschuldungshilfen findet sich in einer Verçffentlichung des Instituts für den Öffentlichen Sektor e. V., Public Governance Winter 2013; vgl. (Abruf: ).

6 Probleme, Lçsungen &Umsetzung Bilanzanalyse Gruppe 5 Seite 392 Deutschland und frühere Oberbürgermeister von Kçln, Konrad Adenauer, soll einmal gesagt haben: Was interessiert mich mein dummes Geschwätz von gestern. Wen interessiert das Jahresergebnis 2014, wenn im Jahre 2016 die Unterbringung von Flüchtlingen auf der Agenda ganz oben steht? In einer Demokratie arbeiten Politiker naturgemäß so, dass ihre nächste Wiederwahl gefçrdert wird. Der Blick geht nach vorne. Pläne stehen im Vordergrund und nicht Bilanzen der Vergangenheit. Anders als in der Privatwirtschaft, wo das Interesse des Shareholders auf ein mçglichst positives Ergebnis fokussiert ist, stçßt das Streben nach mehr Ergebnisorientierung in der kommunalen Haushaltssteuerung (nicht nur im monetären Sinne) auf systembedingte Grenzen. 9 Nach 1Abs. 2Ziff. 3 GemHVO gehçrt die Bilanz des Vorvorjahres zu den notwendigen Anlagen des Haushaltsplans. Die Politik stçrt es i. d. R. wenig, wenn die Verwaltung dieser Verpflichtung nicht oder verspätet nachkommt. Auch die Aufsichtsbehçrden üben ihr Eingriffsermessen insoweit meist recht großzügig aus. 2.2 Fehlender Steuerungswillen Bei der Konzipierung des sog. Neuen Steuerungsmodells ist man davon ausgegangen, dass es in den Kommunen genügend viele Menschen gibt, die in transparenter und nahvollziehbarer Form steuern wollen. 10 Daran kann man jedoch angesichts der tatsächlichen Entwicklung Zweifel haben. Die strukturellen Veränderungen in den Kommunalverfassungen haben eher zu einer stärkeren Orientierung an publikumswirksamen Maßnahmen als an langfristigen und nachhaltigen Zielen und Ergebnissen geführt. 2.3 Fehlende Aufbereitung und Erläuterung Die kommunale Bilanz ist für den Laien in vielerlei Hinsicht schwer zugänglich. Schon die Begrifflichkeiten haben mit der Alltagssprache wenig gemein. Das bedeutet, dass selbst gutwillige Kommunalpolitikerinnen und Kommunalpolitiker es schwer haben, aus dem Zahlenwerk steuerungsrelevante Informationen zu entnehmen, wenn sie nicht zusätzliche Informationen erhalten. Die dargestellte Bilanz zum der Stadt Emsdetten (ca Einwohner) soll als Beispiel dienen (s. Abb. 2). 9 Vgl. Bogumil/Ebinger/Holtkamp, Vom Versuch, das Neue Steuerungsmodell verpflichtend einzuführen, Verwaltungsmanagement 4/2011, S. 171 ff. 10 KGSt, Das neue Steuerungsmodell: Begründung, Konturen, Umsetzung, Bericht Nr. 5/1993.

7 Bilanzanalyse Probleme, Lçsungen &Umsetzung Gruppe 5 Seite 393 Abb. 2: Bilanz zum der Stadt Emsdetten 11 In einigen Haushaltsplänen findet man zumindest ein Glossar, in dem die wichtigsten Begriffe erläutert werden. Die schematische Darstellung in Abb. 3 reicht zunächst jedoch aus, um das notwendige Verständnis für die wesentlichen Eckdaten und Zusammenhänge zugewinnen. 11 Quelle: Haushaltsplan 2016 der Stadt Emsdetten.

8 Probleme, Lçsungen &Umsetzung Bilanzanalyse Gruppe 5 Seite 394 Abb. 3: Gestaltung der gemeindlichen Bilanz 12 Auf der Aktivseite wird das Vermçgen der Gemeinde strukturiert dargestellt, während auf der Passivseite dessen Finanzierung (Mittelherkunft) abgebildet wird. Die Bewertung der unterschiedlichen Vermçgenspositionen erfolgt nach in der GemHVO festgelegten Grundsätzen. 13 Die Bilanz ist immer eine stichtagsbezogene Momentaufnahme. Für die Einschätzung von Konsolidierungspotenzialen ist jedoch unbedingt eine Betrachtung über mehrere Jahre zu empfehlen. 2.4 Fehlende Bilanzkennzahlen 12 Quelle: NKF Handreichung, MIK NRW, 6. Aufl. 13 Vgl. Rettler, in: Gemeindehaushaltsrecht NRW, Erl. zu 32GemHVO. Kennzahlen sind ein geeignetes Mittel, Informationen so zu verdichten, dass sie steuerungsrelevant werden. Steuerungsrelevanz setzt voraus, dass Ziele vorhanden sind, denn ohne Ziele macht Steuerung wenig Sinn. Mithilfe der zu den Zielen formulierten Kennzahlen kann der Zielerreichungsgrad gemessen werden. Kennzahlen stammen zwar aus der Betriebswirtschaft, kçnnen aber natür

9 Bilanzanalyse Probleme, Lçsungen &Umsetzung Gruppe 5 Seite 395 lich auch über den engeren Bereich der çkonomisch orientierten Betrachtungsweise hinaus angewendet werden. Je nach Steuerungsinteresse kçnnen ganz unterschiedliche Kennzahlen an Bedeutung gewinnen. Vorliegend soll es entsprechend dem Thema des Beitrags um Kennzahlen gehen, die einen Bezug zum Ziel der Haushaltskonsolidierung haben. Dass Haushaltskonsolidierung ein Thema für die Stadt Emsdetten ist, lässt sich der Bilanz schon allein dadurch entnehmen, dass die Bilanz in 2 hintereinander folgenden Jahren, 2013 und 2014, Fehlbeträge in Millionenhçhe ausweist. Ein Blick in die Übersicht der Entwicklung des Eigenkapitals bestätigt diese Einschätzung (s. Abb. 4). Abb. 4: Darstellung der voraussichtlichen Entwicklung des Eigenkapitals 14 Die Stadt Emsdetten geht jedoch davon aus, dass sie den Eigenkapitalverzehr stoppen kann, wie Abb. 5zur Entwicklung der sog. Ausgleichsrücklage zeigt. 14 Quelle: Haushaltsplan 2016 der Stadt Emsdetten.

10 Probleme, Lçsungen &Umsetzung Bilanzanalyse Gruppe 5 Seite 396 Abb. 5: Entwicklung der sog. Ausgleichsrücklage 15 Der Haushalt der Stadt Emsdetten enthält keine Bilanzkennzahlen, obwohl das Land fordert, dass die Kommunen der Kommunalaufsicht jährlich die Kennzahlen nach dem sog. NKF-Kennzahlenset (s. Abb. 6) vorlegen. 15 Quelle: VorberichtzuHaushalt 2016 der Stadt Emsdetten.

11 Bilanzanalyse Probleme, Lçsungen &Umsetzung Gruppe 5 Seite 397 Abb. 6: NKF-Kennzahlenset 16 Diese Kennzahlen sind also vorhanden, werden aber in den Haushaltsplänen vieler Städte und Gemeinden nicht verçffentlicht. Noch wichtiger wäre aber die Definition und Verçffentlichung von Kennzahlen, die etwas darüber aussagen kçnnen, an welchen Stellen im Haushalt Mçglichkeiten der Ertragsverbesserung oder/und Aufwandsminderung bestehen kçnnten. Die Aussagekraft von Kennzahlen entsteht jedoch erst, wenn Bewertungsmaßstäbe mitgeliefert werden. Diese kçnnen sich aus dem Vergleich der zeitlichen Entwicklung oder zu anderen Kommunen ergeben Quelle: Handbuch zum NKF-Kennzahlenset NRW nach dem Kennzahlenerlass vom Vgl. Knirsch, Ziele und Kennzahlen zur Steuerung: Sachstand, Mçglichkeiten und Grenzen, in Bçhmer/Kegelmann/Kientz (Hrsg.), Rechnungswesen & Controlling Das Steuerungshandbuch für Kommunen, Gruppe 4, 2014, S. 605 ff.

12 Probleme, Lçsungen &Umsetzung Bilanzanalyse Gruppe 5 Seite Kennzahlen zur Ermittlung von Konsolidierungspotenzialen 3.1 Auswahl von Kennzahlen abhängig von Zielen Bei der richtigen Auswahl von Kennzahlen für eine Konsolidierungsstrategie kommt es naturgemäß auf die konkrete Situation vor Ort und das spezifische Interesse der Akteure an. Beispiel: Sinnvolle Auswahl von Kennzahlen Unterstellt man z. B., dass die Gemeinde zu stark durch geplante abschreibungsfähige Investitionen belastet ist, wäre die Abschreibungsintensitätals Kennzahl auszuwählen. Ist der Haushalt vor allem durch hohe Schulden belastet, ist die Zinslastquote eine wichtige Kennzahl. Daraus kçnnen sich Impulse für eine Neuordnung des Schuldenmanagements unter Einbeziehung der städtischen Beteiligungen ergeben. Die Eigenkapitalquote (Anteil des Eigenkapitals am gesamten bilanzierten Kapital) ist vor allem in ihrer Entwicklung über mehrere Jahre von zentraler Bedeutung. Im Mittelpunkt der Überlegungen zur Steigerung der Erträge stehen häufig die kommunalen Steuern. Auch dabei lassen sich mithilfe von Kennzahlen Auffälligkeiten ermitteln. Bei der Darstellung im Haushalt der Stadt Emsdetten fehlen allerdings Bewertungsmaßstäbe, obwohl ihr solche im interkommunalen Vergleich zur Verfügung stehen. Abb. 7: Steuern und Zuweisungen je Einwohner der Stadt Emsdetten Quelle: Haushaltsplan 2016 der Stadt Emsdetten.

13 Bilanzanalyse Probleme, Lçsungen &Umsetzung Gruppe 5 Seite 399 Beteiligungen in Konsolidierung mit einbeziehen Die Einbeziehung der Beteiligungen in eine Konsolidierungsstrategie gewinnt zunehmend an Bedeutung. Hier bietet insbesondere die Position Anteile an verbundenen Unternehmen in der Bilanz einen wichtigen Anhaltspunkt. Verbundene Unternehmen sind solche, auf die die Gemeinde einen herrschenden Einfluss ausübt. Dazu gehçren beispielsweise GmbHs, an denen die Gemeinde mit mehr als 50% beteiligt ist. Aber auch rechtlich unselbstständige Eigenbetriebe werden als Finanzanlagen erfasst und bewertet. Im Ergebnisplan werden die Erträge erfasst, die aus diesen Finanzanlagen dem Haushalt zufließen. Analyse am Beispiel Emsdetten Im Falle der Stadt Emsdetten waren dies im Jahr 2014 Finanzerträge i.h.v. 4,65 Mio. EUR. Daraus errechnet sich eine Verzinsung der Finanzanlagen von 43,45 Mio. EUR i. H.v. 10,7%. Zur Bewertung dieser Quote wären ggf. eine differenzierte Betrachtung der einzelnen Posten der Finanzanlagen und ein interkommunaler Vergleich sinnvoll. Auf der Passivseite der Bilanz verdienen neben den Verbindlichkeiten vor allem die Rückstellungen besondere Aufmerksamkeit. Im Falle der Stadt Emsdetten belasten die Rückstellungen für künftige Pensionszahlungen die Passivseite der Bilanz stärker als die Schulden vom privaten Kreditmarkt. Das spricht dafür, dass man die Hçhe der Rückstellungen in Relation setzt zu vorsorglich gebildetem Anlagevermçgen zur Finanzierung der künftigen Zahlungsverpflichtungen. In den meisten kommunalen Haushalten fehlen entsprechende Informationen. Aber erst derartige Informationen ermçglichen einen sinnvollen Umgang mit der kommunalen Bilanz. 3.2 Kennzahlen kein Ersatz für Strategiebildung Die Auflistung von standardisierten Kennzahlen aus irgendwelchen Kennzahlenkatalogen ohne Bezug zu den kommunalen Zielen vor Ort ist eher schädlich. Im Rahmen einer kommunalen Konsolidierungsstrategie sind sie jedoch unentbehrlich. Ihr sinnvoller Einsatz beginnt bei der Suche nach Auffälligkeiten und endet bei der Festlegung eines realistischen Zeithorizonts. Nicht jedes rechnerisch ermittelte Potenzial lässt sich auch umsetzen. Manches wird sich kurzfristig realisieren lassen. Andere Punkte kçnnen mçglicherweise aufgrund äußerer Zwänge gar nicht oder nur langfristig angegangen werden.

14 Probleme, Lçsungen &Umsetzung Bilanzanalyse Gruppe 5 Seite Gesamtbilanz Die kommunale Bilanzanalyse umfasst in Städten mit Beteiligungen auch den Gesamtabschluss gem. 116 GO. Zum Gesamtabschluss gehçrt die Gesamtbilanz. Für den Gesamtabschluss hat die Gemeinde ihren Jahresabschluss nach 95 GO und die Jahresabschlüsse des gleichen Geschäftsjahres aller verselbstständigten Aufgabenbereiche in çffentlich-rechtlicher oder privatrechtlicher Form zu konsolidieren, d.h. um die Binnenumsätze innerhalb des Konzerns Stadt zu bereinigen. Hieraus kçnnen sich weitere Ansätze für Konsolidierungsstrategien ergeben, wenn etwa deutlich wird, dass aus dem Kernhaushalt über Entgelte Beteiligungen indirekt subventioniert werden. Es empfiehlt sich daher, auch der Gesamtbilanz entsprechende Aufmerksamkeit zu schenken. Ein wirksames Beteiligungsmanagement ist Grundvoraussetzung dafür, die Entscheidungsträger mit den entsprechenden Informationen zu versorgen. Die kommunale Jahresabschlussanalyse steht noch ganz am Anfang, stellte die KGSt 19 in ihrem Bericht Jahresabschlussanalyse im neuen Haushalts- und Rechnungswesen im Jahre 2011 fest. Man hat nicht den Eindruck, dass sich daran seither viel verändert hat. Es bleibt also noch viel zu tun. 5 Literaturhinweise Bogumil/Ebinger/Holtkamp, Vom Versuch, das Neue Steuerungsmodell verpflichtend einzuführen, Verwaltungsmanagement 4/ 2011, S. 171 ff. Fudalla, Bilanzierung und Jahresabschluss in der Kommunalverwaltung, Harder, Die Aussagekraft von Bilanzkennzahlen zur Beurteilung haushaltswirtschaftlicher Zielsetzungen, Bachelorarbeit Kanitz, Bilanzkunde fürjuristen, 3. Aufl KGSt, Das neue Steuerungsmodell: Begründung, Konturen, Umsetzung, Bericht Nr. 5/1993. Knirsch, Ziele und Kennzahlen zur Steuerung: Sachstand, Mçglichkeiten und Grenzen, in Bçhmer/Kegelmann/Kientz (Hrsg.), Rechnungswesen & Controlling Das Steuerungshandbuch fürkommunen, Gruppe 4, 2014, S. 605 ff. Küting/Weber, Die Bilanzanalyse, 10. Aufl Lennep, von/knirsch, Leitfaden fürdie Ratsarbeit, Kommunale Gemeinschaftsstelle fürverwaltungsmanagement.

15 Bilanzanalyse Probleme, Lçsungen &Umsetzung Gruppe 5 Seite 401 Müller-MarquØs Berger/Krebs (Hrsg.), Der kommunale Gesamtabschluss, Rettler, in Gemeindehaushaltsrecht NRW, Erl. zu 32GemHVO. Schwarting, Haushaltskonsolidierung in Kommunen, Stemplewski, Die kommunale Kreditaufnahme in Nordrhein-Westfalen, 2015.

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