Anne-Katharina Keyser
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- Eduard Hase
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1 Anne-Katharina Keyser Public Private Partnership und Steuern Die Sicht der öffentlichen Hand Verlag Dr. Kovac Hamburg 2013
2 Inhaltsverzeichnis A. Einleitung 1 I. Bedeutung von Public Private Partnership 1 II. Definition der Begriffe PPP-Beschaffung und konventionelle Beschaffung Definition der PPP-Beschaffung Definition der konventionellen Beschaffung Abgrenzung und Unterscheidungsmerkmale von PPP-Beschaffung und konventioneller Beschaffung 17 III. Forschungsstand 19 IV. Fragestellung und Untersuchungsmethode 23 V. Gang der Darstellung 26 B. Empirische Analyse zum Untersuchungsgegenstand PPP und Steuern" 27 I. Zielsetzung und Methodik der empirischen Analyse Zielsetzung der empirischen Analyse Methodik, Ablauf und Rücklaufquote der empirischen Analyse. 28 a) Schriftliche Befragung 29 b) Mündliche Expertenbefragung Einbindung der Ergebnisse der empirischen Analyse 34 II. Ergebnisse der empirischen Analyse zur Einführung des Untersuchungsgegenstandes PPP und Steuern" Begriffsverständnisse von PPP-Beschaffung und konventioneller Beschaffung Für die Abgrenzung von PPP-Beschaffung und konventioneller Beschaffung geeignete Merkmale und deren Ausprägungen Stellenwert des Steuerrechts bei der Durchfuhrung von PPP-Beschaffungen 43 VII
3 4. Steuerrecht kein Hemmnis für die Durchfuhrung von PPP-Beschaffungen Anknüpfungspunkt für die steuerrechtliche Betrachtung 48 a) Unterscheidungsmerkmale sind kein geeigneter Anknüpfungspunkt 48 b) Vertragsgestaltungen sind der geeignete Anknüpfungs punkt 49 III. PPP-Modelle und deren Verbreitung - Darstellung unter Einbindung der Ergebnisse der empirischen Analyse Inhabermodell Erwerbermodell Mietmodell Konzessionsmodell Leasingmodell und Mietkaufmodell Betreibermodell und Werklohnstundungsmodell Contractingmodell 58 C. Rechtliche Rahmenbedingungen von PPP-Beschaffungen aus Sicht der öffentlichen Hand 61 I. Ausgestaltung der Finanzierung: Finanzierungsmittel, Finanzierungsformen und Finanzierungsphasen Eigenmittel der Körperschaft Kreditaufnahme durch die Körperschaft Leasing und Mietkauf - Kreditähnliche Rechtsgeschäfte der Körperschaft Öffentliche Finanzhilfen an die Körperschaft Private Vorfinanzierung im Wege der Forfaitierung 67 a) Echte Forfaitierung und unechte Forfaitierung 70 b) Forfaitierung mit Einredeverzicht und ohne Einredeverzicht 72 c) Ausgestaltung der Forfaitierungsstruktur Private Vorfinanzierung im Wege der Projektfinanzierung Zwischenfinanzierung und Endfinanzierung Steuerrechtliche Fragen zur Ausgestaltung der Finanzierung 79 VIII
4 II. Ausgestaltung der Leistungsbeziehungen Fremdbezug respektive Eigenerstellung der Leistungen Leistung und Entgelt Steuerrechtliche Fragen zur Ausgestaltung der Leistungsbeziehungen 87 III. Ausgestaltung der Eigentums- und Nutzungsrechte an den Investitionsobjekten Die öffentliche Hand ist in der Regel Eigentümer Eigentum und Nutzungsrechte an Investitionsobjekten im Steuerrecht 92 a) Verwendung zivilrechtlicher und steuereigener Begriffe im Steuerrecht 93 b) Maßgeblichkeit des Zivilrechts für die Besteuerung 94 c) Maßgeblichkeit des Steuerrechts für die Besteuerung PPP-Modelle und Zurechnung der Investitionsobjekte 100 a)...beim Nießbrauch 100 b)...beim Erbbaurecht 102 c)...bei der Miete 105 d)...beim Leasing und Mietkauf. 106 aa) Leasing - Eine Sonderform der entgeltlichen Gebrauchsüberlassung 106 bb) Mietkauf - Nutzungsüberlassung und Kaufvertrag 108 cc) Beschränkung auf vereinfachte Struktur des Leasings und Mietkaufs 109 dd) PPP-Modelle und Zurechnung 111 e)...bei Konzessionen für die Errichtung und Nutzung von Anlagen 114 f)...beim Contracting Steuerrechtliche Fragen zur Ausgestaltung der Eigentums- und Nutzungsrechte 120 IX
5 D. Die Besteuerung von PPP-Beschaffung und konventioneller Beschaffung im Vergleich 123 I. Grundsteuer Grundlagen der Grundsteuer und Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nach 3 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 GrStG 123 a) Überlassung des Grundbesitzes an eine juristische Person des öffentlichen Rechts, 126 b)...im Rahmen einer Öffentlich Privaten Partnerschaft, 127 c)...für einen öffentlichen Dienst oder Gebrauch, 128 aa) Öffentlicher Dienst oder Gebrauch ist die hoheitliche Tätigkeit 129 bb) Öffentlicher Dienst oder Gebrauch ist der bestimmungsgemäße Gebrauch durch die Allgemeinheit 132 d)...unmittelbare Benutzung des Grundbesitzes für den steuerbegünstigten Zweck, 132 e)...vereinbarung der Übertragung des Grundbesitzes am Ende des Vertragszeitraums Nachträglicher Wegfall der Befreiungsvoraussetzungen des 3 Abs. 1 S. 3 GrStG Voraussetzungen für sonstige Steuerbefreiungen nach 4 GrStG Vergleich der Behandlung von PPP-Beschaffung und konventioneller Beschaffung bei der Grundsteuer 142 a) Keine Steuerbefreiung der konventionellen Beschaffung im Gegensatz zur PPP-Beschaffung 143 b) Keine Steuerbefreiung der PPP-Beschaffung im Gegensatz zur konventionellen Beschaffung 144 c) Umfang der Benachteiligung bei Nichtgewährung der Steuerbefreiung 144 d) Rechtfertigung der unterschiedlichen Behandlung Vorschlag für die Vermeidung der Benachteiligung 152 X
6 II. Grunderwerbsteuer Grundlagen der Grunderwerbsteuer und Voraussetzungen für die Steuerbefreiung 153 a) Im Rahmen einer Öffentlich Privaten Partnerschaft, 159 b)...erwerb eines Grundstücks von einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, 160 c)...rückerwerb des Grundstücks durch die juristische Person des öffentlichen Rechts, 161 aa) Gleichzeitiger Erwerb der Verwertungsbefugnis 161 bb) Grunderwerbsteuerrechtliche Behandlung des Rückfalls" der Investitionsobjekte 164 d)...benutzung des Grundstücks für einen öffentlichen Dienst oder Gebrauch, 165 e)...vereinbarung der Rückübertragung des Grundstücks am Ende des Vertragszeitraums Nachträglicher Wegfall der Voraussetzungen, 167 a)...ist ein rückwirkendes Ereignis i. S. d. 175 AO, 167 b)...führt nicht zu einer doppelten Steuerfestsetzung 168 c)...und hat eine beschränkte Wirkungsdauer Vergleich der Behandlung von PPP-Beschaffung und konventioneller Beschaffung bei der Grunderwerbsteuer 171 a) Prinzipiell keine Steuerbefreiung der konventionellen Beschaffung im Gegensatz zur PPP-Beschaffung 171 b) Umfang der Benachteiligung bei Nichtgewährung der Steuerbefreiung 172 aa) Steuerbefreite Grundvariante für die Beschaffung mittels PPP 172 bb) Steuerpflichtige Grundvariante für die konventionelle Beschaffung 172 cc) Variante mit steuerpflichtigem Erwerb der Verwertungsbefugnis für die Beschaffung mittels PPP 176 dd) Variante mit steuerpflichtigem Erwerb der Verwertungsbefugnis für die konventionelle Beschaffung 180 c) Rechtfertigung der unterschiedlichen Behandlung Vorschlag für die Vermeidung der Benachteiligung 183 XI
7 III. Umsatzsteuer Unternehmerische Tätigkeit versus nichtunternehmerische Tätigkeit der öffentlichen Hand - Abgrenzung und Folgen: a) Die öffentliche Hand ist unternehmerisch tätig 185 b) Die öffentliche Hand ist nichtunternehmerisch tätig 187 c) In der Praxis sind vermehrt Misch-Varianten" anzutreffen 187 d) Die Qualifikation der Tätigkeiten 188 aa)konsequenzen aus der Qualifikation der Tätigkeiten 188 bb) Fremdbezug anstatt Eigenrealisierung von Leistungen - Ein wirkliches Hemmnis für PPP-Beschaffungen? Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Finanzierungsleistungen 192 a) Die Steuerbefreiung nach 4 Nr. 8 lit. a UStG 192 aa) Anwendung 4 Nr. 8 lit. a UStG auf die Kreditgewährung an den Privaten im Rahmen der Vorfinanzierung bb) Anwendung 4 Nr. 8 lit. a UStG auf die Kreditfinanzierung durch den Privaten 194 cc) Anwendung 4 Nr. 8 lit. a UStG auf die Kreditgewährung im Rahmen der Endfinanzierung 199 b) Die Steuerbefreiung nach 4 Nr. 8 lit. c UStG - Voraussetzungen und Anwendung auf die Phase der Endfinanzierung 202 c) Vergleich der Behandlung von PPP-Beschaffung und konventioneller Beschaffung bei den Finanzierungsleistungen Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Baukosten 207 a) Umsatzsteuerrechtliche Behandlung bei einer Beurteilung der Gebäudeüberlassung als Werklieferung 208 b) Umsatzsteuerrechtliche Behandlung bei einer Beurteilung der Gebäudeüberlassung als Vermietung und Verpachtung..210 c) Vergleich der Behandlung von PPP-Beschaffung und konventioneller Beschaffung bei den Baukosten Umsatzsteuerrechtliche Behandlung von Leistungsbündeln 212 a) Qualifikation des Leistungsbündels als Mehrheit selbstständiger Leistungen 215 XII
8 b) Qualifikation des Leistungsbündels als eine einheitliche Leistung 217 aa) Untrennbare Gesamtleistung 218 bb) Hauptleistung und Nebenleistung 218 c) Qualifikation des Leistungsbündels als Gemischter Vertrag oder Vertrag besonderer Art 222 d) Separater Ausweis von Leistungen des Leistungsbündels aa) Separater Ausweis der Finanzierungsleistungen 225 bb) Separater Ausweis weiterer Leistungen 227 e) Vergleich der Behandlung von Leistungsbündeln bei der PPP-Beschaffung und der konventionellen Beschaffung Umsatzsteuerrechtliche Behandlung von Personalüberlassungen 232 a) Steuerbare Personalüberlassung - Personalgestellung 234 b) Nicht steuerbare Personalüberlassung - Personalbeistellung 238 c) Vergleich der Behandlung von Personalüberlassungen bei der PPP-Beschaffung und der konventionellen Beschaffung 240 IV. Steuerrechtliche Behandlung der Ausgestaltung von Eigentums- und Nutzungsrechten an Investitionsobjekten beim Nießbrauch beim Erbbaurecht 243 a) Erbbaurecht und Grundsteuer 243 aa) Steuerbefreiung der wirtschaftlichen Einheit belastetes Grundstück im Erbbaurecht" 245 bb) Steuerbefreiung der wirtschaftlichen Einheit Erbbaurecht" 247 cc) Zusammenwirken der Steuerbefreiungen 248 b) Erbbaurecht und Grunderwerbsteuer bei der Miete beim Leasing beim Mietkauf bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden 254 XIII
9 1.... bei Konzessionen für die Errichtung und Nutzung von Anlagen beim Contracting 257 E. Zusammenfassung und Ausblick 259 Anhang 1 (Anschreiben der im Juni 2011 durchgeführten schriftlichen Befragung zu PPP und Steuern") 265 Anhang 2 (Fragebogen der im Juni 2011 durchgeführten schriftlichen Befragung zu PPP und Steuern") 267 Anhang 3 (Ergebnisse der im Juni 2011 durchgeführten schriftlichen Befragung zu Public Private Partnership und Steuern; Stand ) 270 Anhang 4 (Gesprächsleitfaden für die von Juli bis September 2011 durchgeführte Expertenbefragung zu Public Private Partnership und Steuern) 279 Anhang 5 (Praxisbezug: Vergleich der Besteuerung der PPP-Beschaffung und der konventionellen Beschaffung) 288 Literaturverzeichnis 291 Rechtsquellenverzeichnis 314 Abkürzungsverzeichnis 326 XIV
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