Markus Schneider. Steuerliches Verrechnungspreis- Risikomanagement im. internationalen Konzern

Transkript

1 Markus Schneider Steuerliches Verrechnungspreis- Risikomanagement im internationalen Konzern Analyse und Bewertung von Instrumenten zur Begegnung steuerlicher Verrechnungspreisrisiken PL ACADEMIC RESEARCH

2 Inhaltsverzeichnis Geleitwort XIX Vorwort XXI Abbildungsverzeichnis XXIII Tabellenverzeichnis XXV Abkürzungs Verzeichnis XXVII A. Einführung l I. Problemstellung 1 II. Zielsetzung und Gang der Untersuchung 4 III. Abgrenzung des Untersuchungsgegenstands 6 B. Internationale Gewinnabgrenzung auf der Grundlage des Fremdvergleichs 9 I. Funktion und Bedeutung des Fremdvergleichsgrundsatzes 9 1. Spannungsverhältnis zwischen rechtlicher Vielheit und wirtschaftlicher Einheit 9 2. Gewinnabgrenzung auf der Grundlage der Verhältnisse fremder Dritter 10 II. Rechtsgrundlagen des Fremdvergleichsgrundsatzes Fremdvergleichsgrundsatz im OECD-Musterabkommen Art. 9 OECD-MA Sperrwirkung Bedeutung der OECD-Verrechnungspreisrichtlinien V

3 2. Fremdvergleichsgrundsatz im deutschen Steuerrecht 2.1 Rechtsgrundlagen 2.2 Verdeckte Gewinnausschüttung Definition und Zwecksetzung Verdopplung des ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters 2.3 Verdeckte Einlage AStG Zwecksetzung Konkurrenzverhältnis zu anderen Vorschriften Änderungen durch das Unternehmensteuerreformgesetz Änderungen durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz 2.5 Fehlen eines einheitlichen Fremdvergleichsmaßstabes Vergleichbarkeit und Unabhängigkeit als zentrale Wesensmerkmale des Fremdvergleichs 1. Vergleichbarkeit 1.1 Vergleichbarkeitsfaktoren 1.2 Bandbreitenbetrachtung 1.3 Funktions- und Risikoanalyse 2. Unabhängigkeit Verrechnungspreismethoden 1. Grundsätzliche Anmerkungen 2. Standardmethoden 2.1 Preisvergleichsmethode 2.2 Wiederverkaufspreismethode 2.3 Kostenaufschlagsmethode 3. Gewinnorientierte Methoden 3.1 Geschäftsvorfallbezogene Nettomargenmethode Funktionsweise Erstellung von Datenbankanalysen

4 3.2 Geschäftsvorfallbezogene Gewinnaufteilungsmethode Funktionsweise Ausprägungen der Methode Besonderheiten bei der Ermittlung des im Rahmen der geschäftsvorfallbezogenen Gewinnaufteilungsmethode aufzuteilenden Gewinns 52 V. Kritik am Fremdvergleichsgrundsatz und mögliche Alternativen Konzeptionelle und praktische Mängel des Fremdvergleichsgrundsatzes Einfluss des Europarechts Alternativmodelle der internationalen Gewinnabgrenzung 57 C. Funktion und Bedeutung des betrieblichen Risikomanagements 61 I. Begriffliche Grundlagen Begriff und Arten von Risiken Begriff des betrieblichen Risikomanagements und Abgrenzung zur Corporate Compliance 63 II. Rechtliche Rahmenbedingungen des betrieblichen Risikomanagements Betriebliches Risikomanagement als Element der Corporate Governance der Unternehmen Verpflichtung zur Einrichtung eines Früherkennungssystems Element des betrieblichen Risikomanagementsystems Prüfung des Früherkennungssystems durch den Abschlussprüfer Vorgaben des Deutschen Corporate Governance Kodex Rolle des Aufsichtsrats im Rahmen des betrieblichen Risikomanagements Überwachung der Geschäftsführung 72 vn

5 4.2 Einrichtung eines Prüfungsausschusses innerhalb des Aufsichtsrats Chancen- und Risikobericht gem. 289 Abs. 1 Satz 4 HGB Zwischenergebnis 76 III. Organisatorische Ausgestaltung des Risikomanagements 77 IV. Betriebswirtschaftliche Ansätze zur Ausgestaltung des betrieblichen Risikomanagements COSO Enterprise Risk Management Framework Regelkreislauf des Risikomanagements Überblick Prozessschritte des betrieblichen Risikomanagements Formulierung einer Risikostrategie Risikoidentifikation Risikoanalyse und Risikobewertung Risikosteuerung Darstellung und Vergleich der Risikosituation Zwischenergebnis 88 D. Steuerliches Risikomanagement als Teilbereich des betrieblichen Risikomanagements 89 I. Begriff und Arten steuerlicher Risiken Unterscheidung in externe und interne steuerliche Risiken Externe steuerliche Risiken Vorbemerkung Arten externer steuerlicher Risiken Interne steuerliche Risiken Vorbemerkung Arten interner steuerlicher Risiken Sachlicher und zeitlicher Umfang des steuerlichen Risikobegriffs Zwischenergebnis 95 vm

6 II. Begriff des steuerlichen Risikomanagements 96 III. Prozessschritte des steuerlichen Risikomanagements Formulierung einer Steuerstrategie Identifikation steuerlicher Risiken Quellen steuerlicher Risiken Identifikation externer und interner Steuerrisiken Bewertung steuerlicher Risiken Potentielle Auswirkungen steuerlicher Risiken Schnittstellen der Risikobewertung zum Tax Accounting Grundlegendes Außerbilanzielle Abbildung von Risiken Bilanzielle Abbildung von Risiken Vorbemerkung LAS FIN Steuerung der steuerlichen Risiken Handlungsmöglichkeiten Vermeidung von Steuerrisiken Verminderung von steuerlichen Risiken Übertragung von steuerlichen Risiken Akzeptanz von steuerlichen Risiken Darstellung und Vergleich der steuerlichen Risikosituation des Unternehmens Zwischenergebnis 116 Konzeption eines verrechnungspreisbezogenen steuerlichen Risikomanagementsystems 117 I. Einleitung Einflussfaktoren des steuerlichen Verrechnungspreis-Risikomanagements 117

7 1.1 Rechts- und Planungssicherheit im Verrechnungspreisbereich 1.2 Globalisierung der Weltwirtschaft 1.3 Engeres internationales Regelungswerk und verbesserte Informationsquellen der Finanzverwaltung 1.4 Verstärkte Prüfungsintensität im Verrechnungspreisbereich 1.5 Mängel der Gewinnabgrenzung auf der Grundlage des Fremdvergleichsgrundsatzes 2. Ursachen und Bedeutung steuerlicher Verrechnungspreisrisiken 2.1 Vorbemerkung 2.2 Ursachen externer steuerlicher Verrechnungspreisrisiken Materielle Unbestimmtheit des Fremdvergleichsgrundsatzes Probleme bei der praktischen Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes 2.3 Ursachen interner steuerlicher Verrechnungspreisrisiken Prozessschritte des Verrechnungspreis-Risikomanagements. Identifikation steuerlicher Verrechnungspreisrisiken 1. Vorgehens weise 2. Darstellung ausgewählter steuerlicher Verrechnungspreisrisiken 2.1 Risiken im Zusammenhang mit der Dokumentation des innerkonzernlichen Liefer- und Leistungsverkehrs Vorbemerkung Risiken aufgrund von Formalmängeln der Verrechnungspreisdokumentation Vornahme von Schätzungen und Festsetzung von Strafzuschlägen

8 Beispielhafte Risikobereiche im Rahmen der Sachverhaltsanalyse Beispielhafte Risikobereiche im Rahmen der Angemessenheitsanalyse Erfordernis der Betrachtung einzelner Geschäftsbeziehungen Risiken aufgrund der fehlenden Koordinierung der landesspezifischen Verrechnungspreisdokumentationen Risiken im Zusammenhang mit Verlustsituationen auf der Ebene einzelner Konzerngesellschaften Ursachen betrieblicher Verluste Verluste aufgrund einer fehlenden Übereinstimmung des Verrechnungspreissystems mit dem Funktions- und Risikoprofil Vorbemerkung Fehlende Abstimmung der Verrechnungspreise mit dem Funktions- und Risikoprofil Anlaufverluste von Vertriebsgesellschaften Begriff und Ursachen von Anlaufverlusten BFH-Urteil vom BFH-Urteil vom Abgrenzung zu Entrepreneur- Vertriebsgesellschaften Abgrenzung zu der Neugründung von Konzernvertriebsgesellschaften Vorgaben der deutschen Finanzverwaltung Kostenaufteilung zwischen Hersteller und Vertriebsgesellschaft Kosten der Werbung Kosten der Markterschließung Anlaufkosten 159 XI

9 Typische Risikobereiche im Zusammenhang mit Anlaufverlusten Praxisfall zu Verlusten einer Vertriebsgesellschaft Risiken bei der Anwendung gewinnorientierter Verrechnungspreismethoden Vorbemerkung Verbreitung der gewinnorientierten Methoden in der Praxis Risiken bei Anwendung der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode Beanstandung der Methodenwahl Beanstandung der Umsetzung der Methode Praxisbeispiel zur geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode Risiken bei Anwendung der geschäftsvorfallbezogenen Gewinnaufteilungsmethode Beanstandung der Methodenwahl Beanstandung der Umsetzung der Methode Erhöhte Anforderungen an die Angemessenheitsdokumentation bei Anwendung der geschäftsvorfallbezogenen Gewinnaufteilungsmethode Risiken im Zusammenhang mit der Forderung von Markenlizenzen durch die Betriebsprüfung Vorbemerkung Verrechnung von Markenlizenzen bei der Verwendung firmennamensgleicher Marken Unterscheidung von Firma und Marke Risiken aufgrund der verstärkten Prüfung von Markenüberlassungen Einordnung der Risiken Zwischenergebnis 196 IV. Prozessschritt der Bewertung steuerlicher Verrechnungspreisrisiken 197 XII

10 1. Einordnung des Prozessschritts Auswirkungen steuerlicher Verrechnungspreisrisiken Erfordernis der Berücksichtigung sämtlicher Auswirkungen Steuernachzahlungen aufgrund von Verrechnungspreiskorrekturen Belastung mit Nachzahlungszinsen Festsetzung von Zuschlägen bzw. Penalties Festsetzung von Verzögerungsgeldern Temporäre oder permanente Doppelbzw. Mehrfachbesteuerungen Ressourceneinsatz bei der Führung von Rechtsbehelfs- und Finanzgerichtsverfahren Reflexwirkungen auf Umsatzsteuer und Zölle Mittelbare Auswirkungen strafrechtlicher Ermittlungen Reputationsschäden Erstellung einer verrechnungspreisbezogenen Risikomatrix Zwischenergebnis 213 V. Steuerung von Verrechnungspreisrisiken Einsatz von Instrumenten des Risikomanagements Ursachenbezogene Instrumente Wahl bzw. Gestaltung einer risikoaversen Konzernstruktur Beschreibung des Instruments Strukturalternativen Funktionale Konzernstruktur Divisionale Konzernstruktur Regionale Konzernstruktur Bewertung des Instruments Risikoaverse Ausgestaltung des konzerninternen Vertragswerks Beschreibung des Instruments 225 xm

11 2.2.2 Beachtung der Schriftform bei dem Abschluss konzeminterner Verträge Abstimmung des Vertragswerks mit dem Funktions- und Risikoprofil Bewertung des Instruments Wahl sachgerechter Verrechnungspreismethoden Beschreibung des Instruments Verrechnungspreismethoden für ausgewählte Leistungsbeziehungen Produktionsfunktion Vertriebsfunktion Bewertung des Instruments Vermeidung der aggressiven Ausnutzung von Bandbreiten Beschreibung des Instruments Bewertung des Instruments Inanspruchnahme von Safe Harbour-Regelungen Beschreibung des Instruments Bewertung des Instruments Erstellung einer international abgestimmten Verrechnungspreisdokumentation Vorbemerkung EU-Masterfile-Konzept Vorschlag eines Dokumentationskonzepts für international tätige Konzerne OECD White Paper on Transfer Pricing Documentation Bewertung des Instruments Erstellung einer international abgestimmten Verrechnungspreisrichtlinie Inhalt und Zweck einer Verrechnungspreisrichtlinie 270 XIV

12 2.7.2 Einsatz einer Verrechnungspreisrichtlinie als Instrument des Verrechnungspreisrisikomanagements Verbindliche Vorgaben zur Verrechnungspreisermittlung Vorgaben zu Meldepflichten Vorgaben zu der Dokumentationserstellung Bewertung des Instruments Verständigungen mit der Finanzverwaltung über Verrechnungspreise Vorbemerkung Unilaterale Verständigungen Verbindliche Auskunft nach 89 Abs. 2 AO Voraussetzungen und Rechtsfolgen Eignung für Verrechnungspreissachverhalte Verbindliche Zusage nach 204 AO Voraussetzungen und Rechtsfolgen Eignung für Verrechnungspreissachverhalte Tatsächliche Verständigung Voraussetzungen und Rechtsfolgen Eignung für Verrechnungspreissachverhalte Bewertung der unilateralen Verständigungsmöglichkeiten Bilaterale Verständigung in Form eines Advance Pricing Agreements Begriff und Gegenstand von Advance Pricing Agreements Verfahrensrechtliche Umsetzung eines APA Ablauf des APA-Verfahrens Verwertung der im Rahmen des APA bekannt gewordenen Informationen Vereinbarung von Gültigkeitsbedingungen Zeitliche Geltung eines APA Gebühren nach 178a AO 307 XV

13 2.8.4 Bewertung des Instruments Schaffung von internen Verantwortlichkeiten und Strukturen Zwischenergebnis zu den ursachenbezogenen Instrumenten: Anwendungsbereiche und Eignung 317 Wirkungsbezogene Instrumente Instrumente des innerstaatlichen Rechts Herbeiführung einer Einigung mit der Betriebsprüfung Führen eines Einspruchs- und eines finanzgerichtlichen Verfahrens Beschreibung des Instruments Bewertung des Instruments Instrumente des Abkommensrechts Vorbemerkung Abkommensrechtliches Verständigungsverfahren Überblick Ablauf eines Verständigungsverfahrens Verhältnis zum innerstaatlichen Recht und Umsetzung der Verständigungsregelung Verhältnis zum innerstaatlichen Recht Umsetzung der Verständigungsvereinbarung Bewertung des Instruments Abkommensrechtliches Schiedsverfahren Überblick Beschreibung des Instruments Bewertung des Instruments EU-Schiedsverfahren Überblick Ablauf eines EU-Schiedsverfahrens Bewertung des Instruments Zwischenergebnis zu den wirkungsbezogenen Instrumenten 370

14 3.4.1 Anwendungsbereiche und Eignung der untersuchten Instrumente Handlungsempfehlungen Ausblick auf mögliche zukünftige Instrumente Mediation bei Verrechnungspreiskonflikten Simultanbetriebsprüfungen 374 F. Ergebnis und Ausblick 377 Literaturverzeichnis 381 Verzeichnis der Rechtsprechung 407 Verzeichnis der Doppelbesteuerungsabkommen 409 Verzeichnis der Europäischen Quellen, Verwaltungsanweisungen und sonstigen Quellen 411 xvn