Die mehrwertsteuerrechtliche Behandlung des Cross-Border- Leasing im EU-Binnenmarkt

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1 Eva Oertel Die mehrwertsteuerrechtliche Behandlung des Cross-Border- Leasing im EU-Binnenmarkt Eine vergleichende Analyse des deutschen, englischen und französischen Rechts Nomos FDES

2 Inhaltsverzeichnis Abkürzungsverzeichnis 17 Einleitung 21 Kapitel 1: Rechtliche Grundlagen des Cross-Border-Leasing 27 A. Leasingverträge im nationalen Recht der Vergleichsländer 27 I. Deutschland Leasing im deutschen Zivilrecht Operating- und Finanzierungsleasing Mobilien-und Immobilienfinanzierungsleasing Finanzierungsleasing als Voll- und Teilamortisationsleasing Finanzierungsleasing als Hersteller-und Händlerleasing Sale-and-lease-back und Spezialleasing Abgrenzung zum Mietkauf 34 II. Frankreich Leasing im französischen Zivilrecht Credit-bail/ Location-avec-option-d'achat (Leasing) und Contrat de louage (Miete) Abweichungen vom Credit-bail Unterformen: Cession-bail und Credit-bail adosse Abgrenzung zu Location-vente (Mietkauf) und Vente deguisee (Abzahlungskauf) 43 III. England Leasing im englischen Zivilrecht Lease, Hire oder Rental (einfacher Mietvertrag) Hire-Purchase-Contract (Mietkauf) Finance Lease - Operating Lease Personal-Purchase-Contract und Personal-Hire-Contract Abgrenzung zum Conditional-Sale-Agreement (bedingter Kauf) 49 IV. Rechtsvergleich 49 B. Cross-Border-Leasing und Internationales Leasing 51 I. Internationales Leasing 53

3 II. Grenzüberschreitendes Leasing Grenzüberschreitendes Leasing im engeren Sinn Grenzüberschreitendes Leasing im weiteren Sinn Definition Cross-Border-Leasing" 58 III. Steuerliche Aspekte des Cross-Border-Leasing Double-Dip Double-Out 60 C. Bilanz-und ertragsteuerrechtliche Zuordnungsfragen beim Leasing. 61 I. Deutschland Zuordnung von Wirtschaftsgütern Die wirtschaftliche Betrachtungsweise Das wirtschaftliche Eigentum Zurechnung von Leasinggegenständen 67 a. Auswirkung der Zurechnung beim Leasinggeber bzw. Leasingnehmer 67 b. Das Leasingurteil des BFH vom c. Leasingerlasse des Bundesministeriums der Finanzen.. 70 II. Frankreich Zuordnung von Wirtschaftsgütern Wirtschaftliche Betrachtungsweise Wirtschaftliches Eigentum 74 a. Entwicklung bis b. Aktuelle Rechtslage 75 (1) Der Credit-bail beim Leasinggeber 76 (2) Der Credit-bail beim Leasingnehmer 77 III. England Zuordnung von Wirtschaftsgütern Wirtschaftliche Betrachtungsweise 79 a. Regeln zur Gesetzesauslegung (rules of interpretation). 80 b. Wichtiges Case Law 81 c. Ergebnis Handelsrechtliche Bilanzierung gemäß SSAP Steuerrechtliche Behandlung der Lease-Contracts 85 a. Steuerliche Behandlung von Long-Funding-Leases (1) Definition Funding-Lease" 86 (2) Abgrenzung zwischen Long-Funding-Lease und Short-Lease 87 (3) Steuerliche Behandlung von Long Funding Leases. 87 (4) Steuerliche Behandlung von Short-Leases Konsequenzen 88 10

4 IV. Vergleichende Zusammenfassung 89 Kapitel 2: Behandlung von Leasingverträgen im europäischen Mehrwertsteuerrecht 91 A. Das europäische Mehrwertsteuerrechtssystem 91 I. Auslegung und Anwendung des Mehrwertsteuerrechts auf europäischer Ebene 92 II. Systemtragende Prinzipien des Mehrwertsteuerrechts Umsatzsteuer als Verbrauchsteuer Neutralitätsgrundsatz Bestimmungsland - und Ursprungslandprinzip Einmalbesteuerung des Umsatzes 99 B. Qualifikation des Leasing als Lieferung oder Dienstleistung 101 I. Notwendigkeit der Unterscheidung zwischen Lieferung und Dienstleistung 101 II. Keine speziellen gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben für Leasingumsätze Diskussionsvorschlag zu Art. 5 Abs. 2 lit. a) 6. MwSt-RL a. Begründungserwägungen der Kommission 104 b. Stellungnahme des Europäischen Parlaments 104 c. Stellungnahme des Wirtschafts-und Sozialausschusses. 105 d. Streichung des Vorschlags der Kommission Art. 14 Abs. 2 lit.b) MwStSystRL 106 III. Einordnung als Lieferung bzw. Dienstleistung nach allgemeinen Grundsätzen Überblick über die Rechtsgrundlagen Tatbestandsmerkmale des Lieferbegriffs 108 a. Körperlicher Gegenstand 109 b. Übertragung der Verfügungsmacht Rechtsprechung des EuGH zum Lieferbegriff 109 IV. Qualifikation der Leasingumsätze unter Einbeziehung des nationalen Rechts Deutschland 113 a. Nationale Rechtsprechung 113 b. Einordnung der Leasingverträge 114 (1) Operating-Leasing 115 (2) Mobilienfinanzierungsleasing 115 (a) Spezialleasing und Vereinbarung einer Kaufoption

5 (b) Lieferungen bei anderen Voll- und Teilamortisations vertragen 117 [1] Vollamortisationsvertrag 117 [2] Teilamortisationsvertrag 118 (3) Immobilienfinanzierungsleasing 119 (a) Sonstige Leistung 119 (b) Lieferung 120 c. Abweichung vom Ertragsteuerrecht 120 (1) Sale-and-lease-back 122 (2) Abweichung von den Wertungen der Leasingerlasse 123 (3) Cross-Border-Leasing Frankreich 125 a. Interpretation des Gesetzestextes 125 b. Einordnung der Leasingverträge England 127 a. Überblick über die englische Rechtslage 128 (1) Der Begriff Property" 129 (2) Das Merkmal Transfer of the whole property in goods" 130 (3) Das Merkmal "Transfer in the possessionof goods". 131 b. Einordnung der Leasingverträge 132 (1) Lease-Contracts 132 (2) Hire-Purchase-Contracts Stellungnahme und Rechtsvergleich 133 a. Systematische Analyse des Art. 14 MwStSystRL 134 b. Historische Überlegungen 136 c. Vergleichende Würdigung 137 d. Ergebnis 139 C. Territoriale Zuweisung der Umsätze 139 I. Ortsvorschriften als internationale Kollisionsnormen 140 II. Zuweisung der Umsätze aus Leasinggeschäften Erfassung des Leasing als Dienstleistung 142 a. Grundregel Art. 43 MwStSystRL 142 b. Vorrangige Speziairegeln 144 c. Vermietung von Beförderungsmitteln als Sonderfall d. Steuerschuldnerschaft Erfassung des Leasing als Lieferung 146 a. Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs b. Steuerfreistellung der Lieferung

6 c. Korrespondenzprinzip zwischen Lieferung und Erwerb. 148 d. Sonderregelung in Art. 33 MwStSystRL 149 e. Steuerschuldnerschaft 150 D. Qualifikationskonflikte beim Cross-Border-Leasing 151 I. Fallgruppen Cross-Border-Mobilienleasing 152 a. 1. Fallgruppe: Mobilienleasing als Dienstleistung 152 b. 2. Fallgruppe: Mobilienleasing als Lieferung bzw. innergemeinschaftlicher Erwerb 153 (1) Besteuerung als Lieferung - Nichtvorliegen eines innergemeinschaftlichen Erwerbs 153 (2) Steuerbefreiung der Lieferung - Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs 156 (3) Besonderheiten beim Cross-Border-Leasing neuer Fahrzeuge 156 (4) Zwischenergebnis 157 c. 3. Fallgruppe: Dienstleistung im Ursprungsland und Lieferung im Bestimmungsland 157 (1) Business-to-Business 158 aa. Grundfall: B2B-Mobilienleasing (außer Beförderungsmittel) 158 bb. Spezialfall: B2B-Leasing von Beförderungsmitteln 158 cc. Zwischenergebnis 158 (2) Business-to-Consumer 159 aa. Grundfall: B2C-Mobilienleasing (außer Beförderungsmittel) 159 bb. Spezialfall: B2C-Leasing von Beförderungsmitteln 159 cc. Zwischenergebnis 159 d. 4. Fallgruppe: Lieferung im Ursprungsland und Dienstleistung im Bestimmungsland 160 (1) Business-to-Business 160 aa. Grundfall: B2B-Mobilienleasing (außer Beförderungsmittel) 160 bb. Spezialfall: B2B - Leasing von Beförderungsmitteln 162 cc. Zwischenergebnis 163 (2) Business-to-Consumer

7 aa. Grundfall: B2C-Mobilienleasing (außer Beförderungsmittel) 164 bb. Spezialfall: B2C - Leasing von Beförderungsmitteln 166 cc. Zwischenergebnis Immobilienleasing 169 a. Immobilienleasing als Dienstleistung 169 b. Immobilienleasing als Lieferung 170 c. Zwischenergebnis Gesamtergebnis 170 II. Vorsteuervergütungsverfahren/Vorsteuerabzug Rechtsgrundlagen der Vorsteuervergütung Vorsteuererstattung für ausländische Unternehmer 172 a. Deutschland 173 b. Frankreich 174 c. England Vorsteuerabzug bei innergemeinschaftlichen Erwerben/ Dienstleistungen Ausschluss vom Vorsteuerabzug 174 III. Ergebnis 175 E. Ausblick: Das Mehrwertsteuerpaket 176 I. Neuregelung der Ortsbestimmungen Business-to-Business-Leistungen 178 a. Änderungen 178 b. Auswirkungen für das Leasing Business-to-Consumer-Leistungen 179 a. Änderungen 179 b. Auswirkungen für das Cross-Border-Leasing Sonderbestimmungen für das Leasing von Beförderungsmitteln 179 a. Änderungen 180 b. Auswirkungen auf das Cross-Border-Leasing 180 II. Neuregelung des Vorsteuervergütungsverfahrens Voraussetzungen für die Vorsteuererstattung Auswirkung auf das Cross-Border-Leasing 182 III. Ergebnis: Fortbestehen der Qualifikationskonflikte und daraus resultierender Probleme 183 F. Gesamtergebnis

8 Kapitel 3: Lösungsmöglichkeiten 187 A. Cross-Border-Leasing in den UStR I. Verwaltungsrichtlinie als Rechtsgrundlage 187 II. Regelungsinhalt von A 25 UStR Zuordnung Anwendbarkeit bei Lieferungen und sonstigen Leistungen Vermeidung von Steuerausfällen" als Tatbestandsmerkmal 190 III. Qualifikation von Rechtsverhältnissen im internationalen Recht 191 IV. Stellungnahme Rechtsgrundlage Zurechnung oder Qualifikation 194 B. Vorschlag der EU-Kommission zur Beseitigung der MwSt- Doppelbelastung in Einzelfällen 195 I. Eckpunkte des Konsultationspapiers der Kommission 196 II. Stellungnahme 196 C. Eigener Vorschlag 200 I. Erforderlichkeit einer Änderung 200 II. Wichtige Kriterien einer Neuregelung 201 a. Definition des Leasing nicht möglich 201 b. Wirtschaftliche Betrachtungsweise/ Zuordnungsgesichtspunkte 201 c. Leasing als Lieferung oder Dienstleistung 202 III. Vorschlag